Аудитор, 2008, №1


                АУДИТОР




ежемесячный журнал

№ 1 (155) в номере

ЯНВАРЬ 2008

В Федеральном собрании


Издается с 1994 года

Отдел реализации и рекламы
Анна Лысенская

Главный редактор
Сергей Гуськов
Редакторы
Виктор Иванов
Сергей Коркин
Исполнительный директор
Ольга Бочарова
Научный консультант
Валерий Тищенко
Компьютерная верстка
Елена Попова
Корректор
Татьяна Дзебик

Журнал зарегистрирован в Комитете РФ по печати
Свидетельство № 012314
Учредитель;
коллектив редакции журнала

Адрес редакции: 125212, Москва.
Головинское шоссе, в, корп. 2

Письма и материалы присылать по адресу: 125212. Москва, а/я 133 Телефон: (495) 459-1317
Факс:     (495)459-1377
e-mail: infoOrussmag.ru http://russmag.ru

© ЗАО Издательство
•>Русский журнал», 2008
При перепечатке и цитировании ссыпка на журнал -Аудитор-обязательна
Формат 60*84/8
Бумага офоотная № 1
Усл. леч. л. 7.44
Тираж 7100 акз.

 Е.Е. Смирнов Налоги и закон: время требует адекватных коррективов.

Учёт и отчётность

 Е.Ю. Воронова Метод АВС: сущность и основные элементы..............

Проблемы налогообложения

 Е.Л. Веденина НДС-2008 для космической отрасли и не только.........
В.В. Петрунин
 Особенности налогообложения в особых экономических зонах Российской Федерации....
Ю.М. Лермонтов
 Проблемы налогообложения ЕСН в решениях арбитражных судов.........................

Вопросы-ответы
Налогообложение: актуальные вопросы..................

Управление финансами

 А.А. Суэтин Новые условия работы на финансовых рынках............
 А.Г. Саркисянц Инвестиционные фонды: опыт развитых стран............

Информация
Курсы валют..........................................
Содержание журнала «Аудитор» за 2007 год.............







3



12



19


23


30


36



41

53


61

62

Подписные индексы в каталогах
Агентства «Роспечать»: полугодовой - 72977, годовой - 81153
«Почта России» - 24554

Редакционный совет:
Вцдяпии Виталий Иванович, ректор РЭА им. Г.В. Плеханова, профессор, д. эн.
Дантевский Юрий Александрович, директор НИФИ Академии бюджета и казначейства Минфина РФ. профессор, дл.н.
Кашин Владимир Анатольевич, заместитель генерального директора Гнии Рнс, профессор, а. ан.
Крикунов Андрей Васильевич, заместитель директоре Департамента регулирования государственного финансового контроля аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ. дан.
Пашковский Владимир Семенович, эвеадуюкий отделом Денежного обраатедая, кредита и финансовых рьаисое НИФИ Академии бюджета и казначейства Минфина РФ. профессор, дэ.н.
Скобара Вячеслав Владимирович, директор Северо-Западного территориального института профессиональных бухгалтеров, профессор, дэм.
Редакционная коллегия:
Гуськов Сергей Викторович, главный редактор.
лредоадатель редколлегии. к. хи.
Аврашкоа Лео Яковлевич, профессор ВЗФЭИ, д.э.н.
Гутцдйт Евгений Михельевич, ведущий научный сотрудник НИФИ Академии бюджета и казначейства Минфина РФ. дэ.н.
Заварихин Николай Михайлович, профессор экономического факультета МГУ, д. эн.

Л ысенский Олег Васильевич, гннерапьиьй директор Издательства «Русский журнал»

       Ежемесячный журнал «Аудитор»

  Журнал «Аудитор» рассчитан на руководителей предприятий всех форм собственности, бухгалтеров, аудиторов, работников финансово-экономических служб, научных сотрудников, студентов.

