Основы общей бухгалтерии
Бесплатно
Основная коллекция
Тематика:
Основы бухгалтерского учета
Издательство:
Экономическое образование
Автор:
Блатов Н. А.
Год издания: 1928
Кол-во страниц: 536
Дополнительно
Скопировать запись
Фрагмент текстового слоя документа размещен для индексирующих роботов.
Для полноценной работы с документом, пожалуйста, перейдите в
ридер.
КОМИТЕТ СОДЕЙСТВИЯ ПРОМЫШЛЕННО-ЭКОНОМИЧЕСКОМУ (коммерческому) образованию ПРИ ЛЕНИНГРАДСКОМ ОБЛАСТНО,^ ОТДЕЛЕ ТОРГОВЛИ.
Н. А. БЛАТОВ
I
ОСНОВЫ ОБЩЕЙ
БУХГАЛТЕРИИ
В СВЯЗИ С ТОРГОВЫМ, ПРОМЫШЛЕННЫМ И СМЕТНЫМ СЧЕТОВОДСТВОМ
Государственным Ученым Советом допущено в качестве пособия для промышленно-экономических учебных заведений
ИЗДАНИЕ ЧЕТВЕРТОЕ ИСПРАВЛЕННОЕ И ДОПОЛНЕННОЕ
И 3ДАТЕЛ ЬСТВО «ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ОБРАЗОВАНИЕ" ЛЕНИНГРАД— 1928
»»
।
ОГЛАВЛЕНИЕ
Предисловие к первому изданию....................
Предисловие к четвертому изданию
ПЕРВАЯ ЧАСТЬ
Счет и основные кнчги
I
1. Введение
§ 1. Хозяйство и хозяйственная деятельность.....
§ 2. Виды хозяйств ..........................
■ л’ Необходимость учета хозяйственной деятельности .
§ 4. Признаки рационального учета.................
§ 5. Бухгалтерия, счетоведение и счетоводство. . .’ ’ . '
II. Инвевтарь
§ 6. Понятие об инвентаре...........................
§ 7. Классификация ценностей . ...... ^ . " ’ ’ ‘
§ 8. Актив, пясив и капитал. ....... 1
§ 9. Инвентарный баланс.............’
§ 10. Инвентаризация. .......................... "
§11. Виды инвентарей. .......................................
18
20
22
25
26
31
—~'¹ *“"°⁶”¹ » ________________ Тираж 10.000 33V,
1 ипография „Коминтерн- Центрального Изд-’t"ur II-’------------------
Ленинград, Красная улица. 1.
§ 20.
§ 21.
III. О с н о в н о й з а к о н счетоводства
Общая форма счета.............................. . у
Дебет и кредит. ; 34
Баланс и сальдо счета......’ . ’ ’ ‘ ' 3g
Номенклатура счетов...................‘ .... ’ 3g
Хозяйственные обороты внешнего ха акеря.........' 37
Хозяй таенные обороты внутреннего характера........ 41
Хозяйственные обороты, приносящие прибыль или убыток . 44
Следствия закона двойной записи .......... . . 46
IV. Денежные счета
Счет Кассы............................................. зд
Счет Текущего счета.................................? 53
5
V. Вещные счета Стр.
§ 22. Необходимость количественного учета..................... 60
§ 23. Документы при приемке и отпуске материальных ценностей . 61
§ 24. Товарные счета, их организация и ведение................ 65
§ 25. Определение результата от продажи по товарным счетам ... 66
§ 26. Специальные накладные расходы и скидки при торговле товарами..................................................... 70
§ 27. Учет движимого имущества.......................• . . . 77
VI. Личные счета
§ 28 Деление личных счетов....................'................. 78
§ 29 Счета Капитала........................•............... . 80
§ 30. Результатные счета......................................... 82
§31. Записи по результатным счетам............................. 84
§ 32. Определение и запись чистой прибыли и дефицита.......... 86
§ 33. Определение валовой прибыли и валового убытка............ 89
§ 34. Счет Продажи товаров....................................... 92
§ 35. Счет .Домашних расходов"................................. 100
§ 36. Счета агентов по заработной плате........................ 101
§ 37. Счета агентов по подотчетным авансам..................... 108
§ 38. Счета корреспондентов; их основная особенность........... 112
§ 39. Счета иностранных корреспондентов........................ 113
§ 40. Понятие о векселях....................................... 119
§ 41. Получение, оплата и замена векселей...................... 123
§ 42. Протест векселей и списание просроченных векселей без протеста..................................................... ч 26
§ 43. Учет векселей............................................ 133
§ 44. Инкассо векселей......................................... 141
§ 45. • Выдача, оплата и замена векселей....................... 145
VII. Источники счетных записей
§ 46. Значение документов.................................... 149
§47. Классификация документов............................ . . 149
§ 48. Составление документов и снабжение ими счетной части . . . 152
§ 49. Регистрация документов в счетной части и циркуляция их . . 153
§ 50. Обработка и хранение документов........................ 154
§ 51. Контроль и ревизия..................................... 154
VIII. Основные счетные книги
Л
§ 52. Основные и вспомогательные книги...................... 155
§ 53. Необходимость хронологической записи................. 156
§ 54. Журнальные статьи..................................... 157
§ 55. Ведение Журнала.................к..................... 161
§ 56. Ведение Главной книги................................. 168
IX. Месячное заключение основных книг
§ 57. Цели месячного заключен 1я........................' 173
§ 58. Формы оборотных ведомостей.......................... 174
§ 59. Выяснение ошибок..............................'. . . 175
§ 60. Способы исправления ошибок по действующим законоположениям ....................................................... 180
§ 61. Практические приемы исправления ошибэк ....................... 183
§ 62. Формальное месячное заключение книг............... . . 190
X. Годовое заключение основных книг
§ 63. Цели годового заключения..............................• 193
§ 64. Порядок годового заключения.................. ..... 193
§ 65. Сверка книжных остатков с натурою....................... 194
§ 66. Сверка расчетов с корреспондентами...................... 201
§ 67. Урегулирование счетов подотчетных сумм.................. 262
§ 68. Погашение стоимости имущества........................... 203
§ 69. Погашение сомнительных и безнадежных долгов............. 210
§ 70. Распределение результатов и расходов по смежным отчетным
периодам...................................... ........ 213
§ 71. Определение результатов деятельности хозяйства.... • . . 215
§ 72. Составление заключительного бал нса............. . 220
§ 73. Формальное годовое заключение книг..................... 224
§ 74. Составление отчета................................... 230
§ 75. Открытие книг нового года.......*............................. 236
ВТОРАЯ ЧАСТЬ
Баланс и книги вспомогательные
1. Баланс
§ 76. Инвентарь, оборотная ведомость и баланс................ 242
§ 77. Специальные статьи баланса............................. 243
§ 78. Условные статьи баланса.............•.................. 248
§ 79. Дополнительные статьи баланса...................... 250
§ 80. Фонды.............................................. 252
§ 81. Определение баланса................................ 255
§ 82. Разложение баланса..............•...................... 257
