Управление затратами предприятия

Москва
ИНФРАМ
2007

ВЫСШЕЕ  ОБРАЗОВАНИЕ

серия основана в 1996 г.

УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ
ПРЕДПРИЯТИЯ

УЧЕБНОЕ   ПОСОБИЕ

М.И. ТРУБОЧКИНА

Рекомендовано
Советом Учебно-методического объединения
вузов России по образованию в области
менеджмента в качестве учебного
пособия для студентов высших учебных заведений,
обучающихся по специальности 061100
«Менеджмент организации»

УДК 338.5(075.8)
ББК 65.214-86я73
Т77

Трубочкина М.И.
Управление затратами предприятия: Учеб. пособие. – М.: ИНФРА-М,
2007. – 218 с. – (Высшее образование).

ISBN 5-16-001760-7

В учебном пособии рассматриваются основные вопросы, связанные
с управлением затратами предприятия. Показана взаимосвязь управления затратами с системой управления предприятия в целом. Основное
внимание уделено проблемам классификации производственных затрат, последовательно раскрываются основные элементы управления себестоимостью: планирование, анализ, контроль и регулирование затратами на производство продукции. Выделен самостоятельный раздел
формирования затрат для принятия решений краткосрочного и долгосрочного характера.
В заключение рассматриваются вопросы формирования текущих расходов для целей налогообложения.
Предназначено для студентов экономических вузов, изучающих курсы
«Управление затратами», «Экономика предприятия», «Экономический
анализ предпринимательской деятельности фирмы» и другие дисциплины, а также для преподавателей, предпринимателей и менеджеров.

Т77

ББК 65.214-86я73

©М.И. Трубочкина, 2004
ISBN 5-16-001760-7

СОДЕРЖАНИЕ

Предисловие .................................................................................. 6

Глава 1. Сущность управления затратами предприятия ............... 8

1.1. Что понимают под управлением затратами
предприятия ............................................................................. 8
1.2. Понятия «расходы» и «затраты» предприятия ..................16

Глава 2. Классификация текущих затрат .....................................18

2.1. Классификация расходов (затрат) в бухгалтерском
и налоговом законодательствах ...............................................18
2.2. Классификация и содержание затрат на производство
продукции и определение прибыли ........................................22
2.3. Классификация затрат на производство
по экономическим элементам.................................................26
2.4. Классификация производственных затрат
по статьям расхода ................................................................... 38
2.5. Классификация производственных затрат для принятия
управленческих решений краткосрочного характера ............. 40
2.6. Классификация затрат для осуществления контроля
и регулирования ......................................................................46

Глава 3. Планирование себестоимости продукции......................49

3.1. Система норм и нормативов использования основных
видов ресурсов .........................................................................49
3.1.1. Роль и значение нормирования используемых
ресурсов ..............................................................................49
3.1.2. Нормы затрат живого труда ......................................52
3.1.3. Нормы запасов и использования материальных
ресурсов ..............................................................................57
3.1.4. Нормы затрат прошлого труда, овеществленного
в основных фондах и нематериальных активах .................63
3.2. Определение потребности в основных видах ресурсов ....66
3.2.1. Определение предприятием потребности
в работниках .......................................................................67
3.2.2. Определение величины материальнопроизводственных запасов (МПЗ) .....................................70

3.2.3. Определение потребности предприятия
в основных средствах......................................................... 77
3.3. Смета затрат на производство – составляющая
плана по себестоимости ..........................................................79
3.3.1. Планирование основных экономических элементов
сметы затрат на производство продукции.......................... 83
3.4. Формирование себестоимости единицы продукции ...... 105
3.4.1. Порядок исчисления и распределения
косвенных расходов .......................................................... 108
3.5. Особенности формирования попередельной
(попроцессной) калькуляции затрат на производство.......... 116

Глава 4. Анализ затрат на производство и реализацию
продукции .................................................................................. 123