                       Основные рубрики журнала:

           ♦  В Федеральном собрании
           ♦  Учёт и отчётность
           ♦  Теория и практика аудита
           ♦  Рейтинг
           ♦  Стандарты аудиторской деятельности
           ♦  Контроллинг
           ♦  Правовые аспекты
           ♦  Проблемы налогообложения
           ♦  Управление финансами
           ♦  Зарубежный опыт
           ♦  Диагностика и прогнозирование
           ♦  Страхование
           ♦  Нормативные акты


                       Информация для авторов
     Редакция журнала приглашает к сотрудничеству авторов, имеющих опыт практической работы и публикации по проблемам бухгалтерского учета, общего, страхового и банковского аудита, налогообложения, анализа производственно-хозяйственной деятельности предприятий и т.д.
     Представляемые авторами материалы должны удовлетворять следующим требованиям:

♦ соответствовать тематике журнала;

Павлов Евгений Всеволодович,                                                          
председатель Комитета по качеству    ♦ учитывать все последние изменения в действующем
Института профессиональных аудиторов законодательстве;                                

    Смирнов           Евгеньевич,
1 ^остнСДяиштарреспотвюнт журнале «Аудитор» ■ Государстввнной Думе

'  Саркисянц Артос Георгиевич,
     директор Департаменте корпоре явного бизнесе Бенке «Глобэкс-. к.з.н.
     Ялбулганов Александр Алибиееич. профессор Государствеиного университета -Вжатой школы экономики. дюн.
* * *
     Просим извинить за невозможность рецензировать и воэвращд гь присланные материалы
     Мнение редакции журнала не всегда совпадает с точкой зрения авторов
     Ответственность за достоверность фактов несут авторы публикуемых материалов
     Редакция оставляет зе собой право менять заголовки, сокращать тексты статей и вносить необходимую стилистическую преаку без согласования с авторами

                                        ♦  содержать ссылки на нормативные документы;

            ♦ законодательные и нормативные документы должны приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты принятия.
     Оптимальный объем статьи - от 5 до 15 страниц машинописного текста. Материалы могут приниматься на дискетах, CD-дисках и в напечатанном виде (хорошего качества, на бумаге формата А4, размер шрифта - 12, интервал текста -1,5).
     Авторские вознаграждения за опубликованные в журнале материалы выплачиваются при условии указания автором (в приложении к материалу) следующих данных: адреса (по регистрации) с индексом, паспортных данных, включая дату и место рождения, номера свидетельства Пенсионного фонда РФ, точных банковских реквизитов с лицевым счетом для перечисления авторского гонорара (для иногородних авторов). В противном случае материалы публикуются на безгонорарной основе.
     Авторские вознаграждения за статьи, в которых авторы указывают адреса и телефоны для установления деловых контактов, не выплачиваются.

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ





                Налоги и закон:
                время требует адекватных коррективов




      Е.Е. Смирнов, парламентский корреспондент


   Как показывают события последних лет, налоговое законодательство в нашей стране постоянно совершенствуется с учетом мирового опыта, а также потребностей и реалий отечественного рынка. Причем нелегкий процесс совершенствования проходит, разумеется, не стихийно, а в русле проводимой уже полтора десятилетия налоговой реформы. Парламент и Правительство, программируя свою законотворческую деятельность на этом направлении, исходят из того, что кодификация налогового законодательства у нас практически завершена и что сосредоточить основные усилия целесообразно на внесении, если так можно выразиться, точечных изменений в НК РФ, обусловленных практикой применения Кодекса и направленных на решение наиболее актуальных проблем налогового характера.



            Оглядываясь на уже достигнутое


  Оглядываясь на недавнее прошлое, следует отметить, что в ходе реформы налоговая система в целом была упрощена, ставки основных налогов снижены, а наиболее обременительные для экономики налоги отменены. Отменены также и многочисленные индивидуальные налоговые льготы, зачеты и отсрочки, специальные соглашения с налогоплательщиками.
  В числе наиболее значимых решений последних лет — введение единой ставки налога на доходы физических лиц в размере 13%, установление регрессивной шкалы ставок единого социального налога и их дальнейшее существенное снижение, отмена налога на наследование.
  Принципиально важно то, что в процессе совершенствования законодательства ставка налога на прибыль снижена с 35 до 24% при одновременном включении в учитываемые в целях налогообложения затраты на производство товаров (работ, услуг) практически всех экономически обоснованных расходов налогоплательщиков. Многочисленные же льготы по налогу на прибыль отменены.