§ 83. Значение баланса.................................. 258
§ 84. Шахма гный баланс................................. 2">9
§ 85. Виды балансов..................................... 264
§ 86. Простейший анализ баланса.......................... 266
II. Классификация счетов
§ 87. Принципы классификации . . ........................... 268
§ 88. Деление счетов по сущности записываемых ценностей .... 268
§ 89. Деление счетов по характеру сальдо.................... 269
§ 90. Деление счетов по значению сальдо..................... 270
§ 91. Деление счетов по объему.............................. 272
§ 92. Деление счетов по отношению к балансу................. 272
§ 93. Оценочные счета.................................. • 274
§ 94. Калькуляционные счета................................. 275
§ 95. Распределительные счета............................... 282
§ 96. Операционные счета.................................... 286
. Лйквияат1йбннь1е счета .............. •............... 289
§ 98. Транзитные счета.....................'................... 296
§ 99. Другие ниды переходных счетов............................. 298
§ 100. Характеристика счета...................................... 298
7 III. Вспомогательные книги Стр. § 101. Необходимость введения вспомогательных книг............ 299 § 102. Значение вспомога ельных книг........................ 3Q0 § 103. Схемы графлении вспомогательных книг .............. . 301 § 104. Виды вспомогательных книг........,.................... 311 § 10а. Изменения в ведении Журнала при наличии вспомогательных книг.......................................................... 315 § 106. Изменения в ведении Главной книги при наличии вспомогательных книг .... 320 § 107. Ведение вспомогательных книг.....................' . . - 320 § 108. Месячное заключение вспомогательных книг......... 321 § Ю9. Годовое заключение вспомогательных книг.......... 325 IV. Системы и формы счетоводства § ПО Понятия .система⁻и „форма* в счетоводстве............... 327 § 111. Итальянские формы двойной бухгалтерии.................. 3.’9 § 112. Немецкая фориа.. . •.................................... 329 § 113. Французская форма............................’ ’ \ 33g § 114. Интегральная форма.............................’...... 339 § 115. Формы с несколькими „главными⁻ книгами.................. 342 §116. Американская форма...................................... 34g § 117. I омбинированные формы.................................. 348 § 118. Прос1ая система...................................... 351 § 119. Камеральная система................................. ’ 352 § 1’0. Учет на карточках и на свободных листах............’ . 353 § 121. Копировальный метод..................................... 380 § 122. Механизация учета............. • ................. 352 § 123. Правила применения учета на карточках и на свободных листах в СССР................................................... 355 § 124. Новейшие формы учета по двойной системе................. 366 V. Значение бухгалтерии § 125. Частно-хозяйственное значение счетоводства.............. 369 § 126. Публично-правово’* значение с етоводства................ 371 § 127. Научное значение счетоведения........................... 373 а II. Дополнительные статьи по торговому счетоводству Стр. § 134. Учет операций по покупке и хранению товаров в оптовой торговле ..................................................... § 135. Учет операций по продаже товаров в оптовой торговле . . . § 136. Расчеты с покупателями через посредников.............. § 137. Комиссион' ая покупка товаров.......................... § 138. Комиссионная продажа товаров. . . . .................. § 139. Товаро-ссудные операции................................ § '4 0. Товарные аккредитивы................................. § 141. Экспортни-имнортные операции.......................... § 142. Розничная торговля..................................... III. Доп о л н ител ьн ые статьи по промышленному счетоводству § ’4 3. Особенности промышленного счетоводства................ § 144. Виды калькуляции производственного предприятия......... § 145. Различные приемы ведения счета Производства ... • . . . § 146. Учет имущества......................................... § 147. Учет материалов........................................ § 148. Учет заработной платы...........................• ■ • • § 149. Учет накладных ра ходов.............................• § 150. Учет вспомогательных производственных предприятий . . . 400 405 408 411 4’3 419 425 426 429 440 442 445 452 454 456 458 462 ЧЕТВЕРТАЯ ЧАСТЬ Особенности учета, вызываемые формой и организацией хозяйства I. С ч ето вод ст в о товарищеских предприятий § 151. Влияние на счетоводство формы и организации хозяйства. . 463 § 152. Полные товарищества ... . . .......................... 464 § ’53. Товарищества на вере.................................... 469 § 154. Простые товарищества................................... 470 § 155. Акционерные общества...............................• • 474 И. Счетоводство кооперативных хозяйств ТРЕТЬЯ ЧАСТЬ Дополнительные статьи ' I. Дополнительные статьи по общему счетоводству § 128. Учет иностран' ой валюты.......................... 375 § 129. Учет недвижимого имущества . . . . •............ 378 § § 131. Специальные текущие счета........................ 388 § 132. Переводные векселя . 393 § 133. Корреспонденты Loro и Nostro...................... 396 § 156. Виды кооперативов.......................•...........• • • 481 § 157. Учет паевого капитала...............................• • • 482 § 158. Учет неделимых капиталов................................... 483 § 159. Учет результатов........................................... 483 III. Счетоводство государственных учреждений § 160. Основные черты государственного счетоводства.............. 484 It § 161. Учет открытия, использования, восстановления и закрытия Г кредитов ..................................................... 486 § 162. Учет расходов по госбюджету............................... 489 § 163. Учет кредитов и расходов по местному бюджету.............. 491
