Управление затратами и организация внутреннего контроля на предприятии

В.В. Горлов, В.И. Сурат, С.А. Сергеева





                УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ И ОРГАНИЗАЦИЯ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ





Монография



3-е издание






Москва
Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°»

2022

УДК 657
ББК 65.052
    Г69
Рецензенты:
     Е.И. Балалова - доктор экономических наук, профессор, Российский университет кооперации;
     И.В. Соклакова - кандидат экономических наук, доцент, Московский экономический институт.
Авторы:
     В.В. Горлов - доктор экономических наук, доцент, профессор кафедры финансового менеджмента РГУ нефти и газа (НИУ) имени И.М. Губкина, профессор кафедры государственных и муниципальных закупок Московского государственного университета управления Правительства Москвы, профессор кафедры менеджмента Московского экономического института;
     В.И. Сурат - кандидат экономических наук, доцент, президент Московского экономического института;
     С.А. Сергеева - кандидат экономических наук, научный сотрудник кафедры управления активами МГИМО МИД России.
Научный редактор:
В.В. Горлов - доктор экономических наук, доцент.



    Горлов, Виктор Владимирович.
Г69 Управление затратами и организация внутреннего контроля на предприятии : монография / В.В. Горлов, В.И. Сурат, С.А. Сергеева ; под науч. ред. В.В. Горлова. - 3-е изд. - Москва : Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2022. - 340 с. : ил.
         ISBN 978-5-394-04905-7.
         В монографии раскрывается методология управления затратами производственных организаций (методология управленческого учета) и организация системы внутреннего контроля (на примере фармацевтических производственных организаций). Предложенный комплекс теоретическо-методологических и научно-методических положений по формированию систем управленческого учета и внутреннего контроля фармацевтических производственных организаций предполагает развитие учетно-информационного обеспечения в целях повышения эффективности функционирования бизнес-процессов производства и продажи лекарственных препаратов.
         Для научных и практических работников, а также преподавателей и студентов высших учебных заведений.


ISBN 978-5-394-04905-7

© Горлов В.В., Сурат В.И., Сергеева С.А., 2022

СОДЕРЖАНИЕ



ВВЕДЕНИЕ....................................................5
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ
ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ..............................10
1.1 Экономическая характеристика фармацевтической деятельности и анализ состояния фармацевтического рынка России...10
1.2 Теоретический анализ категориального аппарата и процесса формирования управленческого учета..................22
1.3 Концептуальное содержание системы внутреннего контроля.39
Выводы по первой главе.....................................57
2 КОНЦЕПЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ ПРЕПАРАТОВ..........61
2.1 Моделирование организации учета затрат на производство
   фармацевтических препаратов.......................61
2.2 Управление затратами с применением традиционных систем учета затрат «стандарт-кост» и «директ-костинг».....79
2.3 Концепции учета затрат с применением прогрессивных систем управления и контроля деятельности фармацевтических производственных организаций........................97
Выводы по второй главе...............................128
3 МЕТОДОЛОГИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ПРОДАЖ
В ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ..............................................134
3.1 Продажи лекарственных средств как один из элементов системы управленческого учета в фармацевтических производственных организациях.......................................134
3.2 Маркетинговый анализ в фармацевтических производственных организациях как информационная база для размещения лекарственных препаратов на рынке...................155

3

3.3 Прогнозирование продаж лекарственных препаратов фармацевтическими производственными организациями..168
Выводы по третьей главе...........................186
4 МОДЕЛИРОВАНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ЦЕЛЯХ ИНФОРМАЦИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ
ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ......................190
4.1 Принципиально-функциональная сущность учетноинформационного обеспечения внутреннего контроля фармацевтических производственных организаций.....190
4.2 Научно-методические рекомендации по формированию информационного обеспечения управления бизнес-процессами посредством управленческого учета в фармацевтических производственных организациях.....................199
4.3 Учетно-информационное обеспечение внутреннего контроля фармацевтических производственных организаций.....211
Выводы по четвертой главе.........................221
5 НАУЧНО-МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО РЕАЛИЗАЦИИ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
В ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ......................................225
5.1 Методика внутреннего контроля качества производства фармацевтических препаратов........................225
5.2 Методика контроля хранения и обеспечения запасов фармацевтических препаратов.......................232
5.3 Методика внутреннего контроля продаж лекарственных
   препаратов фармацевтических производственных организаций.... 240
Выводы по пятой главе.............................251
ЗАКЛЮЧЕНИЕ........................................254
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ....................264
ПРИЛОЖЕНИЯ........................................288

