Аудитор, 2007, №7


АУДИТОР ежемесячный журнал №7(148)

В номере

ИЮЛЬ 20Q7

Издается с 1994 года . Журнал зарегистрирован - * в Комитете-РФ по печати ■
Свидетельство № 012314
Учредитель: коллектив редакции < ■ журнала, •       .
            ♦ ♦ •
Главный редактор
Сергеи Гуськов
Редакторы
Виктор Иванов
Сергей Коркин •        ‘:
Исполнительный директор
Ольга Бочарова
Научный консультант
Валерий Тищенко
Компьютерная верстка
Елена Попова
Корректор
Татьяна Дзебик •..
Отдел реализации и рекламы
Анна Лысеиская

Адрес редакции: 125212, Москва.
Головинское шоссе, 8, корп. 2 .
Письма и материалы присылать по адресу: 125212, Москва, ай» 133 Телефон: (495) 459-1317
Факс:     (495)459-1377
e-mall: ru8acnagQyandex.ru к infoOrueama9.ru
www.runmag^ru             F ♦S*S
© ЗАО Издательство -Русский журнал*. 2007
При мрвпвчепса и цитировании осылка,на журнал «Аудитор» обязательна                    ‘
Формат 60x84/8
Бумага офсетная № 1          .
Уел. пен. л- 7,44
Тираж 7250 ЭЮ.

В Федеральном собрании
И.В. Белова Возможности оптимизации налогового регулирования не исчерпаны................................ 3

Учёт и отчётность
К.Ю. Цыганков Эволюция баланса и теорий бухгалтерского учёта........... 11

Правовые аспекты
Е.Л. Веденина Новая тактика ФНС РФ: «В бой - с открытым забралом»...... 18

Проблемы налогообложения
Ю.К. Борисов
Налог на имущество организаций по объектам недвижимости, не прошедшим государственную регистрацию................. 22
Ю.М. Лермонтов
Комментарии к Федеральному закону «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй
Налогового кодекса Российской Федерации» (от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ)............................   28

Международные стандарты
А.В. Суворов Бухгалтерский учёт и МСФО................................ 32

Вопросы-ответы
Налогообложение: актуальные вопросы...................... 37

Управление финансами
А.Г. Саркисянц Рынок коллективных инвестиций: ОФБУ на смену ПИФам?...... 49
А.А. Суэтин Особенности развития финансовых рынков.................   54

Информация
Изоляция для аудитора.................................... 59
IV Всероссийский форум «Развитие партнёрских отношений организаций, работающих на рынке интеллектуальных услуг». 61
Курсы валют.............................................. 64

Подписные индексы: в каталоге Агентства «Роспечать» - 72977, в каталоге , «Почта России» -24554

Редакционный совет:
Вцпмпин Виталий Иванович, ректор РЭА им. Г. В. Плеханова, профессор, дзн .
Двмтвсхий Юрий Алвксанярович, директор НИФИ Аквдомим бюджета и «аавчейстеа Минфина РФ, профессор, джм
Каймы Владимир Анатольевич заместитель генерального де ректора ГНИИ РНС. профессор. д».н.
Крикунов Андрей Васильевич заместитель директора Департамент а регупфоеамо! тосурврствамного фммсового «©нтропя аудетррсхой деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ, дал.
Пашковский Владимир Семенович маарующий отделом Дмжнога обращения, крадета и финансовых рьдехое НИФИ Лишении бюджета в казначейства Минфина РФ. профессор, дан.
Скобаре Вячеслав Владимирович, деректор Северо-Западного территориального института профессиональных бухгап герое, профессор, леи.