4.1. Виды анализа и их роль в управлении затратами
предприятия .......................................................................... 123
4.2. Анализ сметы затрат на производство продукции ......... 125
4.3. Анализ сметы затрат подразделений предприятия –
центров затрат ....................................................................... 128
4.4. Анализ себестоимости единицы продукции................... 131
4.5. Факторный анализ отклонений по статьям
калькуляции как средство контроля затрат .......................... 135
4.6. Анализ затрат на рубль выпускаемой продукции ........... 144
4.7. Анализ комплексной оценки использования
ресурсов ................................................................................. 146

Глава 5. Формирование затрат на производство продукции
для принятия управленческих решений краткосрочного
характера..................................................................................... 153

5.1. Калькулирование себестоимости по переменным
затратам (издержкам) ............................................................ 153
5.2. Использование калькулирования продукции
по переменным затратам для принятия управленческих
решений ................................................................................. 158
5.3. Определение затрат для принятия решений
долгосрочного характера ....................................................... 164

Глава 6. Формирование расходов для целей
налогообложения по налогу на прибыль ...................................172

6.1. Различия в определении расходов, вытекающие из
налоговой отчетности по сравнению с бухгалтерской .......... 176

6.1.1. Несовпадения по составу расходов ......................... 176
6.1.2. Несовпадения, вызываемые различиями в порядке
признания и оценки отдельных видов активов ...............179
6.1.3. Различия в определении расходов
на амортизационные отчисления ..................................... 190
6.1.4. Различия в определении расходов
будущих периодов ............................................................ 201
6.2. Расходы, нормируемые для целей налогообложения..... 202
6.3. Особенности формирования налоговых резервов .......... 210
Список литературы .................................................................... 216

ПРЕДИСЛОВИЕ

Понятия «затраты», «расходы», «себестоимость» всегда находились под пристальным вниманием отечественной теории и практики. С переходом к определению финансового результата деятельности предприятия как разницы между доходами и расходами, а больше с необходимостью гармонизации российских и международных
стандартов бухгалтерского учета усиливается необходимость определения новых подходов к этим понятиям. С принятием новых законодательных актов по ведению бухгалтерского учета существенно
меняется содержание этих понятий. Понимание сущности «затрат»,
«расходов», «себестоимости» становится еще более важным с введением в действие главы 25 НК РФ, в которой эти понятия определяются для целей налогообложения, и с новым подходом к порядку их расчета. Все это вызывает необходимость осмысления
этих понятий и выявления их взаимосвязи.
Актуальность проблемы обусловлена тем, что величина основных видов ресурсов, расходуемых на производство продукции, в
значительной степени влияет на эффективность производства, величину прибыли и уровень рентабельности. Поэтому предприятию,
использующему многообразные виды ресурсов: материальные, трудовые, технические и др., необходимо эффективно ими управлять,
чтобы знать, как они связаны друг с другом, какие принимать решения для повышения отдачи от применяемых ресурсов, так как
уровень их использования непосредственно влияет на величину
расхода.
Объект рассмотрения в пособии – предприятие, предмет управления – затраты предприятия. Логика работы обусловлена задачами, которые стоят перед предприятием и решение которых является основной целью управления затратами.
В первых разделах учебного пособия раскрываются содержание
понятий «затраты», «расходы», «себестоимость». Затем дается классификация текущих расходов с точки зрения бухгалтерского и налогового законодательств.
Последующие разделы рассматривают основные элементы системы управления производственными затратами, формирующими
себестоимость продукции. Дается классификация затрат на производство по экономическим элементам и статьям расхода, а также
рассматривается формирование (планирование) сметы затрат на