Стр. § 164. Учет специальных средств и расходов по ним.........• . 491 § 165 Учет госдоходов..................................... . 492 § 166. Учет операций с материальными ценностями................. 493 § 167. Отчетность государственных учреждений..................... 494 IV. Счетоводство трестов § 168. Понятие о тресте ..................................... 496 § 169. Уставный капитал треста............................ 497 § 170. Изменение уставного капитала....................... 500 § 171. Образование и расходование специальных капиталов, фондов и резервов................................................ 503 § 172. Амортизационный капитал.............................. 506 § 173. Распределение прибылей и погашение убытков......... 508 V. Счетоводство сложных хозяйств § 174. Сложные хозяйства с несамостоятельными отделениями . . . 509 § 175. Сложные хозяйства с самостоятельными отделениями . • . . 510 Приложения: Законодательство по счетоводству и отчетности.. . 515 Ответы на задачи................................. 524 Литература.................................. . . 529 Предметный указатель............................. 532 ПРЕДИСЛОВИЕ К ПЕРВОМУ ИЗДАНИЮ. Настоящий курс является попыткой дать руководство по общей бухгалтерии, соответствущее современным требованиям жизни. Резкое изменение во взглядах на задачи и цели бухгалтерского учета, происшедшее с изменением государственной экономической политики, выдвинуло этот учет на очень видное и очень ответственное место в общем плане хозяйственного строительства и государственного управления. От работников счетного дела, в связи с этим, жизнь потребовала не только хорошо усвоенных практических навыков, трудолюбия и аккуратности—выдвинулось требование сознательности в работе, понимания важности стоящих перед работником учета задач, критической оценки методов и приемов, находчивости в их применении, при максимальной экономии труда и времени. Счетный аппарат, почти целиком состоящий из работников, воспитанных в иных условиях, оказался в значительном проценте не вполне подготовленным к таким требованиям; недостаточно подготовленною приходит и бухгалтерская „смена"—молодое поколение счетоводов и бухгалтеров. Посильно помочь той и другой группе— было основною задачею автора предлагаемой книги. Для этого, прежде всего, в основу курса были положены современные взгляды на природу и роль баланса, на его разложение, на смешанные счета, на задачи товарного учета и т. п. Во-вторых, большое внимание уделено классификации счетов, как отделу, больше всего, по мнению автора, способствующему сознательному отношению -к счетной работе. В-третьих, широко использованы современная инструкционная литература и указания практического опыта; большинство образцов книг, карточек, ведомостей и т. п., приведенных в книге, взято из ныне действующих „Положений" и „Инструкций" или непосредственно из практики. Наконец, даны
11
описания новых форм и приемов бухгалтерского учета, может-быть, еще не применяемых в полной мере в современной практике, но могущих так или иначе влиять на нее.
Стремясь дать руководство вполне современное, автор имел все время в виду и другую цель—дать книгу легко усвояемую. Материал проработан методически возможно тщательно; изложение, особенно в первой части, простое, иногда, быть-может, даже излишне популярное. Книга разбита на 4 части. В первой в основу положена теория счета и описано ведение и заключение основных книг; она представляет некоторый законченный цикл, который может быть дополнен практической разработкой простейшей темы по старой итальянской форме¹). Вторая часть посвящена теории баланса, классификации счетов и книгам вспомогательным; эта часть тоже представляет нечто законченное и может быть дополнена разработкой одной или двух более солидных тем по американской, немецкой или иной форме. Третья часть содержит дополнительные статьи по общему, торговому и промышленному счетоводству; из нее может быть выбран для изучения тот отдел, который наиболее нужен для данного типа школы или для предполагаемой специализации изучающего. Четвертая часть содержит краткое изложение тех особенностей счетоводства, которые связаны с формою и организацией хозяйства. Здесь главное внимание уделено счетоводству государственных учреждений, представлиощих самый распространенный тип сметных хозяйств. Это счетоводство изложено в соответствии с только-что вышедшим 5-м изданием „Инструкции по счетоводству и отчетности для административных правительственных учреждений*¹, в которое внесены очень существенные изменения по сравнению с тем, что было обязательным до 1 октября настоящего года. Изучение третьей и четвертой части при желании тоже может быть дополнено разработкою специальной темы.
Все наиболее существенные параграфы дополнены задачами для самостоятельной их проработки; в конце книги даны ответы на задачи, в этом нуждающиеся.
’) Составленные мною темы выпущены издат. .Экономическое Образование* отдельной брошюрой под заглавием: .Сборник тем для практических занягий ио общему счетоводству*, Ленинград, г. (в настоящее время вышло Ш издание).
Необходимо отметить еще сле^ющее.И
1) Изучение общей бухгалтерии в двух первых частях книги органически связано с изучением элементов торгового, промышленного и сметного счетоводства: примеры, которые взяты для тех или иных выводов, или для иллюстрации тех или иных положений, относятся не только к области торгового счетоводства, но и к области учета хозяйств промышленных и сметных.
2) В решении методического вопроса о том, с чего следует начинать изучение бухгалтерии—со счета или с баланса, автор склоняется к тому, что начинать надо с простейшего— со счета. Баланс, по мнению автора, представляет слишком сложное и тонкое понятие, чтобы его дать учащемуся на первых же порах, без существенных упрощений, искажающих его суть. На первых порах можно говорить только о балансе инвентарном,- что и делает автор этой книги; ему хотелось привить тем, кто будет изучать бухгалтерию по его курсу, чувство особого уважения к балансу, как к достойному завершению большой, тяжелой и ответственной бухгалтерской работы, к тому концу, который, по пословице, „венчает дело*¹. Говорить же о балансе в самом начале курса читателю или слушателю, ничего еще в бухгалтерии не знающему,—это значит умалять значение баланса, разменивать его на мелочи.
3) По той же причине главу „Значение бухгалтерии" автор отнес в конец второй части, когда он в праве предполагать, что и его читателю известно многое, что помогает воспринять его рассуждения об этом значении вполне сознательно. .
4) Путь, которым шел автор для ознакомления с основным законом счетоводства,—не единственный; он избран им потому, что кажется наиболее простым и понятным. Применение такого метода было проделано автором в его педагогической практике много, много раз и всегда с хорошим успехом. Считая свой метод „рабочей гипотезой", автор вполне убежден, что в руках умелого преподавателя и другие пути могут с успехом привести к той же желанной цели: к сознательному усвоению закона двойного счета.
5) Ознакомление со счетными книгами отнесено в общем j плане курса сравнительно очень далеко; это не кажется автору минусом. Все говорит за то, что роль „книги",
в тесном смысле этого слова, будет в бухгалтерии делаться все менее и менее значительной (делаются уже и у нас попытки насаждения „бескнижного учета"), и потому важно прежде всего ознакомить с сущностью двойного счетоводства, независимо от того, какое внешнее воплощение получит это счетоводство.