Редакционная коллегия:
Гуськов Сергей Викторович где деый редактор.
председатель редколлегии, к.».м.
Аврашков Лев Яковлевич, профессор ВЗФЭИ, дхи.
Гутцвйт Евгений Михельевич, •едущий научный сотрудник НИФИ Академии бюджета и казначейства Минфина РФ. дхи
Завармхин Николай Михайлович, профессор экономического факультете МГУ. д. 9.н.
Лысенский Олег Васильевич, генеральный директор Издательства «Русский журнал»

Павлов Евгений Всеволодович председатель Комитета по качеству Института профессиональных аудиторов

        Ежемесячный журнал «Аудитор»

   Журнал «Аудитор» рассчитан на руководителей предприятий всех форм собственности, бухгалтеров, аудиторов, работников финансово-экономических служб, научных сотрудников, студентов.
                      Основные рубрики журнала:
           ♦ В Федеральном собрании
           ♦ Учёт и отчётность
           ♦ Теория и практика аудита
           ♦ Рейтинг
           ♦ Стандарты аудиторской деятельности
           ♦ Контроллинг
           ♦ Правовые аспекты
           ♦ Проблемы налогообложения
           ♦ Управление финансами
           ♦ Зарубежный опыт
           ♦ Диагностика и прогнозирование
           ♦ Страхование
           ♦ Нормативные акты
                       Информация для авторов

      Редакция журнала приглашает к сотрудничеству авторов, имеющих опыт практической работы и публикации по проблемам бухгалтерского учета, общего, страхового и банковского аудита, налогообложения, анализа производственно-хозяйственной деятельности предприятий и т.д.
      Представляемые авторами материалы должны удовлетворять следующим требованиям:

            ♦  соответствовать тематике журнала;


                учитывать все последние изменения в действующем законодательстве;

Смирнов Евгений Евгеньевич, специальный корреспондент журнала «Аудитор» • Государственной Думо
Саркисяну Артос Георгиевич.
директор Департамента корпоративного бидееса Банка -Глобэкс», к. хи.
Ялбулганов Александр Алибиееич, профессор Госурарственного университета -Высшей школы экономики, д.он.
* • •
Просим извинить м невозможность рецензировать и возвращать присланные материалы

Мнение редакции журнала не всегда совладеет с точкой зрения авторов

Ответственность «а достоверность фактов несут авторы публикуемых материалов

Редакция оставляет за собой право менять заголовки, сокращать текс iw статей и вносить необходимую стилистическую правку без согласования с авторами

            ♦ содержать ссылки на нормативные документы;
            ♦ законодательные и нормативные документы должны приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты принятия.
      Оптимальный объем статьи - от 5 до 15 страниц машинописного текста. Материалы могут приниматься на дискетах, CD-дисках и в напечатанном виде (хорошего качества, на бумаге формата А4, размер шрифта - 12, интервал текста -1,5).
      Авторские вознаграждения за опубликованные в журнале материалы выплачиваются при условии указания автором (в приложении к материалу) следующих данных: адреса (по регистрации) с индексом, паспортных данных, включая дату и место рождения, номера свидетельства Пенсионного фонда РФ, точных банковских реквизитов с лицевым счетом для перечисления авторского гонорара (для иногородних авторов). В противном случае материалы публикуются на безгонорарной основе.
      Авторские вознаграждения за статьи, в которых авторы указывают адреса и телефоны для установления деловых контактов, не выплачиваются.

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ





                Возможности оптимизации налогового регулирования не исчерпаны




    > И.В. Белова, эксперт Государственной Думы, д.э.н.

  Исходными данными для оценки доходной части федерального бюджета на 2008 г. и на период до 2010 г. являются принятый Правительством РФ умеренно оптимистический вариант прогноза социально-экономического развития Российской Федерации на период 2008-2010 гг., ориентированный на относительное улучшение конкурентоспособности российского бизнеса и активизацию структурных сдвигов за счет реализации комплекса мер по ускорению экономического роста. Доходы федерального бюджета на 2008 г. предусмотрены в сумме 6644,4 млрд руб., на 2009 г. - в сумме 7465,4 млрд руб., на 2010 г. - в сумме 8090,0 млрд руб.