4

            ВВЕДЕНИЕ



     Рыночная экономика существенно изменила значение теории и практики бухгалтерской науки, являющейся важной информационной основой для решения задач управления деятельностью различного рода экономических субъектов. Предъявление принципиально и качественного новых требований к формированию и организации учетно-аналитического обеспечения в российской теории и практике определено интеграцией отечественной экономики в мировое пространство, и, как следствие, значительным увеличением объема информационных      данных, обеспечивающих эффективное
функционирование предприятий. При этом учетная подсистема становится не только средством сбора, обработки, хранения и группировки информационных баз данных, но и все чаще выступает в качестве специфической формы участия в управленческой деятельности.
     В этой связи само появление новых элементов учета, контроля и анализа определяет необходимость управления как инновационными нанотехнологиями производства продукции, затратами и конкурентоспособностью экономического субъекта в соответствии с закономерностями и требованиями современной парадигмы, так и оптимальное решение ключевых вопросов качества управления в отечественной промышленности. Эти проблемы обуславливают целесообразность дальнейшего развития методологии учетной и управленческой парадигм, определения их взаимосвязи, научного осмысления совершенствования концепции формирования релевантной информации для корпоративного менеджмента.
     Однако нестабильность политических, экономических и социальных отношений в условиях всеобщей глобализации существенно повышают риски финансовой безопасности на макро- и микроэкономических уровнях страны, что требует активизации научнотехнических ресурсов в областях знаний, включая управленческий учет, контроль, экономический анализ. Для эффективного управления экономическими процессами необходима достоверная информация о динамике показателей, определяющихся на основе информации управленческого учета. Тем не менее, современные системы управленческого учета все еще недостаточно ориентированы на рациональное использование ресурсного потенциала предприятий, обеспечивающие генерирование информационных данных,

5

способствующих гибкому и оперативному реагированию на инверсию внешней среды. Кроме того, не обеспечивается в полной мере эффективное решение текущих и стратегических задач их развития. Означенные проблемы имеют особую актуальность для фармацевтических предприятий. Здоровье граждан России как важнейший показатель национальной безопасности на современном этапе социально-экономического развития рассматривается в качестве одной из главных задач государства, а инвестиционно-инновационное развитие отечественной фармацевтической промышленности можно рассматривать в качестве приоритетного направления модернизации российской экономики.
     В этой связи актуализируются проблемы: своевременности и полноты учета, информационного обеспечения системы управления в организациях по производству фармацевтических препаратов, являющихся базой принятия и аргументированного обоснования управленческих решений по использованию внутреннего потенциала и реализации стратегии организации. Важность своевременного и полного решения этих проблем определяется тем, что полноценный управленческий учет в организациях по производству фармацевтических препаратов в настоящее время все еще не ведется, а практическое функционирование финансового учета весьма существенно абстрагировано от информационных потребностей внутреннего управления и характеризуется незначительной гибкостью и адекватностью к быстроизменяющимся условиям внешней среды и отстает от современных организационно-экономических форм и способов функционирования их деятельности. Это свидетельствует о потребности в формировании новой учетно-информационной системы в организациях по производству фармацевтических препаратов, адекватной современным требованиям управления, включающей учетный инструментарий, обеспечивающий упорядоченную организационную информацию о состоянии объектов управления.
     Таким образом, возникла объективная необходимость поиска и формирования нового содержания концепции управленческого учета и внутреннего контроля в организациях по производству фармацевтических препаратов, использование которой позволит создать эффективную учетно-информационную систему, включающую разработку инновационной методологии управленческого учета, а также организацию внутреннего контроля и анализа управления затратами.