  Ставка налога на добавленную стоимость снижена с 20 до 18%, а порядок его взимания приближен к принятому в мировой практике.
  В сфере налогообложения недропользования введен налог на добычу полезных ископаемых. Как отмечено в Бюджетном послании Президента РФ Федеральному Собранию, налоговая база данного налога в части, касающейся углеводородного сырья, привязана к объемным показателям добычи и не допускает каких-либо манипуляций.
  Принято решение о дифференциации налога на добычу полезных ископаемых, что создает более благоприятные налоговые условия для добычи нефти на выработанных месторождениях и в труднодоступных районах.
  Введены специальные налоговые режимы для малого бизнеса и сельскохозяйственных товаропроизводителей, упорядочено взимание акцизов и государственной пошлины.
  Приняты решения о применении преференциальных систем налогообложения в особых экономических зонах и при осуществлении деятельности в сфере информационных

АУДИТОР № 1, 2008

3

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

технологий, а также в рамках Российского международного реестра судов.
  Проводились упорядочение ставок таможенных пошлин и совершенствование порядка их взимания. По целому ряду товарных позиций, прежде всего инвестиционного характера, ввозные таможенные пошлины существенно снижены. При этом осуществлено укрупнение товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности, что позволило несколько сократить масштабы «серого импорта» и контрабанды. Вывозные таможенные пошлины на нефть дифференцированы и установлены на уровне, обеспечивающем изъятие в бюджет значительной части конъюнктурных сверхдоходов от ее экспорта.
  В 2006 г. был принят федеральный закон, призванный обеспечить повышение качества и объективности налогового администрирования, сделать его менее обременительным для налогоплательщиков.
  Что касается точечных изменений в НК РФ, то они вносятся постоянно. Так, в частности, в 2007 г. российские законодатели, учтя требования правоприменительной практики, внесли такие точечные изменения в главы 23, 24, 25, 25.3, 30 и 31 НК РФ (Федеральный закон от 24.07.07 г. № 216-ФЗ).
  Насколько существенны и актуальны внесенные изменения, можно судить, например, по коррективам в главу 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц».
  1.   Статья 212 Кодекса дополнена положением о том, что не являются материальной выгодой, учитываемой при определении налоговой базы, доходы, полученные от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствам на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета.
  2.   Статья 213 Кодекса, в которой сформулированы особенности определения налоговой базы по договорам страхования, уточнена в части договоров добровольного страхования жизни,добровольного пенсионного страхования. Подробно определено понятие

«налоговая база» в случае расторжения договора добровольного пенсионного страхования по причинам, зависящим и не зависящим от воли сторон и получения или неполучения социального налогового вычета. Кроме того, статья 231.1 дополнена уточняющими положениями об особенностях определения налоговой базы при договоре негосударственного пенсионного обеспечения.
   3.  Статья 214.1 дополнена положением о том, что при определении налоговой базы при реализации (погашении) инвестиционных паев, выданных управляющей компанией, к расходам предлагается относить документально подтвержденные расходы. Определен также порядок исчисления налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
   4.  Глава 23 Кодекса дополнена новой статьей 214.2, устанавливающей особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках. Установлено, что налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленных в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанных по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты, а по вкладам в иностранной валюте — исходя из 9% годовых.
   5.  Статья 217 Кодекса дополнена новыми пунктами 35 и 36, которые освобождают от налогообложения суммы, получаемые налогоплательщиками из бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам), а также суммы субсидий на приобретение и (или) строительство жилого помещения, предоставленные за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.
   6.  Статья 219 Кодекса дополнена подпунктом 4, устанавливающим возможность получения социального налогового вычета в случае расходов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения

4

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

и (или) добровольного пенсионного страхования. При этом установлено, что социальные налоговые вычеты на обучение, медицинское лечение, по договорам негосударственного пенсионного страхования и добровольного пенсионного страхования предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 100 тыс. руб. в налоговом периоде (в календарном году). До этого социальный налоговый вычет на обучение и лечение не мог превышать 50 тыс. руб. по каждому виду расходов. Теперь же налогоплательщик определяет самостоятельно, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины (100 тыс. руб.)  7.   В статье 220 Кодекса установлено, что имущественный налоговый вычет в сумме расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры, комнаты не применяется в случае оплаты этих расходов за счет субсидий, предоставленных из средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. Данное дополнение представляется обоснованным, поскольку учитывает интересы бюджетов.
  Столь же обоснованны и основные изменения в главу 31 «Земельный налог».
  1.   В статью 391 Кодекса включено положение о порядке определения налоговой базы в отношении земельных участков, расположенных на территории нескольких муниципальных образований. Это обусловлено тем, что в соответствии со статьей 389 Кодекса объектом обложения по земельному налогу признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог. В то же время, как показывает практика, при установлении административных границ муниципальных образований, которые были образованы в соответствии с Федеральным законом «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», не учитывалось кадастровое деление территорий. В результате возникают ситуации, когда земельные участки разделяются администра

тивными границами муниципальных образований на несколько частей. При этом глава 31 Кодекса не содержала положений о порядке определения налоговой базы в отношении земельных участков, расположенных на территории нескольких муниципальных образований.
  2.   Согласно пункту 14 статьи 396 Кодекса по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года. Отныне такой порядок будет определять Правительство РФ. Это обусловлено тем, что органы местного самоуправления не располагают сведениями о кадастровой стоимости конкретных земельных участков. Сведениями о кадастровой стоимости конкретных земельных участков обладают органы Росне-движимости, осуществляющие проведение государственной кадастровой оценки земель, а также ФНС России, которой эти сведения предоставляются органами Роснедви-жимости.
  3.   Установлено, что в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства и индивидуального жилищного строительства, применение повышающих коэффициентов и исчисление налога начинается с момента государственной регистрации прав на эти земельные участки до регистрации прав на построенный объект.

Предложено главой государства
  Как отметил глава государства в Бюджетном послании Федеральному Собранию, в результате принятых мер по совершенствованию налоговой системы сократились масштабы уклонения от уплаты налогов и пошлин, возросли налоговые поступления в бюджеты всех уровней, повысились

АУДИТОР № 1, 2008

5

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

конкурентоспособность российской экономики и ее инвестиционная привлекательность.
  В то же время в налоговой сфере до настоящего времени не решен целый ряд проблем. В частности, остается препятствием для расширения экономической деятельности практика применения налога на добавленную стоимость. Организации испытывают большие сложности из-за сложившихся избыточно обременительных процедур возврата входящего налога на добавленную стоимость. За прошедшие со времени введения данного налога 15 лет так и не удалось сформировать эффективную и исключающую возможность значительных злоупотреблений систему его администрирования.
  Другой проблемной сферой по-прежнему является налогообложение фонда оплаты труда для видов экономической деятельности с высокой долей оплаты труда в структуре затрат, прежде всего в инновационных секторах экономики.
  Не введен налог на жилую недвижимость, обеспечивающий более справедливую систему налогообложения имущества граждан.
  Неоправданно затянута работа, касающаяся внедрения критериев оценки эффективности работы сотрудников налоговых органов, имея в виду не исполнение планов по сбору налогов, а проверку правильности исчисления и уплаты налогов. Соответственно, не реализованы механизмы материального стимулирования.
  В целях более справедливого распределения средств между субъектами Российской Федерации необходимо принять решение о реализации в Российской Федерации института консолидированной налоговой отчетности.
  Необходимо внести в Налоговый кодекс поправки, направленные на совершенствование налогового контроля за использованием трансфертных цен в целях минимизации налогов. Процедуры такого контроля должны быть максимально простыми и понятными для налогоплательщиков и налоговых органов. Особое внимание следует обратить на то, что новые правила не должны привес