В Бюджетном послании Президента РФ поставлена задача обеспечить устойчивость бюджетных расходов независимо от конъюнктуры цен на нефтегазовое сырье и продукты нефтепереработки. При формировании бюджетной стратегии на среднесрочный период эта задача решается преобразованием Стабилизационного фонда Российской Федерации в Резервный фонд и Фонд будущих поколений. Резервный фонд должен обеспечивать расходы бюджета в случае значительного снижения цен на нефть в среднесрочной перспективе.
  При прогнозируемом отставании темпов роста объемов добычи и экспорта нефти и газа от темпов роста валового внутреннего продукта, а также при предполагаемом снижении на мировом рынке цен на нефть существенно меняется структура доходов федерального бюджета. Прежде всего доля нефтегазовых доходов в общем объеме ожидаемых доходов федерального бюджета снижается с 35,9% в 2008 г. до 29,0% в 2010 г., соответственно доля иных доходов увеличивается с 64,1 до 71,0%. В абсолютном выражении нефтегазовые доходы прогнозируются со снижением на 34,8 млрд руб. (на 1,5%). Поступления в бюджет без учета нефтегазовых доходов возрастут на 1480,3 млрд руб. (на 34,7%). Существенный рост в прогнозируемых доходах федерального бюджета доли ненефтегазовых поступлений во

многом определяется увеличением с 19,5 до 25,6% доли налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации. Налог на прибыль прогнозируется в неизменной доле (8% от всех ненефтегазовых доходов), акцизы по подакцизным товарам (продукции), производимым на территории Российской Федерации, — с увеличением их доли в этот период с 1,8 до 2,0%, налог на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, - с увеличением с 13,1 до 14,2%.
  Очевидно, что прогнозируемое снижение поступлений от нефтегазового сектора будет продолжать оказывать влияние на государственную налоговую политику в среднесрочной перспективе и вносить в нее дополнительные по сравнению с прогнозируемыми коррективы, поскольку на первом месте здесь продолжает оставаться фискальная составляющая. Разумеется, при помощи налогового регулирования невозможно решить все имеющиеся в российской экономике проблемы. Вместе с тем целенаправленная налоговая политика, регулирующая экономическое развитие, могла бы оказать существенное позитивное воздействие на улучшение структуры отечественного производства и способствовать усилению его инновационной направленности. Это


АУДИТОР №7, 2007

3

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

видно, в частности, на примере НДС и налога на прибыль.

О проблемах применения НДС и об их решении
  Налог на добавленную стоимость — основной налоговый источник доходов федерального бюджета. Он обеспечивает устойчивую связь объема поступлений в зависимости от состояния экономической конъюнктуры. Фактически этим налогом облагаются не затраты производителей, а расходы конечных потребителей. Вместе с тем существует целый ряд проблем, связанных с его применением. Этой точки зрения придерживаются и финансовые власти, и бизнес-сообщество, хотя и вкладывают в понятие «реформирование налога на добавленную стоимость» различный смысл.
  Действующий в настоящее время порядок администрирования налога на добавленную стоимость недостаточно эффективен, прежде всего для целей поступления доходов в федеральный бюджет. К тому же в нем заключается масса неудобств и для налоговых органов, и для налогоплательщиков. Все это, безусловно, удерживает отечественный бизнес от инвестиций в обрабатывающие отрасли промышленности. Причем чем длиннее технологическая цепочка, чем выше глубина переработки, тем больше сложностей с администрированием.
  О каких сложностях идет речь? Прежде всего это избыточно обременительная, запутанная и оставляющая возможность ухода из-под налогообложения процедура возврата входящего НДС, которая оставляет пространство для необъективных решений и злоупотреблений, в том числе со стороны финансовых органов. Именно поэтому наиболее важным направлением налоговой политики на среднесрочный период является повышение эффективности налога на добавленную стоимость в части упорядочения ситуации с возмещением НДС из федерального бюджета при применении нулевой ставки.
  Понятно, что среди испытывающих наибольшие трудности с возмещением налога на добавленную стоимость — экспортеры

