Методические аспекты оценки системы внутреннего контроля организации

Москва
ИНФРА-М
2023

МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ 
ОЦЕНКИ СИСТЕМЫ 
ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ 
ОРГАНИЗАЦИИ

С.А. КАСЬЯНОВА
В.В. САЛИЙ
З.А. ШАРУДИНА

МОНОГРАФИЯ

УДК 005.74(075.4)
ББК 65стд1-212.8
 
К28

Касьянова С.А.
К28 
 
Методические аспекты оценки системы внутреннего контроля организации : 
монография / С.А. Касьянова, В.В. Салий, З.А. Шаруди-
на. — Москва : ИНФРА-М, 2023. — 334 с. — (Научная мысль). — DOI 
10.12737/1907644.

ISBN 978-5-16-018055-7 (print)
ISBN 978-5-16-111067-6 (online)

В монографии систематизированы методические подходы к оценке 
уровня организации системы внутреннего контроля, его основных компонентов, 
изучена система бухгалтерского учета как основного инструмента 
внутреннего контроля, приведены различные методики оценки рисков, составления 
рабочей документации процедур внутреннего контроля, тестов.
Показана интеграция аналитических процедур как метода контроля 
при проведении процедур внутреннего контроля в организации для достижения 
соответствующих результатов.
Разработана многоуровневая модель оценки системы внутреннего кон -
троля за деятельностью коммерческих организаций и методика проведения 
процедур внутреннего контроля в системе бухгалтерского учета.
Предназначена для специалистов в области контроля, аудита, научных 
работников, докторантов и аспирантов.
УДК 005.74(075.4)
ББК 65стд1-212.8

А в т о р ы :
Касьянова С.А., кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры 
финансов и бизнес-аналитики Краснодарского филиала Российского экономического 
университета имени Г.В. Плеханова;
Салий В.В., кандидат педагогических наук, доцент, доцент кафедры финансов 
и бизнес-аналитики Краснодарского филиала Российского экономического 
университета имени Г.В. Плеханова;
Шарудина З.А., кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры 
финансов и бизнес-аналитики Краснодарского филиала Российского экономического 
университета имени Г.В. Плеханова

Р е ц е н з е н т ы:
Мадатова О.В., кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры 
бизнес-процессов и экономической безопасности Академии маркетинга 
и социально-информационных технологий ИМСИТ (г. Краснодар);
Куцегреева Л.В., кандидат экономических наук, доцент, заведующий 
кафедрой финансов и бизнес-аналитики Краснодарского филиала Российского 
экономического университета имени Г.В. Плеханова

ISBN 978-5-16-018055-7 (print)
ISBN 978-5-16-111067-6 (online)
© Касьянова С.А., Салий В.В., 
Шарудина З.А., 2023

Введение

С принятием Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 
«О бухгалтерском учете» начался новый период трансформации 
отечественной учетной системы в условиях внедрения 
международных стандартов учета и отчетности и сохранения 
национальных подходов к ведению бухгалтерского учета, 
гармонизированных с международными нормами, предусматривающих 
осуществление процессов внутреннего контроля 
за совершаемыми фактами хозяйственной деятельности. 
В зависимости от целей составления отчетности по МСФО 
российской компании могут потребоваться преобразования, 
связанные с внедрением систем внутреннего контроля. Например, 
в случае выхода акционерного общества на американские 
и азиатские рынки капитала система внутреннего 
контроля в компании должна отвечать требованиям Закона 
Сарбейнса-Оксли, принятого в 2002 г., согласно которому они 
ежегодно оценивают эффективность системы внутреннего 
контроля и отчитываются перед общественностью по результатам 
оценки системы.
Для осуществления внутреннего контроля необходимо 
обеспечить работу следующих направлений, которые должны 
функционировать в неразрывной связи между собой:
1. Контрольная среда.
2. Оценка рисков.
3. Процедуры внутреннего контроля.
4. Информация и коммуникация.
5. Оценка внутреннего контроля (мониторинг).
Несмотря на то что санкции за несоблюдение требований 
об организации и функционировании системы внутреннего 
контроля законодательно не урегулированы, и может потребоваться 
принятие отдельного закона о внутреннем контроле, 
отсутствие данной системы, в нарушение норм статьи 19 За-

Касьянова С.А., Салий В.В., Шарудина З.А.

кона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», может спровоцировать 
работников организации на невыполнение, либо некачественное 
выполнение своих функциональных обязанностей, 
что повлияет на формирование финансовой информации 
и приведет к грубым нарушениям в области бухгалтерского 
учета, за которые предусмотрены налоговая и административная 
ответственность (ст. 106 НК РФ, ст. 2.1 КоАП РФ).
Нюансы создания работающего инструмента по вышеуказанным 
направлениям системы внутреннего контроля зависят 
от многих факторов, например, от степени делегирования пол-
номочий между сотрудниками организации, масштабов ком-
пании.
Деятельность современных организаций подчинена внут-
ренней регламентации и характеризуется большими пото-
ками информации, которая хранится и преобразуется в элект-
ронных информационных системах, в том числе в бухгалтер-
ских автоматизированных программах, поэтому оперативное 
накопление и обобщение информации позволяет осуще-
ствлять контроль за всеми участниками бизнес-процесса.
Отсутствие методики, в которой с практической и теорети-
ческой точек зрения приводились бы методические рекомен-
дации по построению системы внутреннего контроля и оценке 
ее основных элементов, дает основание полагать, что пред-
ставленная монография восполнит существующий пробел 
в данном направлении и позволит организовать контролиру-
ющие процессы на соответствующих уровнях.