ти к дополнительным сложностям в отраслях, производящих продукцию с высокой добавленной стоимостью, где в настоящее время формируются вертикально интегрированные структуры.
  Следует продолжить работу по реформированию системы взимания акцизов в целях стимулирования потребления более качественных товаров. В частности, необходимо дифференцировать ставки акциза на бензин исходя из его качества, имея в виду установление более низкой ставки на высококачественный бензин и более высокой ставки на бензин низкого качества.
  По сути, эти указания главы государства следует рассматривать как основные направления совершенствования налогового законодательства, в русле которых предстоит действовать депутатам Государственной Думы нового созыва, впрочем, как и российским парламентариям в целом.
  Вполне понятно, что основная работа над законопроектами налогового характера по-настоящему активно продолжится после того, как в курс дел войдут депутаты Государственной Думы нового созыва. Похоже, времени на раскачку им будет отведено немного. Во всяком случае, в портфель палаты, в том числе ее Комитета по бюджету и налогам, уже поступило достаточное количество весьма актуальных законопроектов.

По проблемам локального характера работа уже началась
  Подготовка к решению наиболее серьезных проблем налогового законодательства, как показывает практика работы российского парламента, будет сопровождаться проведением «круглых столов» и парламентских слушаний с участием широкого круга экспертов, ученых, представителей правительственных структур и многочисленных общественных организаций. А вот по налоговым проблемам локального характера субъекты права законодательной инициативы уже начали вносить свои предложения. И многие из этих предложений весьма интересны, о чем свидетельствуют, например, законопроекты депутатов Н.В. Бурыкиной

6

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

и С.И. Штогрина, внесенные в Государственную Думу буквально на исходе осенней сессии.
  Так, в частности, эти депутаты предложили проект федерального закона «О внесении дополнений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».
  Предметом законодательного регулирования проекта являются отношения по исчислению и взиманию налога на добавленную стоимость. А если конкретнее, то законопроект вносится в целях устранения правового пробела в части предоставления права на вычет по налогу на добавленную стоимость, уплаченному при неподтверж-дении права на освобождение от налогообложения в соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в случае, если подтверждающие документы будут представлены в следующих налоговых периодах.
  Законопроект предполагает изменение статей 171 и 172 НК РФ. Необходимость этого вызвана следующим. В настоящее время, согласно статье 146 Налогового кодекса, объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
  При этом в соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация товаров (работ, услуг), за исключением подакцизных товаров, реализуемых (выполненных, оказанных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом от 04.05.99 г. № 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмезд

ной помощи (содействия) Российской Федерации».
   Реализация товаров (работ, услуг), указанных в подпункте 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) при представлении в налоговые органы следующих документов:
   ■   контракта (копии контракта) налогоплательщика с донором (уполномоченной донором организацией) безвозмездной помощи (содействия) или с получателем безвозмездной помощи (содействия) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации. В случае, если получателем безвозмездной помощи (содействия) является федеральный орган исполнительной власти Российской Федерации, в налоговый орган представляется контракт (копия контракта) с уполномоченной этим федеральным органом исполнительной власти Российской Федерации организацией;
   ■   удостоверения (нотариально заверенной копии удостоверения), выданного в установленном порядке и подтверждающего принадлежность поставляемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг) к гуманитарной или технической помощи (содействию);
   ■   выписки банка, подтверждающей фактическое поступление выручки на счет налогоплательщика в российском банке за реализованные донору безвозмездной помощи (содействия) (уполномоченной донором организации) или получателю безвозмездной помощи (содействия) (уполномоченной федеральным органом исполнительной власти организации) товары (работы, услуги).
   Следует учитывать, что согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7—11, 13—15 статьи 167 Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат:
   ■   день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
   ■   день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения

АУДИТОР № 1, 2008

7

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
  Таким образом, при отсутствии у налогоплательщика на момент определения налоговой базы, определяемый в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 167 Кодекса, любого из указанных выше документов освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость не предоставляется и деятельность налогоплательщика, осуществляемая им в рамках оказания безвозмездной помощи, подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.
  Учитывая, что налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 2 статьи 149 Кодекса, не вправе отказаться от освобождения данных операций от обложения налогом на добавленную стоимость и, следовательно, не вправе предъявить соответствующую сумму налога покупателю товаров (работ, услуг), сумма налога на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет за счет собственных средств налогоплательщика.
  В случае последующего представления в налоговый орган необходимого пакета документов суммы налога, уплаченные налогоплательщиком в бюджет на момент определения налоговой базы по указанным выше операциям, вычету (возмещению) из бюджета не подлежат.
  Такой позиции, в частности, придерживается Минфин России и ФНС России в своем Письме от 09.08.06 г. № 03-4-03/1508®. При этом налоговый орган указывает, что суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным налогоплательщиком, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.
  Вместе с тем в самом подпункте 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ указано, что реализация товаров (работ, услуг) в рамках технической помощи освобождается от налогообложения при представлении в налоговые органы необходимых документов. Следовательно, если документы будут впоследствии представлены, операция не должна облагаться НДС.

  Поэтому налогоплательщику, который исчислил налог на добавленную стоимость при отсутствии документов, предусмотренных подпунктом 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ, законодательно должно быть предоставлено право на налоговый вычет в периоде, когда будет собран полный пакет документов. При этом, в связи с тем что налогоплательщиком суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам принимались к вычету в общеустановленном порядке, необходимо одновременно обязать его восстановить и уплатить в бюджет суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету в порядке статей 171—172 НК РФ до использования им права на освобождение от налогообложения в соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 149 НК РФ в той пропорции, в которой они использовались для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
  Такой подход, с одной стороны, не будет ущемлять интересы государства при формировании доходной части бюджета, поскольку НДС будет уплачен в момент реализации (т.е. ранее заявленного вычета), с другой стороны, налогоплательщику не придется предоставлять уточненные декларации и он сможет заявить к вычету НДС в текущем налоговом периоде, предоставив все подтверждающие право на вычет документы.
  Важно и то, что при этом будет соблюден баланс публичных и частных интересов.


            В интересах устранения поводов для споров


  Заслуживает внимания и проект федерального закона «О внесении изменений в статью 230 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», предложенный депутатами Н.В. Бурыкиной и С.И. Штогриным. Этот законопроект внесен в целях устранения коллизий в налоговом законодательстве, касающихся правового регулирования предоставления обособленными

8

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

подразделениями организации сведений о доходах физических лиц в налоговый орган.
  Как известно, в настоящее время в соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ на налоговых агентов, имеющих обособленные подразделения, возлагается обязанность перечисления исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.
  В соответствии с пунктом 2 статьи 230 Кодекса налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
  Таким образом, налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами, а также представлять в налоговые органы по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов. Исходя из статьи 230 Кодекса, сведения о доходах представляются только по месту учета организации.
  В том случае, если обособленные подразделения не имеют отдельного баланса и расчетного счета, удержание налога на доходы физических лиц с доходов работников таких обособленных подразделений осуществляет головная организация. Она должна вести учет выплаченных доходов, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц отдельно по головной организации и отдельно по обособленному подразделению.

  При этом налог перечисляется организацией по месту нахождения обособленного подразделения, а соответствующие сведения о доходах физических лиц обособленного подразделения должны представляться в налоговый орган по месту учета организации.
  Такой порядок изложен в Письме ФНС России от 13.03.06 г. № 04-1-03/132 «О налогообложении доходов физических лиц».
  Если же обособленное подразделение имеет отдельные баланс и расчетный счет, оно самостоятельно осуществляет удержание налога с дохода работников обособленного подразделения и перечисляет его по месту нахождения этого обособленного подразделения.
  При этом соответствующие сведения о доходах работников предоставляются в налоговый орган головной организацией по месту нахождения головной организации.
  Связано это с тем, что обязанность по предоставлению соответствующих сведений пунктом 2 статьи 230 НК РФ возложена на налогового агента, которым является организация, а не ее обособленное подразделение. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 16.09.03 г. № 04-0406/172.
  Следует отметить, что ФНС России в Письме от 10.03.06 г. № ГИ-6-04/249© высказывала мнение о том, что обособленное подразделение, осуществляющее выплаты работникам, должно самостоятельно представлять сведения о доходах в налоговый орган по месту учета обособленного подразделения. Однако позднее Письмом ФНС России от 04.04.06 г. № ГИ-6-04/360© Письмо от 10.03.06 г. было признано утратившим силу.
  21 февраля 2007 г. ФНС России вновь разъяснило, что сведения о доходах физических лиц представляются в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет головной организации либо за всю организацию в целом (по доходам физических лиц, полученным как от головной организации, так и от всех обособленных подразделений организации), либо головной организацией о доходах физических лиц, полученных от головной организации, и каждым обособленным