продукции отраслей перерабатывающей промышленности. А ведь в развитии их деятельности в настоящее время в наибольшей степени нуждается отечественная экономика. Именно поэтому государство должно кардинально пересмотреть процедуру возврата входящего НДС, которая сдерживает рост отечественной перерабатывающей промышленности, препятствует ее техническому, инновационному развитию.
  Как показывает практика, в настоящее время налогоплательщикам, полностью исполняющим требования налогового законодательства согласно классической, зачетной схеме начисления и уплаты НДС, довольно затруднительно рассчитывать на своевременный возврат НДС. А в тех случаях, когда имеет место отрицательная разница между начисленным НДС и подлежащими налоговому вычету суммами, в обязательном порядке проводятся камеральные проверки. Но это требует много времени и приводит к дополнительным затратам, которые возникают прежде всего из-за отсрочки возмещения НДС. В результате у налогоплательщиков значительно возрастают издержки, связанные с исполнением налогового законодательства, что вынуждает их активно вести поиски путей его обхода.
  Действующая в настоящее время процедура сбора и возврата налога на добавленную стоимость не вполне устраивает и финансовые власти. И не только по той причине, что она недостаточно эффективна в части поступлений от этого налога в федеральный бюджет. Огромные издержки государства связаны с громоздкостью процедуры камеральных проверок. Фактически каждый налогоплательщик проверяется один раз в квартал, а некоторые, в основном крупные налогоплательщики, не реже одного раза в месяц. Причем каждый раз проверке подвергается одновременно несколько налоговых деклараций, а также несколько форм бухгалтерской отчетности, многочисленные справки, расчеты, пояснительные записки, которые прилагаются к декларациям.

4

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

  Следует признать, что проведение таких проверок неизбежно, поскольку далеко не все предъявляемые к возмещению НДС суммы оказываются оправданными. Многие налогоплательщики, предъявляя необоснованные требования по возврату НДС, пытаются уклониться от выполнения своих обязательств перед государством, незаконным путем уйти от уплаты НДС. Самостоятельные поиски налогоплательщиками путей выхода из данной ситуации ведут к расширению практики неправомерного начисления налога поставщиками, создания организаций-однодневок, фальсифицирующих результаты своей хозяйственной деятельности. А в итоге возрастают объемы работ для налоговых органов, которые, в свою очередь, обязаны проверять все операции с отрицательной разницей и по каждому случаю принимать соответствующие постановления.
  Кроме того, массовый характер ошибок, допускаемых плательщиками при заполнении декларации, в расчетах сумм налогов приводит к очень существенным по размерам камеральным доначислениям, к массовому применению налоговых и административных санкций.
  С целью улучшения ситуации, сложившейся при возмещении нулевой ставки НДС, в среднесрочной перспективе намечено решить проблему систематической задержки в возмещении экспортерам сумм налога, уплаченных при производстве (приобретении) экспортируемой продукции. Такие задержки, как известно, вызывают наибольшее количество жалоб налогоплательщиков. И, для того чтобы устранить их, финансовыми органами инициирован пересмотр перечня документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки. Акцент при этом делается на необходимость подтверждения факта вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации в режиме экспорта, что позволит сократить соответствующий перечень необходимых для предоставления документов.
  Первый шаг на данном пути уже сделан — с 1 января 2007 года осуществлен переход

к единой декларации по НДС и к уведомительному порядку его возмещения. Согласно ст. 176 Налогового кодекса РФ не предполагается обязательное представление в налоговые органы отдельной налоговой декларации при реализации товаров с применением налоговой ставки 0%, что, однако, не предполагает освобождения налогоплательщика от представления документов, обосновывающих право на применение нулевой ставки.
  В соответствии с новым порядком по окончании налогового периода документы должны представляться лишь в определенных случаях. В частности, если налоговые органы проводят камеральную проверку, то в ходе такой проверки им должны быть предоставлены документы, подтверждающие право организации на применение нулевой ставки. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению. Если в ходе камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, то в течение семи дней по ее окончании налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм налога.
  В то же время по итогам камеральной проверки налоговые органы могут принять решение о неправомерности применения налогоплательщиком нулевой налоговой ставки. В этом случае налогоплательщик должен вернуть в бюджет сумму неправомерно возмещенного налога и, кроме того, заплатить пени и штрафы. С точки зрения достижения баланса интересов финансовых органов и предпринимателей это вполне нормально и является определенной гарантией предотвращения злоупотреблений и незаконного возврата НДС.
  Что касается уведомительного порядка возмещения НДС экспортерам, то он предполагает автоматическое получение разрешения на возврат налога. Однако это также не исключает ситуации, когда в ходе камеральной проверки будет выявлено неправомерное применение налогоплательщиком