6) Стремясь внести в изложение полную определенность, автор порою брал на себя смелость давать названия таким понятиям, которые выявились достаточно отчетливо, но еще не получили наименования (безразличные счета, специальные, условные и дополнительные статьи баланса); ради той же методической цели иногда давались несколько упрощенные определения и схематизированные классификации.
В заключение автор считает долгом принести горячую благодарность уважаемому И. Р. Николаеву, взявшему на себя труд просмотреть настоящий курс в рукописи и сделавшему много очень ценных указаний.
Ленинград,
Октябрь 1925 г.
ПРЕДИСЛОВИЕ К ЧЕТВЕРТОМУ ИЗДАНИЮ.
По сравнению с первым, в настоящем издании имеются некоторые изменения и дополнения. Наиболее существенные дополнения — глава „Счетоводство трестов", изложенная в соответствии с законом от 29 июня 1927 г., и параграфы, посвященные учету на карточках и на свободных листах, переработанные в соответствии с новыми законоположениями по счетоводству и отчетности. Законоположения эти перенесены из текста книги в приложения. Внесены также некоторые поправки методического характера.
Н. Благпов.
Ленинград,
Сентябрь 1927 г.
ПЕРВАЯ ЧАСТЬ.
Счет и основные книги
§ 1. Хозяйство и хозяйственная деятельность
Введение.
Слова „хозяйство", „хозяйственная деятельность", „хозяйственник" имеют в настоящее время широкое распространение, но
далеко не всеми понимаются совершенно одинаково. Разнообразие толкований зависит от того, что основное понятие „хозяйство" не является таким, относительно которого устранены уже все разногласия: различные авторитетные специалисты толкуют его по-разному. Наиболее простым толкованием является следующее.
Вся жизнь человека слагается из удовлетворения возникающих у него разнообразных потребностей. Потребности эти удовлетворяются тем или иным способом при помощи предметов внешнего мира. • Все то, что может служить для удовлетворения человеческих потреби'стен, называется благом. Одни из благ находятся в окружающей нас природе в безграничном количестве, из которого каждый, почти без всякого труда, черпает, сколько ему нужно (свет и теплота солнечных лучей, воздух, свободные источники воды и т. п.). Для использования других благ необходимо приложить в той или иной форме человеческий труд; труд этот прилагается или для того, чтобы добыть блага (рудники, поля, сады, огороды), или для того, чтобы переработать добытое (фабрики, заводы, кустарные промыслы), или для того, чтобы перевезти добытые и изготовленные предметы (железные дороги, пароходства) или для того, чтобы сохранить их (склады, элеваторы), или, наконец, для того, чтобы распределить их (всякого рода торговля). Блага первого рода называются даровыми или свободными, блага второго рода— хозяйст венными.
Деятельность человека, имеющая целью добывание, переработку, перевозку, хранение или распределение блага, назы
ваегся хозяйственною. Только на самых низких ступенях культуры человек занимается хозяйственной деятельностью
15 неорганизованно, случайно, в порядке удовлетворения уже назревшей потребности; в настоящее время хозяйственная деятельность совершается организованным путем, вызывая появление особой организации. Организация, созданная для достижения только-что перечисленных целей, т.-е. для добывания, переработки, перевозки, хранения и распределения благ, называется хозяйством. Угольные копи, медные рудники, мельницы, лесопильный завод, ситценабивная фабрика, железная дорога, холодильный склад, табачный трест, общество потребителей, ларек частного торговца—вот различные виды хозяйств. При всем их разнообразии, эти хозяйства имеют одну общую черту—все они хозяйства единичные, отдельные Каждое из них руководится единою волею лица, физического или юридического, стоящего во главе хозяйства; деятельность каждого единичного хозяйства идет планомерно, согласно плану этой деятельности, намеченному возглавляющим хозяйство органом. Понятию единичного хозяйства противопоставляется хозяйство народное, как отвлеченная совокупность всех единичных хозяйств государства, и хозяйство мировое, как совокупность всех народных хозяйств. §2. Виды Все отдельные, единичные хозяйства могут хозяйств. быть по своей цели разделены на две большие группы: потребительные хозяйства и предприятия. Потребительное хозяйство возникает для удовлетворения потребностей' только тех лиц, которые входят в состав его, в качестве членов или участников (кооператив, городское хозяйствб), и не стремится к извлечению прибыли из своих операций; предприятие возникает для получения прибыли путем содействия удовлетворению потребностей широкого круга лиц, не входящих в состав данного хозяйства. В свою очередь потребительные хозяйства делятся на кооперативы и хозяйства общественные. Первые ставят задачей удовлетворение частных, индивидуальных потребностей своих членов: потребностей в пище, одежде, жилище, топливе, орудиях производства и т. п. Вторые существуют с целью удовлетворения потребностей коллективных, т.-е. таких, которые возникают одновременно у широкого круга лиц и не могут быть удовлетворены усилиями одного человека: потребность в защите личной и имущественной безопасности, потребность в удобных путях сообщения и т. п. Общество потребителей, жилищное товарищество, промысловый кооператив—примеры хозяйств первого рода; городское, уездное, государственное хозяйство—примеры хозяйств второго рода. Предприятия тоже могут быть разбиты на две группы: промышленные хозяйства и торговые. Первые работают в области добывания различных благ, предоставляемых природой (добывающая промышленность) и в области их переработки (обрабатывающая промышленность); вторые действуют в области распределения благ, перемещая продукты добывающей и обрабатывающей промышленности от производителя к потребителю. Сельское хозяйство, огородничество, рыбные промыслы, каменноугольные рудники— предприятия добывающей промышленности; мукомольная мельница, суконная фабрика, чугунно-литейный завод, часовая мастерская—предприятия обрабатывающей промышленности; магазин частного торговца, Госторг, Универмаг—примеры торговых предприятий. Таким образом, можно установить следующую классификацию хозяйств. Единичные хозяйства Потребительные хозяйства Предприятие Общественные хозяйства Кооперативы Промышленные Торговые Предприятия добывающей промышленности Предприятия обрабатывающей промышленности Кроме того, имеются еще хозяйства подсобного характера, содействующие работе потребительных хозяйств и предприятий: транспортные общества, пароходства, банки и т. п. § 3. Необходимость учета хоз йственной деятельности. Деятельность отдельного хозяйства, как явление сложное, можно изучать с различных точек зрения. Можно изучать техниче скую сторону этой деятельности, т.-е. изучать те способы и приемы, которые создают самую суть работы того или иного хозяйства, составляют его сущность (агрономия, механика, технология, техника банкового дела и т. п.); можно изучать финансовую сторону хозяйственной деятельности, интересуясь, откуда, когда и на каких основаниях добывает хозяйство денежные средства для своего существования, как оно их расходует, какие совершает займы, как распределяет свои прибыли, как покрывает убытки и т. п.; можно изучать юридическую сторону хозяйственной деятельности, т.-е. изучать те особые права и обязанности, которые возникают между данным хозяйством и дру-I ими учреждениями и лицами при осуществлении его деятельности; можно, наконец, изучать хозяйственную (или, говоря иначе, экономическую) сторону этой деятельности, т.-е. сопоставлять, сравнивать и взвешивать,