Глава 1
СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ. 
ЕЕ ОСНОВНЫЕ ЭЛЕМЕНТЫ 
И НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ 
РЕГУЛИРОВАНИЕ

Обеспечивая системный подход к работе компании и ее 
экономическим бизнес-процессам, внутренний контроль как 
один из взаимосвязанных элементов учетной системы органи-
зации выполняет в ней определенные функции.
Становится очевидным, что эффективность работы учетной 
системы зависит не только от наличия в ней такого элемента, 
как внутренний контроль, но и от взаимодействия его с дру-
гими элементами (масштаб и характер деятельности, органи-
зационно-правовая форма, организационная структура, ис-
пользуемые технологии обработки информации, и другие).
Известно, что бухгалтерский учет представляет собой 
«формирование документированной систематизированной 
информации об объектах… и составление на ее основе бух-
галтерской (финансовой) отчетности» [4]. Из текста дан-
ного определения видно, что бухгалтерскому учету отво-
дится превалирующая — информационная функция. В за-
конодательном поле нормативно-правового регулирования 
бухгалтерского учета фигурирует и реализуется также еще 
одна — контрольная функция, предполагающая постоянный 
контроль над материальными, трудовыми и финансовыми 
ресурсами через становление системы внутреннего контроля 
(ст. 19 Закона № 402-ФЗ).
При системном подходе рассмотрения бухгалтерского 
учета, состоящего из множества элементов, процессы внут-
реннего контроля приобретают необходимость в методологи-
ческой разработке процедур и механизмов оценки и анализа 

Касьянова С.А., Салий В.В., Шарудина З.А.

хозяйственных процессов, направленных на предотвращение 
и минимизацию финансовых и нефинансовых рисков орга-
низации, негативных последствий и угроз ее экономической 
безопасности в случае недостижения качественного ведения 
финансово-хозяйственной деятельности (в том числе дости-
жения финансовых и операционных показателей, сохранности 
активов).
Здесь напрашивается вывод, что внутренний контроль 
не ограничивается в качестве элемента системы бухгалтер-
ского учета, а его можно рассматривать, как отдельную интег-
рированную систему.
При изучении таких документов, как МСФО 7 «Финан-
совые инструменты: Раскрытие информации», МСА 210 «Со-
гласование условий аудиторских заданий», МСА 315 «Выяв-
ление и оценка рисков существенного искажения посредством 
изучения организации и ее окружения», мы пришли к выводу, 
что термин «система внутреннего контроля» можно тракто-
вать как совокупность организационных мер, методик и про-
цедур, используемых руководством организации в качестве 
средств для упорядоченного и эффективного ведения финан-
сово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности 
активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок 
и искажения информации, а также своевременной подготовки 
достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности.
О необходимости создания системы внутреннего контроля 
говорится во многих нормативно-правовых документах, на-
пример, в Положении Центрального банка РФ от 16.12.2003 
№ 242-п «Об организации внутреннего контроля в кредитных 
организациях и банковских группах» сказано о создании 
службы внутреннего контроля (комплаенс-службы) — струк-
турного подразделения, осуществляющего деятельность в со-
ответствии с такими требованиями, как:
1. Выявлять комплаенс-риск, то есть риск возникновения 
у кредитной организации убытков из-за несоблюдения за-
конодательства Российской Федерации, ее внутренних до-

Методические аспекты оценки системы внутреннего контроля организации

кументов, стандартов саморегулируемых организаций (если 
такие стандарты или правила являются обязательными для 
кредитной организации), а также в результате применения 
санкций и (или) иных мер воздействия со стороны надзорных 
органов.
2. Учитывать события, связанные с регуляторным риском, 
определять вероятность их возникновения и количественно 
оценивать возможные последствия.
В Федеральном законе № 402 ФЗ «О бухгалтерском учете» 
от 06.12.11 [4] говорится о том, что экономический субъект, 
бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит 
обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять 
внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и состав-
ления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключе-
нием случаев, когда его руководитель принял обязанность ве-
дения бухгалтерского учета на себя).
Минэкономразвития России в приказе № 249 от 04.07.2014 
«Об утверждении методических рекомендаций по органи-
зации работы внутреннего аудита в акционерных обществах 
с участием Российской Федерации» [15] указывает на то, что 
внутренний аудит может использовать в своей деятельности 
результаты работы других субъектов системы внутреннего 
контроля и иных заинтересованных сторон, которые в силу 
своего функционала так же, как и внутренний аудит, осуще-
ствляют мониторинг и оценку системы внутреннего контроля 
по отдельным направлениям деятельности (в том числе комп-
лаенс-служба).
В ст. 87.1. «Управление рисками, внутренний контроль 
и внутренний аудит в публичном обществе» Федерального 
закона от 25.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» 
[5] также можно увидеть, что в публичном обществе должны 
быть организованы процессы управления рисками и внут-
ренний контроль.
Совет директоров (наблюдательный совет) публичного 
общества должен утверждать внутренние документы, опре-

Касьянова С.А., Салий В.В., Шарудина З.А.