6

Кроме того, в настоящее время существенно повышаются требования к качеству управленческой информации, возникает необходимость формирования хозяйственных механизмов, способных своевременно организовать передачу достоверных информационных потоков, отражающих современное состояние внешней и внутренней среды российских фармацевтических предприятий. Эффективно организованный управленческий учет, основанный на отраслевой специфике, призван учитывать не только выбранную стратегию и организационную структуру фармацевтических предприятий, но и протекающие бизнес-процессы. В этой связи, актуальным является обеспечение качественного анализа, разработки методологии и методик управленческого учета и внутреннего контроля, повышающих результативность финансово-хозяйственной деятельности фармацевтических производственных организаций.
     Исследованием проблем теории и практики управленческого учета, направлений его дальнейшего развития, включая стратегические, на протяжении многих лет занимался широкий круг отечественных и зарубежных ученых.
     Теоретические проблемы управленческого учета, контроля и аудита подробно освещаются в трудах зарубежных авторов: X. Андерсена, Э.А. Адамса, Э. Аренса, Д.Ч. Гариссона, П.Р. Гембла, Ф.Л. Дефлиза, Г.Р. Дженика, Р. Доджа, П.Ф. Друкера, К. Друри, Д. Колдуэлла, Д. Лоббека, Р. Ленквиста, Э. Марселла, Б. Нидлза, В.М. О'Рейлли, Ж. Ришара, М. Стоуна, А. Таппа, Ч.Т. Хорнгрена, Р. Энтони и др.
     Развитию теории и методологии бухгалтерского учета и экономического анализа посвящены работы российских экономистов: А.Ф. Аксененко, А.С. Бакаева, И.А. Басманова, С.Б. Барнгольц, П.С. Безруких, М.А. Вахрушиной, Р.Я. Вейцмана, В.Г. Гетьмана, С.Е. Егоровой, О.В. Ефимовой, В.Б. Ивашкевича, В.Э. Керимова, М.Х. Жебрака, Н.П. Кондракова, М.В. Мельник, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, В.И. Петровой, А.Ю. Петрова, Л.В. Поповой, Я.В. Соколова, А.Д. Шеремета и др.
     Широкий спектр работ отечественных авторов посвящен теоретико-методологическим и научно-методическим аспектам организации управленческого и производственного учета, системе контроллинга. К их числу можно отнесли труды М.И. Баканова, Н.Д. Врублевского, А.А. Епифанова, Т.П. Карповой, И.И. Касьяновой,

7

С.Н. Колесникова, Н.Н. Комаровой, И.Г. Кондратовой, Э.В. Кондуковой, С.А. Николаевой, О.Е. Николаевой, В.Я. Овсийчук, В.В. Палия, Т.В, Шишковой и других.
     Значительный вклад в разработку теоретических и практических положений внешнего и внутреннего контроля внесли отечественные ученые: Р.А. Алборов, М.А. Азарская, В.Д. Андреев, С.В. Банк, С.И. Басалай, И.А. Белобжецкий, В.В. Бурцев, Э.А. Вознесенский, А.А. Галдина, Л.А. Дубовенко, Ж.В. Закарая, Ю.А. Данилевский, Е.Н. Колесникова, Г.В. Макарова, Г.В. Максимова, О.П. Минцер, В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова, Т.С. Сандрикова, Л.Б. Сидельникова, И.А. Слабинская, А.Е. Суглобов, Б.Н. Соколов, В.В. Рукин, Ф. Риполь-Сарогоси, В.Ю. Реутов, Л.И. Хоружий и др.
     Методологическую основу организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, вопросы бюджетирования раскрываются в работах Н.А, Адамова, И.А. Басманов, П.С. Безруких, И.Н. Белого, Т.В. Бодрова, И.Д. Демина, Т.Г. Дроздовой, Е.В. Зубарева, В.Г. Лебедева, В.П. Кустарева, А.Ш. Маргулиса, А.П. Михалкевича, Т.М. Рогуленко, В.И. Стоцкого, В.Е. Чернышева, Н.Г.Чумаченко, Л.З. Шнейдмана и др.
     Методологические основы инструментария обеспечения экономической безопасности хозяйствующих субъектов, вопросы рискологии определяются в работах В.П. Буянова, Л.К. Никандровой, М.Ф. Овсийчук, А.В. Шохнеха.
     Развитию учета и контроля в фармацевтической отрасли, повышению эффективности управления фармацевтической производственной организации, анализу сбытовой и ценовой политики посвящены труды М.А. Блох, Г.Д. Болт, И.А. Иванова, Р.В. Калиничевой, В.В, Комарова, Н.Н. Коротеевой, В.И. Крикова, И.И. Левинштейна, Е.Г. Овчарова, В.И. Прокопишена и других авторов.
     Методология бухгалтерского учета и внутреннего контроля в фармацевтических производственных организациях на практике фактически сводится только к планированию, калькулированию, анализу, контролю сохранности запасов фармацевтических субстанций, вспомогательных материалов и готовых препаратов. Кроме того, в исследованных работах практически не отражены проблемы, связанные с методологией и организацией управленческого учета и внутреннего контроля в российских фармацевтических производственных организациях.