17 с одной стороны, затраты всякого рода, вызываемые деятельностью хозяйства, с другой—достигаемые ею результаты, стремясь постоянно к тому, чтобы всякое хозяйство велось с соблюдением принципа хозяйственного расчета — давало наилучшие результаты с наименьшими затратами. Без соблюдения этого принципа, без установления надлежащего соответствия между затратами хозяйства и положительными результатами его работы деятельность хозяйства не может развиваться, она будет замирать, и хозяйство может погибнуть. Сопоставление затрат хозяйства и его достижений должно делаться как можно чаще, текущим порядком, чтобы вовремя принять меры для сокращения расходов или усиления производительности хозяйства; если такое сопоставление делать только изредка, то, может-быть, будет уже поздно лечить запущенную болезнь. Задача постоянного сопоставления затрат хозяйства и его достижений разрешается ведением в хозяйстве правильного учета. Слово „учет" имеет несколько значений: учетом называется один из приемов частичного овладения частной собственностью со стороны государства („взяты на учет- рояли"); учетом называется финансовая операция досрочного получения денег по обязательствам (учет векселей); в интересующем нас смысле учетом называется совокупность различных способов и приемов денежной оценки и записи всех отдельных операций, составляющих хозяйственную деятельность, в целях сопоставления текущим образом затрат и достижений хозяйства, иначе говоря—в целях постоянного осуществления принципа хозяйственного расчета. Как понятие счетное, учет отличается от простого счета, простого арифметического пересчитывания, следующими признаками: 1) при учете не только отмечают, что пришло в хозяйство и что ушло из него, но отмечают также, откуда и на каких основаниях был приход и куда и на каких осно-ван"ях был расход, иначе говоря, отмечают причины хозяйственных оборотов; 2) после известного, возможно короткого, промежутка времени при учете непременно выясняют достигнутые хозяйственной деятельностью результаты, прибыли или убытки, т.-е. выясняют следствия хозяйственных оборотов; 3) если хозяйственная деятельность регулируется заранее составленною сметою предполагаемых доходов и расходов, то учет сопровождается постоянным сопоставлением действительно получаемых доходов и действительно производимых расходов с доходами и расходами, предположенными по смете; при учете, следовательно, выясняют планомерность совершаемых хозяйством оборотов. § 4. Признаки Не всякий учет» содействует осуществле-рацнонального нию принципа хозяйственного расчета; только учета. правильный, рациональный учет помогает разумному ведению хозяйственной работы, являясь одним из непременных условий этого ведения. Чтобы быть рациональным, учет должен удовлетворять следующим пяти требованиям: требованию верности, полноты, своевременности, ясности и дешевизны. Учет должен быть верным — все, подлежащее учету, должно оцениваться и записываться в полном соответствии с действительностью, без малейших отклонений от истины в какую бы то ни было сторону; возможные ошибки в оценках или записях должны всемерно обнаруживаться и немедленно исправляться. Учет должен быть полны м—все без исключения операции данного хозяйства, имеющие денежную оценку, должны быть учтены полностью, во всем их объеме, без каких бы то ни было пропусков и исключений. Учет должен быть своевременным—записи должны производиться или при самом совершении оборотов, или следовать сейчас же за ними; без опозданий должны делаться и все нужные сводки записей, позволяющие регулировать текущую хозяйственную работу на основании данных самого последнего срока. Отсталость в учете — самая распространенная и самая закоренелая его болезнь, лишающая учет большой его доли значения и превращающая счетные книги в мало для кого нужные „исторические записки". У чет должен быть я с н ы м—все записи должны быть понятны всякому, кто знаком с основными правилами науки об учете; записи же сводные, характеризующие работу хозяйства за более или менее длительный период и говорящие об его положении к концу этого периода, должны быть общепонятными, чтобы всякий, имеющий право или несущий обязанность интересоваться положением дел в данном хозяйстве, мог легко и просто, без посторонней помощи, разобраться в этих записях. Наконец, учет, отвечая четырем вышеизложенным требованиям, должен быть дешевы м; расходы на содержание счет-, ного аппарата, на организацию и ведение учета не должны удорожать стоимость продукции или товаров; прекрасно поставленный учет не может быть признан рациональным, если он поглощлет значительные средства. Правильно организованный учет, давая возможность постоянно регулировать хозяйственную деятельность предприятия, его, так сказать, динамику, достигает одновременно и другой цели: легко и просто получаются периодические сведения о том. в каком состоянии находится все имущество хозяйства, получаются точные изображения его статики к тому или иному моменту. И. А. Благов. 2
19
& 5 Бухгалте- Мы видели, что правильный, точный учет рия, счетоведе- всех хозяйственных оборотов является пение и счетовод- временным условием плодотворности хозяй-ств⁰' ственной работы; изучением методов правильного, точного учета занимается особая наука—бухгалтерия.
Выше было сказано, что хозяйственная деятельность может быть изучаема с различных точек зрения: с технической, финансовой, юридической и экономической; сообразно с этим различают и науки: технические, финансовые, юридические и экономические. Стремясь в конечном счете содействовать осуществлению принципа хозяйственного расчета, бухгалтерия должна быть отнесена к наукам экономическим.
Резюмируя все вышеизложенное, можно так ответить на вопрос, что такое бухгалтерия: бухгалтерия—экономическая наука, изучающая методы рационального учета хозяйственной деятельности отдельного хозяйства в целях лучшего осу-⁴ ществления принципа хозяйственного расчета, с одной стороны, и периодического получения точного изображения имущественного состояния хозяйства—с другой. Короче говоря, бухгалтерия — экономическая наука, изучающая методы рационального учета статики и динамики отдельного хозяйства.