АУДИТОР №7, 2007

5

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

нулевой налоговой ставки НДС. В этом случае налогоплательщик обязан вернуть в бюджет сумму неправомерно возмещенного налога, заплатить пени и штрафы.
  Вместе с тем основные способы уклонения от уплаты НДС при его возмещении связаны не с неправомерным применением экспортером нулевой ставки, а с начислением налога одним или несколькими поставщиками экспортера, среди которых могут быть организации-однодневки. Имеются и другие способы ухода от уплаты НДС.
  Очевидно, что изменения, связанные с переходом к единой декларации по НДС, с уведомительным порядком возмещения НДС, с пересмотром перечня документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки, должны быть дополнены некоторыми новыми правовыми положениями по совершенствованию администрирования НДС. И кое-что в этом направлении уже делается.
  Прежде всего предполагается упрощение процедуры подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по нулевой ставке. В том случае, если документы, предусмотренные для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки, уже представлялись налогоплательщиком в налоговый орган ранее, соответствуют требованиям статьи 165 НК РФ и он письменно уведомит об этом налоговый орган, то повторного представления документов не потребуется.
  По мнению финансовых органов, значительное снижение нагрузки на налогоплательщиков, сокращение количества предъявляемых ими для правомерности применения нулевой налоговой ставки документов возможно путем внедрения современных автоматизированных методов налогового контроля, которые могут быть введены в опытно-эксплуатационном режиме уже в 2009 году. Для этого необходимо обеспечить налоговые органы информацией о пересечении товарами границы в режиме экспорта, организовать обмен информацией с банками.
  Очевидно, что создание автоматизированной системы, о которой идет речь, приведет


к установлению сплошного контроля налоговых органов за перечислением организациями сумм НДС. При этом, однако, потребуется выделение части бюджетных средств на техническое обеспечение данного проекта. Расширится также и круг дополнительных обязанностей как финансовых органов, так и банков, которые должны будут в сжатые сроки предоставлять сведения о перечислении организациями сумм налога на добавленную стоимость. В результате возрастут издержки банков, связанные с налоговым администрированием, которые они, в конечном счете, переложат на налогоплательщиков.

Пора бы вспомнить и о реестре таможенных деклараций
  Представляется, что назрела актуальная необходимость реализовать уже существующую норму о специальном реестре таможенных деклараций, представление которых экспортерами допускается при вывозе товаров.
  Согласно статье 165 НК РФ в случаях и порядке, определяемых Министерством финансов РФ по согласованию с Министерством экономического развития и торговли РФ, при вывозе отдельных видов товаров допускается представление экспортерами таможенной декларации (ее копии) с отметками таможенного органа, производившего таможенное оформление экспортируемых товаров, и специального реестра фактически вывезенных товаров с отметками пограничного таможенного органа Российской Федерации.
  Представляется, что реестры таможенных деклараций значительно упростят действия налогоплательщиков-экспортеров, которые, возможно, вместо сотен таможенных деклараций смогут представить только один перечень таможенных деклараций за определенный период.
  Заметим, что такой порядок оформления имел место в прошлом, однако в последнее время он не применялся. Реестры таможенных деклараций должны содержать сведения о фактически вывезенных товарах с отметками (в установленном порядке) таможенного


6

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

органа, производившего таможенное оформление. Разумеется, эти реестры могут быть истребованы при камеральной проверке налоговым органом.