8

     Фактически, до настоящего времени комплексные исследования теории, методологии, организации управленческого учета и системы внутреннего контроля в организациях по производству фармацевтических препаратов в полном объеме практически не проводились. При этом разработка механизмов реализации концепции управленческого учета, системы внутреннего контроля приобретает в современных условиях не только важное теоретико-методологическое, но и значительное практическое значение. В этой связи, управление устойчивым развитием российской фармацевтической промышленности на практике требует системного подхода с учетом единства и целостности триады «конкурентоспособность национальной экономики -фармацевтическая производственная организация - продукция (лекарственные средства и препараты)», реализация которого обеспечивается с помощью современного информационного учетноаналитического инструментария, что свидетельствует об актуальности темы диссертационного исследования, направленного на разработку принципиально нового направления в теории и практике учетной науки - методологии управленческого учета и внутреннего контроля фармацевтических производственных организаций.
     Недостаточная изученность и теоретическая разработанность методологии, конкретных методов и методик управленческого учета и внутреннего контроля в фармацевтических производственных организациях, обусловили выбор темы исследования, ее актуальность, цель и задачи.

9

ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
В ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

1.1  Экономическая характеристика фармацевтической деятельности и анализ состояния фармацевтического рынка России

    Современная система здравоохранения занимает одно из приоритетных направлений в экономической политике государства, что связано со следующими обстоятельствами. Во-первых, она связана с жизнедеятельностью населения. Основной функцией системы здравоохранения является формирование условий, при которых гражданам может и должна быть оказана качественная и своевременная медицинская помощь. Во-вторых, со стороны государства инициируется последовательное реформирование здравоохранения, направленное на модернизацию процесса оказания медицинских услуг, что подтверждается повышенным финансированием данной сферы. Реформирование системы здравоохранения осуществляется с целью улучшение здоровья граждан. Для повышения результативности проводимых мероприятий необходимо использовать финансовые, материальные и кадровые ресурсы. Проведение реформ оказывает большое воздействие на фармацевтическую отрасль, являющуюся подсистемой здравоохранения.
    Возрастание интереса к фармацевтической деятельности явилось результатом качественных изменений вследствие глобальных геополитических процессов. Прогресс в фармацевтической промышленности связан с формированием высоких технологий, которые основаны на развитии физико-химической биологии. Фармацевтическая промышленность включает в себя большое количество подотраслей, отличается высоким уровнем научных исследований и опытноконструкторских разработок и большим количеством затрат.
    Фармацевтическая промышленность занимает в экономике страны особое положение, которое заключается в социальной направленности и значимости продуктов ее производства. Для фармацевтической промышленности характерны устойчивые высокие темпы роста