Как и во всякой науке прикладного характера, в бухгалтерии различают часть теоретическую и часть практическую: первая носит название счетоведения, вторая счетоводства; понятие же „бухгалтерия* охватывает собою и то и другое: и счетоведение и счетоводство.
Бухгалтерия может быть общей, когда она изучает такие законы, методы и приемы учета, которые свойственны всем вообще хозяйственным оборотам и применимы к деятельности каждого хозяйства, и прикладной (специальной), когда изучаемые ею законы, методы и приемы записей свойственны только определенной группе хозяйственных оборотов и могут быть применены только в некоторых однородных хозяйствах. Бухгалтерия фабрично-заводская, торговая, железнодорожная, банковая—вот примеры прикладной, или специальной бухгалтерии.
Предлагаемый курс ставит своею целью ознакомить с основами общей бухгалтерии, при чем примеры для иллюстрации положений общего характера будут браться из области счетоводства торгового, фабрично-заводского (промышленного) и счетоводства общественных (сметных) хозяйств.
II. Инвентарь.
§ 6. Понятие об Каждое хозяйство, предполагающее рабо-инвентаре. тать в той или ИНой области, должно располагать достаточным имуществом, состав которого определяется характером избранной отрасли хозяйственной дея
дельности. Фабрично-заводское ховяйство должно располагать надлежащим сырьем, топливом, вспомогательными материалами, станками, инструментами; торговое предприятие должно иметь некоторый запас товаров и располагать соответственно оборудованным помещением; транспортное хозяйство должно обладать обозом, судами или рельсовыми путями и подвижным составом и т. п. Всякое хозяйство, кроме того, должно обладать и некоторым запасом наличных денег для производства хотя бы первых неотложных расходов.
Приступая к правильному учету в любом хозяйстве, совершенно естественно начать с таких записей, которыми закрепляется первоначальное имущественное состояние хозяйства, или, иначе говоря, начать с описи того имущества, с которым хозяйство начинает свою хозяйственную деятельность. В дальнейшем это имущество будет подвергаться постоянным и разнообразным изменениям, которые будут целиком охвачены точным учетом; но, все-таки, первое, что надлежит сделать,—это закрепить начальное состояние имущества данного хозяйства особою описью, называемою инвентарем. »
Составим примерный инвентарь торгового предприятия, принадлежащего частному лицу, некоему И. М. Белкину’ предположивши, что в состав имущества этого хозяйства входили по 1 сентября 1925 г. следующие составные части:
1. Наличные деньги................. Руб. 2.840 —
2. Вексель Гурьева................ ₙ К800 _
3. Бревна—840 шт. по Руб. 15— . . ” 12.600 _
4. Долг Исаеву по счету . , . . . " 1.700 __
5. Вексель т-ва „Якорь"........... ” 2.200 _
6. Предметы обзаведения и устройства ” 1.520 _
7. Долг Швфцу по расписке .... „ 2.000 _
8. Доски—1500 шт. по Руб. 2— ... ” 3.000 _
9. Долг Десторгу по векселю .... ” 5.000 _
10. Долг Попова по письму................ 74Q _
Для выяснения состава имущества пришлось обратиться к действительности, к натуре; наличные деньги были пересчитаны, товары отсортированы, пересчитаны и оценены с возможной точностью, предметы обзаведения и устройства предназначенные обслуживать торговлю (столы, стулья шкафы и т. п.), тоже все были пересчитаны и оценены, при ем была составлена особая опись этому имуществу, в которую был включен каждый предмет с его оценкой; было установлено наличие векселей, по которым придется полу-тити’ 7япН° КаК И Дисьма Попова, по которому он должен упла-ить /49 р.; долг Исаеву был установлен на основании подлинного неоплаченного счета, долги Шварцу и Лесторгу—на основании копий выданных им обязательств, расписки и векселя.
21
Порядок расположения частей имущества был совершенно случайным и для составления правильного инвентаря должен быть в корне изменен:
1) должны быть показаны отдельно разнородные части имущества: имущество положительное, наличие которого увеличивает благосостояние хозяйства (деньги, товары, предметы обзаведения, долги хозяйству по векселям и другим документам), должно быть совершенно отделено в описи от имущества отрицательного, наличие которого уменьшает благосостояние хозяйства (долги хозяйства по векселям и другим документам);
2) должны быть сведены вместе однородные части имущества: в одну группу должны быть соединены два товара, два векселя, по которым придется получать, и т. д.;
3) для расположения частей имущества, как положительных, так и отрицательных, должен быть установлен какой-либо определенный принцип; имущество положительное можно,'напр., расположить по степени его реализуемости: чем легче и вернее оно реализуется в наличные деньги, тем выше оно показывается в описи, первое место в которой отводится наличным деньгам; имущество отрицательное располагается по степени его изъем ле мости, т.-е. по степени солидности и обоснованности долга; долги однородные располагаются по их срокам, начиная с долгов краткосрочных.
Кроме того, в инвентаре каждая его отдельная часть, каждый товар, каждый вексель должны быть описаны настолько подробно, чтобы исключалась всякая возможность , замены одного другим.
При соблюдении вышеизложенных условий мы можем составить такой инвентарь (см. фиг. 1).
§7. Классифика- Вышеприведенный инвентарь включает ция ценностей. в себя различные части имущества или, иначе говоря, различные ценности. С бухгалтерской точки зрения, ценностью считается все то, что может иметь денежную оценку.
Ценности делятся на три группы: материальные ценности, деньги и условные ценности.
Ценности материальные или вещественные — те, которые воплощаются в предметах внешнего мира: сырье, топливо, товары, движимое и недвижимое имущество *) и т. п. Деньг и—особый товар, служащий измерителем всех остальных ценностей и потому отноёимый в особую группу. У с л о в н ы е ценности—такие, которые переходят в мате
1) Примечание в статье 21 Гражданского Кодекса гласит: „С отменой частной собственности на землю деление имущесть на движимое и йсдоп жимое упразднено”. Несмотря на это, названия „движимое имущество , „недвижимее имущество*- продолжают применяться в деловом обороте.
И Н В Е Н Т».1Д Р Ь
торговли И. М. Белкина на I сентября 1925 г.
1 Наличные 1- 1 Векселя
2 деньги. Р 2 к платежу.
Товары. Приказу Лесторга,
Бревна сосновые. ср. 5 сентября. Р.
4-саж. 8-вершк., Кредиторы. L
840 шт. по Р. 15- Исаев, П. И.