производство и калькуляция себестоимости единицы продукции.
В отдельном разделе работы рассматривается реализация такой
функции управления затратами, как контроль и регулирование путем осуществления анализа отклонений фактических результатов
работы предприятия по сравнению со сметными.
Особое внимание уделяется в работе определению состава затрат (расходов) для целей принятия краткосрочных, а также долгосрочных управленческих решений.
В последнем разделе работы рассматриваются особенности формирования расходов для целей налогообложения: определения стоимости материальных затрат, незавершенного производства, готовой продукции; стоимости основных средств и нематериальных
активов, а также величины амортизационных отчислений; расходов будущих периодов и величины резервов.
В работе содержатся конкретные примеры и ситуации, позволяющие конкретизировать излагаемый теоретический материал, а
также углубить знания студентов и способствующие выработке у
них навыков к принятию самостоятельных решений в области управления затратами предприятия.
В конце каждой главы приводится перечень основных вопросов
для проверки и закрепления знаний по излагаемой теме. Учебное
пособие предназначено для студентов экономических вузов и может быть использовано ими при изучении курсов: «Управление затратами», «Экономика предприятия», «Экономический анализ деятельности фирмы», «Налогообложение предприятия» и др., а также для преподавателей, предпринимателей и менеджеров.

Автор выражает благодарность рецензентам: д-ру экон. наук,
проф. Государственного университета Высшей школы экономики
Самохину Ю.М. и д-ру экон. наук, проф. Государственного университета управления Макаренко М.В., чьи ценные замечания способствовали улучшению содержания рукописи.

Глава 1. СУЩНОСТЬ УПРАВЛЕНИЯ
ЗАТРАТАМИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1. Что понимают под управлением
затратами предприятия

Управление затратами предприятия является составляющей системы управления предприятием в целом. Поэтому в общих чертах
остановимся на некоторых аспектах управления предприятием,
чтобы понять сущность управления затратами.
Управление – деятельность предприятия (организации), направленная на реализацию целей объекта управления при условии рационального использования имеющихся ресурсов.
Что касается сути управленческой деятельности, то, придерживаясь широко распространенной точки зрения, управление можно
представить как реализацию функции планирования, контроля и
регулирования, организационной работы, а также стимулирования.
Процесс управления схематично изображен на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Процесс принятия решения, планирования, контроля
и регулирования

По существу первые пять этапов представляют собой процесс
принятия решения или планирование, конечный результат которо

го отражается на 5-м этапе – реализация принятого решения. Два
последних этапа отражают процесс управления принятым решением, который складывается из оценки и корректировки фактических
результатов с целью выполнения выбранного альтернативного варианта. Остановимся кратко на каждом этапе процесса принятия
решения и управления.
Определение целей и задач. Прежде чем принять правильное решение, необходимо определить цели и задачи, которые помогут
принимающим решение оценить предпочтительность какого-либо
варианта действий.
В зависимости от того, на каком товарном рынке функционирует предприятие, какие внешние факторы экономической среды
воздействуют на процесс принятия решений, цели, которыми руководствуется предприятие, могут быть различными:
– обеспечение выживаемости на данном товарном рынке;
– максимизация прибыли;
– завоевание лидерства по доле рынка;
– завоевание лидерства по показателям качества выпускаемой
продукции.
В конечном счете определяющей целью деятельности коммерческой организации, особенно в долгосрочном периоде, является
получение максимальной прибыли. В пользу выбора этой цели может служить следующая аргументация:
1. Маловероятно, что выбор какой-либо другой цели даст возможность с такой же эффективностью оценить способность предприятия функционировать в будущем.
2. Реализация этой цели помогает всем участникам процесса
(работодателям, работникам, государству) понять, во что им обойдется выбор других целей, так как в данном случае становится известным распределение денежных средств между всеми заинтересованными лицами.
Достижение цели предприятия немыслимо без преобразования и
использования ресурсов, важнейшими из которых являются трудовые, материальные, информационные, финансовые и др., расход которых в денежном выражении и представляет затраты предприятия.
Поиск альтернативных вариантов действий. После выбора цели
функционирования осуществляется второй этап процесса принятия
решения, который заключается в поиске альтернативных вариантов реализации цели.
Если предприятие работает в производственной сфере, то в силу
динамичности потребности рынка, а также ограниченности ресурсов оно постоянно решает проблему, что выпускать. Только небольшая часть товаров остается неизменной на протяжении дли