10

производства и прибыли, которые не зависят от экономических изменений в стране.
     В толковом словаре русского языка С.И. Ожегова, Н.Ю. Шведовой фармацевтика (то же, что и фармация) - раздел фармакологии, занимающийся изысканием, исследованием, изготовлением, стандартизацией, хранением и отпуском лекарственных средств, а также практическая деятельность в этой области¹.
     В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001 производство фармацевтической продукции относится к химическому производству².
     Фармацевтическая промышленность является отраслью химической промышленности, занимающейся производством лекарственных средств. Фармацевтическая отрасль промышленности включает также организации, которые производят готовые дозированные формы лекарств.
     История фармацевтической деятельности тесно связана с историей развития химии и биологии, однако есть ряд моментов, принципиально отличающих ее от истории химии. Фармацевтическая деятельность основывается на достижениях химии, биологии, физики, математики.
     Фармацевтическая деятельность представляет собой комплекс наук и практических знаний о вопросах обработки, контроля, хранения, изготовления и реализации лекарственных средств.
     Начало развития фармацевтической промышленности в России обусловлено принятием 12 июня 1898 г. Закона «О фабричном производстве сложных фармацевтических препаратов». В соответствии с данным нормативным документом приготовление лекарственных препаратов, их оптовая продажа разрешалась на фабриках, лабораториях химических предприятий³. Разрешение на открытие производства лекарственных средств можно было получить у губернаторов, градоначальников, обер-полицмейстеров. Управлять фармацевтической организацией могли сами владельцы или управляющие, которые не

¹ Петрова В.И. Гармонизация бухгалтерской практики / В.И. Петрова, М. Мотовилова // Финансовая газета. - 1997. - № 9.

² Постановление Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст «О принятии и введении в действие ОКВЭД» (в ред. от 14.12.2011).

³ Полное собрание законов Российской империи (ПСЗРИ). Собрание 3. Т. XVIII. 1898. Отделение 1. Ст. 15375. - СПб., 1901.

11

должны быть моложе двадцати лет, иметь степень магистра фармации, а также должны пройти обучение в высшем учебном заведении, где в числе главных учебных дисциплин была химия⁴. В 1898 году Министерством внутренних дел был издан первый список фармацевтических препаратов, разрешенных к производству и оптовой продаже. В списке было представлено 60 наименований лекарственных препаратов⁵.
      С принятием закона были созданы первые фабричные производства. В 1902 г. в Москве магистром фармации В.К. Феррейном основывается товарищество «В.К. Феррейн», которое содержало аптеки, фармацевтические, химические лаборатории, а также занималось оптоворозничной торговлей фармацевтических препаратов, химических, парфюмерных, косметических и других аптекарских товаров⁶. В 1909 г. в Казани было основано акционерное общество «Ф.Х. Грахе». Организация содержала аптеки, аптекарские магазины, завод искусственных минеральных вод⁷.
      В 1902 г. открывается фирма «Эрманс»⁸, в 1912 г. фирма «Феррейн» (в настоящее время - завод им. Л.Я. Карпова)⁹. В 1911-1912 гг. в Москве основывается предприятие «Шеринг» по производству серного эфира, коллодия, ляписа и др. В эти годы английская фирма «Ален и Гамбурис и Ко» основывает завод по производству галеновых препаратов¹⁰.
      В 1907 г. в Петербурге открылся завод «Фармакон», который начал производство эндокринных, галеновых препаратов и минеральных солей, а также неорганических химических средств и органических лекарств¹¹. В 1917 г. в России были созданы фармацевтические производственные организации, которые производили химические, химико-—
⁴ Полное собрание законов Российской империи (ПСЗРИ). Собрание 3. Т. XVIII. 1898. Отделение 1. Ст. 15375. - СПб., 1901.
⁵ Собрание узаконений и распоряжений правительства (СУРП). 1899. Отдел 2. Второе полугодие. Ст. 2150. - СПб., 1899.
⁶ Собрание узаконений и распоряжений правительства (СУРП). 1902. Отдел 2. Первоеполугодие. Ст. 145. - СПб., 1903.
⁷ Полное собрание законов Российской империи (ПСЗРИ). Собрание 3. Т. XXIX. 1909. Отделение 1. Ст. 32382. - СПб., 1912.
⁸ Центнершвер М.Г. Очерки по истории химии / М.Г. Центнершвер. - Одесса, 1912. ⁹ Центральный государственный исторический архив (ЦГИА) г. Москвы. - Ф. 54. -Оп. 10.- Д. 1297.
¹⁰ Центральный государственный исторический архив (ЦГИА) г. Москвы. - Ф. 54. -Оп.10.-Д. 2671.
¹¹ Блох М.А. Развитие и значение химической промышленности / М.А. Блох. - Пг., 1920.- Ч. 1.

12