Доски бер. обр., здесь, ср. 26 сект. I
9-арш. 6 X 1'/а, 12.600 2.84С Шварц, К. К., 1.700 --- 5.00С
1500 шт. по Р. 2--- 3.000 --- 15.600 Псков, ср. 1 окт. 2.000 --- 3.700
3 Обзаведение Итого . . --- 8.700 -- и устройство.
По особой описи 1.520 ---
4 Векселя
к получ..
На Гурьева, В.И.,
здесь, ср. 8 сен-
тября ..... 1.800 --- 1
На т-во „Якорь”,
Москва, ср. 28 сен-
тября . .... 2.200 --- 4.000 --- 1
5 Дебиторы. 1 1
Попова, В. М.
здесь . . . --- --- 740( 1
Итого Р. . . --- -| 24.700,1
Фиг. 1.
риальные ценности или в деньги при наличии известных условий. Так, напр, вексель Гурьева на 1.800 руб. будет оплачен наличными при следующих условиях: 1) если наступит срок векселя и 2) если Г урьев будет платежеспособен;
соглашению с Белкиным, он может вместо наличных денег расплатиться и какими-нибудь вещественными ценностями: товарами, материалами и т. и.
Условные ценности по отношению к каждому хозяйству делятся на положительные условные ценности — права
данного хозяйства, и отрицательные условные ценности — его обязательства. Каждое хозяйство является должником — дебитором по своим обязательствам, и верителем— кредитором по своим правам. То, что составляет право кредитора, является обязательством дебитора; так, например, находящийся у Белкина вексель Гурьева выражает право. Белкина на получение от Гурьева 1.800 руб. и обязательство последнего уплатить Белкину эту сумму. § 8. Актив, пас- в инвентарь, помещенный на стр. 21, сив и капитал, включены как деньги, так и вещественные ценности (товары, движимость) и ценности условные—права и обязательства хозяйства. Инвентарь этот, все-таки, недостаточно полон; из него видно, что всех положительных частей имущества—денег, вещественных ценностей и прав— у хозяйства имеется на 24.700 руб.; различных отрицательных частей имущества, обязательств хозяйства перед кредиторами . по векселям и другим документам, имеется на 8.700 руб. Разница между этими суммами—16.000 руб, определяет капитал, вложенный в предприятие его собственником—Белкиным. Если представить, что немедленно после составления инвентаря предприятие Белкина было ликвидировано, при чем все оценки оказались идеально точными, а все должники исправными плательщиками, то реализация тех ценностей, которые показаны в левой части инвентаря, вместе с имеющимися уже теперь наличными деньгами, дала бы 24.700 руб. Из этой суммьГ 8.700 руб. пошли бы на расплату с кредиторами, а 16.000 руб. остались бы в распоряжении Белкина. Если бы реализация дала сумму, меньшую 24.700 руб., Белкину осталось бы соответственно меньше. Наоборот, при выручке от реализации суммы больше 24.700 руб., Белкин получил бы больше 16.000 руб. Сумма капитала, определенная по инвентарю вычитанием из общего итога положительного имущества хозяйства общего итога лежащих на нем обязательств в пользу кредиторов, составляет чистый капитал, или чистое имущест в о—имущество, свободное от долгов. Для того, чтобы сделать инвентарь полным, необходимо в правой части его, после обязательств перед кредиторами, т.-е. после ссудного капитала, поместить и сумму чистого капитала, которая, таким образом, составит последнюю статью инвентаря. Таким помещением устанавливается, с одной стороны, обязательство хозяйства вернуть собственнику вложенный им капитал, с другой стороны—право собственника на обратное получение из предприятия вложенного капитала. Осуществить свое право собственник может только при ликвидации хозяйства, после расчетов со всеми кредиторами; при этом размеры полученного им при ликвидации капитала
25
могут и не совпасть с тем, что числится по инвентарю,—он может получить и больше и меньше, в зависимости от того, как пойдет реализация положительных ценностей.
Дополним инвентарь, приведенный на стр. 21, помещением в него капитала, а также некоторыми другими подробностями, выпущенными сперва для упрощения (см. фиг. 2).
В нашем примере совокупность положительных частей имущества превысила своим итогом сумму ссудного капитала. Возможны и два другие случая: 1) положительного имущества ровно столько, сколько составляют обязательства перед кредиторами, и 2) положительного имущества меньше, чем обязательств в пользу кредиторов.
В первом случае совершенно не имеется капитала, принадлежащего собственнику, и все положительное имущество принадлежит кредиторам, составляет капитал ссудный; во втором случае положительного имущества нехватает для расчетов с кредиторами,—имеется, как говорят, дефицит. Если собственник не пополнит этой недостачи, не погасит дефицита из каких-либо иных источников—хозяйство будет несостоятельным.
Наконец, возможен и такой случай, когда никаких.обязательств пеоед кредиторами в хозяйстве не будет; тогда все положительное имущество составляет чистый капитал.
Мы видели, как делают полным инвентарь, в котором имеется, кроме ссудного, чистый капитал,—сумму этого капитала помещают последней статьей на правой стороне инвентаря. Если в предприятии имеется только капитал ссудный, равный по величине итогу положительного имущества, или только капитал чистый, то никаких мер для пополнения инвентаря предпринимать не надо; если же имеется дефицит, то его необходимо в полном инвентаре поместить в левой половине инвентаря, после долгов, причитающихся с дебиторов. Эта сумма будет показывать, что собственник должен внести в хозяйство для расчетов с кредиторами известную сумму денег; таким образом, сумма дефицита в инвентаре устанавливает обязательство собственника и право хозяйства.
В полном инвентаре левая половина называется активом, правая—п а сси во м. Актив представляет совокупность всех положительных частей имущества, т.-е. денег, вещественных ценностей и прав хозяйства, а в некоторых случаях—и дефицита; пассив—совокупность отрицательных частей имущества, т.-е. обязательств хозяйства как перед третьими лицами (кредиторами), так и перед собственником.
Представим ниже, в очень упрощенном, сжатом виде, полные инвентари, из которых в одном положительное имущество равно по сумме ссудному капиталу, а в другом.— имеется дефицит (см. фиг. 3).
Актив.
Инвентарь.
Пассив.
। Касса 500— I Товары 7.500— ' Веке, к
получ. .3.000—
¹ Дебитор.1.000 —
_________
12.000—
Векс.к пл.8.000—
Кредит. 4.000—
Инвентарь.