тельного периода. Поэтому предприятию можно выбрать одно или
несколько следующих направлений действий:
1) выпуск новых товаров для сбыта на уже существующих рынках;
2) выпуск новых товаров для сбыта на новых рынках;
3) создание новых рынков для уже выпускаемых товаров.
Предпочтение должно отдаваться такому составу товарных
групп, который обеспечивает в течение продолжительного времени постоянное превышение прибыли над потребностями в финансовых ресурсах, необходимых для поддержания конкурентоспособности предприятия. Это самый трудный и важный этап процесса
принятия решений, так как поиск альтернативных вариантов действий вызывает необходимость получения информации об изменении экономической ситуации, о потенциальных конкурентах, пытающихся производить и выводить на рынок новые товары, которые лучше удовлетворяют потребности потребителей.
Сбор данных для выбора альтернативных курсов действий. После определения вероятных сфер деятельности на следующем этапе
процесса управления предприятие оценивает возможные темпы
роста показателей своей деятельности, способность удержать соответствующую долю рынка, движение денежной наличности, в том
числе и выплат, по каждому альтернативному варианту. Так как
анализируемые варианты существуют в изменчивой, объективно
существующей внешней экономической среде, то возникает необходимость учета факторов, которые вне зависимости от предприятия могут оказывать влияние на каждый альтернативный вариант:
экономическое положение, инфляция, уровень безработицы, спад
или бум производства, уровень конкуренции и др.
Выбор направления действий на основе перечисленной информации вызовет вовлечение ресурсов предприятия в производство на
длительный период, что определит долгосрочную перспективу, а
следовательно, и решения, которые предприятие может принять в
будущем.
Кроме долгосрочных решений руководители предприятия должны также принимать решения, которые не требуют долгосрочного
привлечения ресурсов, т.е. краткосрочные или операционные.
Принятие краткосрочных решений основывается на оценке экономической обстановки сегодняшнего дня, а также материальных,
трудовых, финансовых ресурсов, которыми располагает предприятие. Чтобы принять то или иное краткосрочное решение, нужно,
например, ответить на такие вопросы:
1. Какие цены установить на продукцию предприятия;
2. Какой ассортимент товаров выпускать и в каком объеме;
3. Какие использовать каналы товародвижения;

4. Какие виды рекламы использовать;
5. Какой уровень послепродажного обслуживания будет предложен покупателю и др.
Для выработки краткосрочных решений также необходимы соответствующие данные. Например, данные о продажных ценах на
товары конкурирующих предприятий, о спросе на товары по альтернативным продажным ценам и прогнозируемым при различных
вариантах производства затратам. После того как необходимая информация будет собрана и проанализирована, руководители предприятия должны принять решение о выборе варианта.
Выбор оптимального варианта из альтернативных. Принятие решения основано на осуществлении сравнительной оценки альтернативных вариантов действий, в результате которой выбирается вариант,
в наибольшей степени отвечающий целям предприятия. Если таковой является максимизация прибыли, то оптимальный вариант должен выбираться на основе сравнений прогнозов прибыли по каждому альтернативному варианту краткосрочных и долгосрочных решений.
Реализация принятых решений. Выбранный альтернативный вариант служит основой для разработки плана реализации решений, которые могут быть краткосрочными и долгосрочными. Долгосрочный
план суммирует все действия, которые должны быть выполнены в будущем. Краткосрочные планы обращают долгосрочный план предприятия лицом к нуждам ближайшего будущего и представляют собой годовые бюджеты. В данном случае термин «бюджет» используется в понимании, близком к термину «смета» (смета доходов и
расходов). Бюджет может иметь различное количество видов и форм.
Его состав и структура определяются спецификой предприятия, его
размерами, квалификацией и опытом разработчиков. Некоторые
предприятия в качестве годового бюджета рассматривают план прибыли. Но во всех случаях процесс разработки бюджета по существу
является уточнением долгосрочных планов (программ) для достижения целей предприятия. Бюджеты разрабатываются как для предприятия в целом, так и для его подразделений.
Общий бюджет представляет собой скоординированный (по
всем подразделениям или функциям) план работы для предприятия в целом. На рис. 1.2 представлена одна из схем общего бюджета
предприятия.
Как видно из приведенной схемы, общий бюджет состоит из двух
частей основных бюджетов: оперативного и финансового бюджета.
Оперативный бюджет, или текущий бюджет, определяет планируемые операции на предстоящий год по сегментам или отдельным функциям предприятия. Коль скоро современное предприя