АУДИТОР №1, 2008

9

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

подразделением организации, уполномоченным исполнять обязанность по представлению сведений о доходах физических лиц, полученных от указанных обособленных подразделений (Письмо ФНС России от 21.02.07 г. № ГИ-6-04/135(g)). Эта позиция ФНС была согласована с Минфином.
   Из изложенного следует, что налоговый орган даже в течение одного месяца меняет свое мнение относительно порядка предоставления сведений о доходах физических лиц, что неизбежно приводит к спорам с налогоплательщиками, которых необоснованно привлекают к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредос-тавление сведений по форме № 2-НДФЛ.
   В связи с этим требуется законодательно установить, в какой налоговый орган должны предоставляться сведения о доходах физических лиц: по месту нахождения организации или ее обособленного подразделения.
   В первом случае обязанность удерживать у налогоплательщика и перечислять за него налог в бюджет может возникнуть только в силу прямого указания в Кодексе. В отношении налога на доходы физических лиц такое указание содержится в статье 226 Кодекса: налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц признаются российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации. Обособленные подразделения российских организаций в этом перечне отсутствуют — следовательно, их нельзя называть налоговыми агентами. Таким образом, по доходам, которые сотрудникам выплачивает обособленное подразделение, налоговым агентом в целях налога на доходы физических лиц признается организация. Соответственно и отчитываться о доходах, в том числе и выплаченных сотрудникам подразделений, должна сама организация, а не филиал.
   С другой стороны, налоговым агентом, согласно статье 24 Кодекса, признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет налогов. По налогу на доходы физических лиц таким агентом является лицо, выплачивающее доход.

Поэтому если обязанности по выплате доходов сотрудникам, а также обязанности по исчислению, удержанию и уплате налога на доходы физических лиц лежат на подразделении, то агентом будет именно оно. Обязанность отчитаться по доходам, выплаченным физическим лицам, лежит на налоговом агенте, сделать это он должен в инспекции по месту своего учета. Так как в отношении сотрудников подразделения агентом является именно филиал, то и форму № 2-НДФЛ нужно сдавать в инспекцию по месту регистрации подразделения.
  Второй подход представляется депутатам более логичным.
  Предоставление сведений о доходах в налоговый орган по месту учета обособленного подразделения, считают они, позволит не только облегчить работу организации в целом, но и приведет к более эффективному осуществлению контрольной функции со стороны налоговых органов в отношении доходов, полученных физическими лицами. При совпадении места учета обособленного подразделения и физического лица, который получил доход, у налоговых органов отпадет необходимость направлять сведения по месту жительства физических лиц.
  В связи с изложенным предлагается дополнить пункт 2 статьи 230 части второй НК РФ соответствующими положениями.

Чтобы не нарушался принцип однократности налогообложения
  Депутаты Государственной Думы Н.В. Бурыкина и С.И. Штогрин предложили на рассмотрение палаты также проект федерального закона «О внесении изменений в статьи 254 и 268 части второй Налогового кодекса Российской Федерации». Их инициатива направлена на совершенствование порядка обложения налогом на прибыль организаций имущества, полученного при ремонте и модернизации (реконструкции) основных средств, а также материальных ценностей, выявленных при ликвидации или инвентаризации основных средств.
  Дело в том, что в настоящее время при отнесении к материальным расходам стоимость материально-производственных запасов

10