Требуется упорядочение регистрации плательщиков НДС
  Особого внимания заслуживает проблема регистрации налогоплательщиков как таковых в качестве плательщиков НДС. Упорядочение регистрации плательщиков НДС — важный шаг на пути к систематизации процесса возврата НДС. Такая регистрация направлена, в частности, на предотвращение ситуаций, когда налоговые органы отказывают покупателю в праве на применение соответствующего налогового вычета. Это происходит в тех случаях, когда лицо, не являющееся плательщиком НДС (освобожденное от налогообложения) предъявляет покупателю для оплаты налог на добавленную стоимость.
  Критерием регистрации организаций в качестве плательщиков НДС может быть сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг в размере от 4 до 20 млн руб. в год, предлагаемая сегодня некоторыми специалистами (при условии сохранения действующих критериев освобождения налогоплательщиков от обязанностей уплаты НДС, прописанных в ст. 145 НК РФ). Для тех налогоплательщиков, объем выручки которых не будет превышать установленную сумму, предполагается предусмотреть добровольную регистрацию в качестве плательщиков НДС.
  Очевидно, что отдельная система регистрации налогоплательщиков в качестве плательщиков НДС должна предполагать наличие идентификационных номеров плательщиков НДС, а реестр таких налогоплательщиков целесообразно сделать открытым и доступным для всех.
  Многие полагают, что специальная регистрация налогоплательщиков в качестве плательщиков НДС обеспечит налоговые органы дополнительными сведениями в целях предотвращения преднамеренной ликвидации организаций-однодневок, участво


вавших в схемах неправомерной минимизации налогообложения и не выполнивших своих налоговых обязательств перед федеральным бюджетом.


            Об инициативах, подсказанных требованиями рынка


   На усовершенствование администрирования НДС направлено предстоящее с 1 января 2008 г. увеличение продолжительности налогового периода по НДС до одного квартала.
   Предполагается осуществить также оптимизацию перечня операций, подлежащих согласно статье 149 НК РФ освобождению от обложения НДС, путем проведения анализа эффективности применения действующего перечня таких операций.
   Вместе с тем шаги, предпринимаемые в отношении решения ряда проблем НДС, с точки зрения бизнес-сообщества малоэффективны. Более того, реализация на практике положений налогового законодательства, призванных упростить процедуру как взимания НДС, так и его возмещения, нередко приводит к ухудшению положения налогоплательщиков. Прежде всего это затрагивает отрасли, создающие продукцию с высокой добавленной стоимостью и с высокой степенью переработки сырья, и ставит под сомнение реализацию самого принципа безусловного обеспечения прав налогоплательщиков. Рост необоснованных издержек как крупных и средних, так и малых предприятий обрабатывающей промышленности сдерживает расширение их экономической деятельности, крайне необходимой российской экономике. Рост необоснованных издержек, по сути, снижает конкурентоспособность всего российского бизнеса, всей отечественной экономики.
   В связи с этим следует отметить два обсуждаемых в настоящее время варианта решения проблем, связанных с начислением и уплатой НДС.
   Прежде всего это снижение налоговой ставки по НДС до 10%. При этом с точки зрения финансовых органов в нынешней ситуации прогнозируемого сокращения доходов от нефтегазового сектора вопрос о снижении