Актив.
Пассвв.
Касса . 500—. Векс.к пл.8.000—
Товары 5.500— Кредит. 4.01.0— Веке, к
получ. 3.000—
' Дебиторы 1.000
10.000—
Дефицит2.000—
12.000- 12.000—
Фиг.
§ 9. Инвентар- в каждом полном инвентаре актив равен ный баланс. пассиву; уравнение достигается или помещением в пассив капитала, или помещением в актив дефицита.
Полному инвентарю, с равными итогами актива и пассива, часто придают название инвентарного баланса; слово „баланс* происходит от итальянского „bilancia“, которое, в свою очередь, происходит от латинского „Ы-1апх“—двух-чашный; оно обозначало сперва „весы с двумя чашками", а лотом это слово получило переносный смысл—„равновесие". В этом смысле слово „баланс" применимо и к инвентарю: оно подчеркивает равновесие между итогами актива и пассива >)•
Для того, чтобы получить наименование „инвентарного баланса", инвентарь должен, кроме равенства итогов актива и пассива, обладать еще одним качеством: он должен быть очень сжат, очень компактен; все подробности из него должны быть исключены, и по каждой „статье" даются только общие итоги. Поэтому инвентари, помещенные на этой странице, должны быть названы инвентарными балансами.
*) Слово „баланс” имеет применение не только в бухгалтерии: им пользуются вообще тогда, когда какую-либо количественную массу устанавливают по двум различным признакам. Если, напр., будет вычислено на какой-либо год для Закавказья количество хлебов, с одной стороны, по потребностям жителей, с другой—по источникам снабжения, то получится ь бел™ ^аланс Закавказья-. В этом смысле говорят: „топливный баланс НСФСР“, „соляной баланс СССР". В балансах такого рода может и не быть, равенства итогов актива и пассива.
— 27 —
Некоторыми счетоводами слову пассив придаются два разных значения: пассив в узком смысле, т.-е. обязательства перед кредиторами, и пассив в широком смысле, т.-е. все обязательства хозяйства, включая и обязательства по капиталу. Таким же образом можно по-разному понимать и слово актив: в узком смысле актив обозначает только положительное имущество хозяйства, в широком—положительное имущество и дефицит.
Когда, напр., говорят про несостоятельного должника, что „его пассив превышает актив на столько-то“, то употребляют эти слова в узком значении.
§ 10. Инвентари- После всего вышеизложенного можно дать зация. точное определение понятию „инвентарь".
Инвентарем называется основанное на натуре подробное описание имущества отдельного хозяйства к определенному моменту, с разбивкою имущества на составные части и с оценкою.
Все эти признаки: 1) натура, действительность, как источник и основание, 2) подробность описания, 3) приурочение всех данных к одному моменту, 4) разбивка имущества на составные части, 5) денежная оценка, 6) письменная форма—составляют обязательные признаки инвентаря. Отсутствие хотя бы одного из них не дает возможности применить термин „инвентарь".
Заметим, что и это слово имеет другое, более узкое значение: словом „инвентарь" часто обозначают только движимое имущество хозяйства (предметы обзаведения и устройства, мебель и т. п.). В этом смысле различают инвентарь живой (лошади, рогатый скот и т. п.) и мертвый (все неживое движимое имущество).
Составление инвентаря, или, иначе говоря, инвентариза-• ция, в большом и сложном хозяйстве является делом далеко не простым; приходится очень обстоятельно обдумать весь порядок инвентаризации, подобрать личный состав инвентаризационных комиссий, выработать для них подробные инструкции и принять целый ряд предварительных технических мер, чтобы ускорить и облегчить инвентаризацию: привести в порядок склады, отсортировать и разложить по сортам и размерам товары, материалы и т. д. Инвентаризация распадается на 4 отдельных, операции: 1) выяснение имущества. 2) классификация его, 3) оценка и 4) запись.
Приступая к инвентаризации, прежде всего вы яс-н я ют;
1) по отношению к имуществу, принадлежащему данному хозяйству, где и какие именно его части находятся
к моменту составления инвентарй; если та или иная часть имущества находится вне пределов хозяйства, то выясняется, на каких основаниях передана она другому хозяйству: на сохранение, в залог, на прокат и т. п.;
2) по отношению к имуществу, не принадлежащему данному хозяйству, но находящемуся в нем,—где, какое именно находится имущество и на каких основаниях: взято ли оно на хранение, для комиссионной продажи, в залог и т. п., и
3) все права и обязательства хозяйства.
При этом выяснении ценности материальные взвешиваются, перемериваются, пересчитываются; векселя и прочие долговые документы пересматриваются и проверяются: права данного хозяйства на ценности, ему принадлежащие, но находящиеся вне его пределов, и его обязательства по ценностям, в нем находящимся, но ему не принадлежащим, а также все прочие обязательства устанавливаются на основании имеющихся в хозяйстве письменных документов и прочих записей, после тщательной их проверки.
Состав имущества, как бы оно ни было сложно и обширно, должен быть выяснен по всем частям на один и тот же срок; если выяснение приходится делать в предприятии на ходу, то необходимо, установивши срок инвентаря, состояние одних частей имущества выяснить на этот именно срок, состояние других частей выяснить непосредственно в натуре или на какой-либо предшествующий срок или на срок более поздний, а затем—основываясь на записях движения ценностей, их прихода и расхода за время между сроком фактического выяснения и сроком инвентаря—внести соответствующие поправки, которые и приведут состояние всех частей инвентаря к одному и тому же сроку.
Вопрос о том, включать ли в состав инвентаря ценности, не принадлежащие хозяйству, а находящиеся в нем лишь временно, по тем или иным основаниям: на хранении, для комиссионной продажи, в залоге и т. п., решается не всегда одинаково. Можно: 1) или включить все такие ценности в актив инвентаря, отметивши в пассиве их принадлежность • определенным собственникам, 2) или, вовсе не включая в инвентарь, перечислить их после инвентаря, в виде справки, 3) или часть включить в инвентарь, а часть показать в виде справочной статьи; при таком решении вопроса включению подлежат ценности, или более интересные для данного хозяйства по роду его деятельности, напр., комиссионные товары У комиссионера, или более тесно связанные с хозяйством, ■ напр., залоги, обеспечивающие выданные ссуды. В этих случаях придется, перечисливши в активе принятые на комиссию товары, в пассиве против них поставить статью