Рис. 1.2. Общий бюджет предприятия

тие – сложная система, то управление им для достижения поставленной цели требует разделения труда на составляющие части, что
обычно называют горизонтальным разделением труда. Если на
малых предприятиях горизонтальное разделение труда проявляется
недостаточно четко, то на крупных предприятиях выделяются
функциональные сферы (виды) деятельности. Так, на производственном предприятии типичными являются следующие виды деятельности, которые требуют управления ими:
– управление маркетингом;
– управление производством;
– управление персоналом;
– управление инвестициями;
– управление финансами.
Управление маркетингом обеспечивает на основе изучения рынка
правильность определения – какую продукцию необходимо производить, в каких количествах, по каким ценам. На основе исследований отдела маркетинга определяется бюджет продаж, который
является отправной точкой для разработки большей части других
бюджетов. Бюджет продаж и его товарная структура предопределяют общий характер деятельности всего предприятия.
Маркетинговая деятельность предполагает необходимость осуществления соответствующих затрат, которые находят выражение

в бюджете коммерческих расходов. В нем аккумулируются все расходы, связанные со сбытом продукции. Состав и структура этих
расходов, формирующих себестоимость реализации, а также методы их распределения рассмотрены в последующих разделах. Здесь
же отметим, что оптимизация величины этих расходов является
важнейшей составляющей управления маркетингом.
Управление производством предполагает, что соответствующие
службы осуществляют управление процессом переработки сырья,
материалов, полуфабрикатов в продукт, который реализуется покупателям.
Процесс управления производством включает в себя:
– управление разработкой и проектированием продукта;
– выбор технологического процесса, расстановку кадров и техники;
– управление закупкой сырья, материалов, полуфабрикатов;
– управление запасами на складах, включающее хранение закупленных товаров собственного производства для внутреннего
пользования и конечной продукции;
– контроль качества сырья, материалов, топлива, товаров.
В результате реализации всех этапов производственного процесса определяется выпуск продукции исходя из объема продаж в натуральном выражении, что и находит отражение в производственном бюджете.
В целях обеспечения материальными ресурсами плана производства разрабатывается бюджет закупки/использования материалов:
плановые потребности закупки материалов и их использование
могут отражаться вместе в одном документе и определяться отдельно. Поскольку производственный бюджет определяет потребное
количество необходимых материальных ресурсов для обеспечения
запланированного объема производства продукции, то все вопросы, связанные с определением этой величины затрат, будут рассмотрены в последующих разделах.
Управление персоналом обеспечивает производственный бюджет
потребным количеством работающих, подбор, расстановку кадров,
т.е. оптимальное использование трудовых ресурсов и формирование
на этой основе денежного выражения затрат труда – фонда оплаты
труда. Весь этот объем информации находит отражение в бюджете
трудовых затрат, который также в дальнейшем будет рассмотрен.
Бюджет общепроизводственных расходов представляет собой детализированный план предполагаемых остальных производственных затрат, не нашедших отражения в перечисленных бюджетах,
которые необходимо осуществить для выполнения производственного плана.