деляющие политику общества в области организации управ-
ления рисками и внутреннего контроля. Для оценки надеж-
ности и эффективности управления рисками и внутреннего 
контроля в публичном обществе должен осуществляться 
внутренний аудит.
Таким образом, отрицать и отвергать необходимость кон-
структивного подхода к организации внутреннего контроля 
как системы нет никакого смысла, недостаточный внутренний 
контроль за активами может повысить уровень их уязвимости 
и неправомерного присвоения со стороны сотрудников орга-
низации.
Для идентификации системы внутреннего контроля мы 
выделили две группы принципов — фундаментальные и про-
цедурные. К фундаментальным мы отнесли следующие:
 
– принцип независимости. Исполнители контрольных 
мероприятий должны быть независимы от объектов, 
которые проверяются. Только в этом случае возможна 
объективность результатов;
 
– принцип конфиденциальности (наличие прав доступа 
к средствам контроля, к автоматизированным жур-
налам, включая средства контроля и проверки записей 
в си стемных журналах без разглашения данной инфор-
мации);
 
– принцип объективности — адекватность системы разре-
шений и авторизации проведения операций;
К процедурным принципам функционирования системы 
внутреннего контроля мы отнесли:
 
– принцип ответственности, подразумевающий разде-
ление должностных обязанностей между сотрудниками 
по проведению оценки контрольной среды, финансовых 
рисков, контрольных процедур, мониторинговых меро-
приятий;
 
– принцип своевременности — своевременное и надле-
жащее документирование операций по осуществлению 
контрольных мероприятий;

Методические аспекты оценки системы внутреннего контроля организации

 
– принцип понятности — понимание работниками, осу-
ществляющими контроль поставленных целей при ре-
шении задач;
 
– принцип периодичности — контроль по времени осуще-
ствления (например, проведение регулярных инвентари-
заций активов);
 
– принцип достоверности — тщательное изучение, сопо-
ставление, перепроверка данных, полученных из разных 
источников.
Процесс наблюдения и проверка функционирования лю-
бого объекта системы внутреннего контроля (организации 
в целом, ее подразделений и филиалов, иных объектов внут-
реннего контроля) на предмет соответствия их деятельности 
законам, стандартам, планам, нормам, правилам, приказам, 
принимаемым управленческим решениям, позволяет уста-
новить отклонения от требований этих документов и выявить 
причины их возникновения, своевременно разработать и реа-
лизовать мероприятия, нацеленные на ее оптимальное функ-
ционирование. Так как концепция внутреннего контроля на-
правлена на защиту активов организации, к эффективному 
использованию ее ресурсов и снижению экономических по-
терь, обеспечению надежности информации и достоверному 
отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности, со-
блюдению норм законодательства при совершении фактов 
хозяйственной жизни, снижению внутренних финансовых 
рисков, а также рисков, вызванных взаимодействием бизнеса 
с внешней экономической средой, можно сделать вывод, что 
система внутреннего контроля является элементом экономи-
ческой безопасности организации.
Делая такой вывод, в составе фундаментальных принципов 
функционирования системы внутреннего контроля мы выде-
лили принцип конфиденциальности (защиты информации).
Так как любая система имеет множество компонентов, 
в системе внутреннего контроля обычно выделяют пять 
элемен тов.

Касьянова С.А., Салий В.В., Шарудина З.А.

В таблице 1 приведены элементы системы внутреннего 
контроля, которые мы рассмотрели в трех аспектах учетно-хо-
зяйственной деятельности организации — финансовой, нало-
говой и аудиторской.

Таблица 1
Элементы системы внутреннего контроля

В финансовом 
учете
(Информация 
Минфина 
России
№ ПЗ-11/2013)

Налоговая стра-
тегия
(приказ ФНС
от 25.06.2021 
№ ЕД-7-23/518@)

Аудиторская деятельность
(МСА 315
(пересмотренный) «Выявление 
и оценка рисков существенного
искажения посредством 
изучения организации и ее 
окружения»)
Контрольная 
среда
Контрольная 
среда организации
Контрольная среда

Оценка рисков Система управ-
ления рисками
Процесс оценки рисков в орга-
низации
Процедуры 
внутреннего 
контроля

Контрольные про-
цедуры
Информационная система, 
связанная с бухгалтерской (фи-
нансовой) отчетностью, в том 
числе соответствующие бизнес-
процессы, и информационное 
взаимодействие
Информация 
и коммуни-
кация

Информационные 
системы
Контрольные действия, зна-
чимые для проводимого аудита

Оценка 
внутреннего 
контроля

Мониторинг 
средств контроля
Мониторинг средств контроля

Как видно из таблицы 1, элементы системы схожи между 
собой.
Среди способов организации системы внутреннего 
контроля можно выделить два варианта.