АУДИТОР №7, 2007

7

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

ставки НДС преждевременен. Если допустить, что такое снижение все же произойдет, случиться это может не ранее чем в 2010 г. При этом произойдет, скорее всего, унификация налоговых ставок, т.е. отказ от существующих сегодня ставок в размере 18 и 10% в пользу третьей, являющейся их средней величиной.
  Второй вариант предполагает отмену чрезмерно обременительных и затратных процедур по администрированию и возмещению НДС путем отмены данного налога и введения налога с продаж. Напомним, что данный налог присутствовал в налоговой системе РФ в качестве регионального налога несколько лет назад наряду с налогом на добавленную стоимость. Плательщиками данного налога являлись организации и индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения признавались операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признавались объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществлялась за наличный расчет. Налоговая ставка устанавливалась законами субъектов Российской Федерации в размере не выше 5%.
  По мнению финансовых органов, замена НДС налогом с продаж грозит большими потерями для бюджета, поскольку ставка налога с продаж не может быть такой же высокой, как ставка НДС. Кроме того, существуют риски, связанные с налоговым администрированием: налог на добавленную стоимость собирается по частям, и если в цепочке от производителя до потребителя участвуют еще несколько смежников и перепродавцов, то каждый из них платит свою сумму налога, и все эти суммы, в случае если цепочка обрывается, поступают в бюджет. Налог с продаж этим свойством не обладает. Еще один аргумент в пользу НДС состоит в том, что контролировать розницу гораздо сложнее, особенно ту, которая использует специальные налоговые режимы.
  Существует также точка зрения о постепенном снижении НДС путем введения вре

менных специальных режимов налогообложения для отдельных приоритетных сфер экономической деятельности. По мнению бизнес-сообщества, этот путь решения проблем НДС может разве что отсрочить на неопределенный период изменения, которые уже назрели в налоговом законодательстве. Однако реальная ситуация, похоже, будет развиваться именно в этом направлении.
  И еще об одном аспекте проблемы. В настоящее время от НДС освобождаются организации, которые выполняют научноисследовательские и опытно-конструкторские работы, причем только в случае выполнения указанных работ за счет бюджетных средств, а также выполнения за счет прочих средств организациями образования и науки. В дальнейшем предлагается освободить от обложения НДС реализацию любыми организациями научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, относящихся к новой или усовершенствованию производимой продукции, если в их состав включаются следующие виды деятельности: разработка конструкции инженерного объекта или технической системы; разработка новых технологий; создание опытных образцов машин, оборудования, обладающих принципиальными особенностями создаваемых нововведений и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание. Спрашивается: а почему бы не пойти и в дальнейшем по этому пути? Если это, конечно, принесет соответствующие дивиденды.

О налогообложении операций с ценными бумагами
  В среднесрочной перспективе предполагается решить на законодательном уровне ряд проблем, связанных с обложением налогом на прибыль операций с ценными бумагами. Некоторые из этих проблем возникают в связи с изменением ситуации на российском рынке ценных бумаг и со спецификой их налогообложения.
  Прежде всего следовало бы уточнить порядок определения рыночной цены ценной бумаги в случае ее реализации. В настоящее

8

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

время согласно статье 280 НК РФ рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации. Но признается при том условии, что эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (в интервале цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки — ближайших торгов, состоявшихся со дня совершения соответствующей сделки, если торги по данным ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
  В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается также фактическая цена реализации данных ценных бумаг, но при условии, что отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20% в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
  По предложению финансовых органов в качестве ориентира рыночной цены при реализации ценной бумаги на торгах можно было бы взять ее цену на торгах, состоявшихся до конца отчетного периода, в котором была заключена сделка с ценной бумагой. Следует добавить, что в уточнении нуждается также и вопрос об определении рыночной (расчетной) цены ценной бумаги при ее покупке или продаже через электронные международные системы, а также о признании рыночной цены по месту продажи или по месту покупки ценной бумаги.

  В целях создания условий для финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов юридических лиц путем эмиссии облигаций или выпуска иных ценных бумаг (секьюритизации) обсуждается создание специализированных финансовых обществ, которые будут заниматься приобретением прав (требований) по обязательствам, эмиссией облигаций, исполнение обязательств по которым обеспечивается за счет указанных прав (требований) и т.д.
  Очевидно, что кредитные организации, которые предоставляют долгосрочные кредиты, не будут заинтересованы в переуступке прав (требований) специализированным финансовым обществам, если не признавать убыток от такого рода переуступок.
  Дело в том, что выдача кредитов, займов не признается действующим ныне в России гражданским законодательством ни товаром, ни работами, ни услугами, в то время как проценты по ним признаются платой за пользование денежными средствами. Так, например, согласно Гражданскому кодексу РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. По договору займа одна сторона передает в собственность другой стороне деньги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа). Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. В связи с этим могут возникать проблемы с признанием убытка от переуступки права требования, и в частности по кредиту.
  Таким образом, очевидно, что данная проблема не урегулирована действующим законодательством, и банки, выдавая кредиты, испытывают серьезные риски. Судя по всему, в среднесрочной перспективе эта актуальная проблема все же будет рассмотрена российским парламентом и кредитные

АУДИТОР №7, 2007

9

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

организации получат возможность признания в налоговых целях убытка от переуступки прав требования долга по кредитам.
  Требуют уточнения и другие не менее важные моменты, связанные, в частности, с операциями с ценными бумагами, если такие операции влекут за собой последствия уступки требования долга по ипотечным кредитным обязательствам. Тем более что в последние годы рынок ипотечного кредитования заметно растет. Согласно официальным данным, банковские кредиты и займы составляют сегодня 1,179 трлн руб. (включая ипотеку). По мнению специалистов, пик так называемых невозвратов ипотечных кредитов наблюдается примерно через 3— 4 года с момента их выдачи, приближаясь к общепризнанной в мировой практике критической отметке в 5%. В связи с этим представляется целесообразным дополнить Налоговый кодекс РФ положением, согласно которому, в случае если операция с ценными бумагами влечет за собой последствия уступки права требования долга по ипотечным кредитным обязательствам, порядок налогообложения определяется в соответствии со статьей 279 НК РФ об особенностях определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования. Потребуется внести в Налоговый кодекс и другие необходимые изменения.
  Весьма важно и то, что в среднесрочной перспективе предполагается урегулировать вопрос о налогообложении закладных, которые выпускаются в обеспечение ипотечных кредитов. Причем речь идет лишь о решении проблем налогообложения первичного кредитора, права которого оформлены закладной. В отношении иных владельцев закладных проблем с налогообложением сделок с указанными ценными бумагами не существует.
  Связано это с тем, что в соответствии с действующим законодательством закладная представляет собой именную ценную бумагу, которая составляется залогодателем и выдается первоначальному залогодержателю органом, осуществляющим государственную регистрацию прав после регистрации ипотеки. Другими словами,

первичный залогодержатель (банк) формально не несет расходов по приобретению закладной и лишь предоставляет кредит под залог имущества, о чем и свидетельствует закладная.
   Вместе с тем действующим законодательством установлено, что средства или иное имущество, которые получены по договорам кредита или займа, а также средства или иное имущество, которые получены в счет погашения таких заимствований, не признаются доходом (расходом) в целях обложения налогом на прибыль. В связи с этим применение к закладным правил налогообложения ценных бумаг при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, зафиксированных в НК РФ, приводит к возникновению проблемы принятия к вычету расходов на приобретение закладной.
   Чтобы урегулировать в действующем законодательстве эту проблему, предполагается рассмотреть возможность не применять разные правила налогообложения в отношении договора ипотеки и закладной, так как в их основе лежат одни и те же отношения займа (хотя по формальным основаниям договор займа в рамках закладной приобретает статус ценной бумаги). При этом целесообразно рассматривать закладную в целях налогообложения как договор займа особого вида и инициировать с этой целью включение в Налоговый кодекс РФ специальных норм.
   И наконец, для повышения популярности ипотечных облигаций в среднесрочном периоде предполагается введение в НК РФ нормы, согласно которой налоговая база по этим эмиссионным ценным бумагам будет определяться как разница между ценой приобретения и ценой реализации ценной бумаги. Прогнозируется, что применение таким образом льготной налоговой ставки по доходам по ипотечным облигациям будет минимизировать финансовые риски держателей ипотечных облигаций и способствовать повышению доходности этого финансового инструмента.
   Представляется, что эти идеи заслуживают внимания российских законодателей.

10