Налоги и налогообложение

                НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ





Под редакцией
доктора экономических наук, профессора И.А. Майбурова

Восьмое издание, переработанное и дополненное

Рекомендовано Министерством образования Российской Федерации в качестве учебника для студентов высших учебных заведений

Рекомендовано Научно-исследовательским институтом образования и науки в качестве учебника для студентов вузов, обучающихся по направлениям бакалавриата «Экономика» и «Менеджмент», по программам специалитета «Экономическая безопасность» и «Таможенное дело»

Рекомендовано Международным учебно-методическим центром «Профессиональный учебник» в качестве учебника для студентов вузов, обучающихся по направлениям бакалавриата «Экономика» и «.Менеджмент», по программам специалитета «Экономическая безопасность» и «Таможенное дело»







UNITY
Москва • 2021

   УДК 336.22(075.8)
   ББК 65.261.41Я73
       Н23

Авторский коллектив:
И.А. Майбуров, Е.Б. Ядренникова, М.Б. Пархоменко,
О.М. Карпова, Ю.Б. Леонтьева, А.Б. Лазуренко, Б.А. Зябко,
Б.Н. Загвоздина, Б.Б. Дербенева

Рецензенты:
д-р экон. наук, проф. Л.И. Гончаренко (Финансовый университет при Правительстве РФ) д-р экон. наук, проф. Н.Н. Илышева
(Уральский федеральный университет имени первого Президента России Б.Н. Ельцина) д-р экон. наук, проф., член-корр. РАН Е.Б. Попов
(Уральский институт управления — филиал РАНХиГС)

Главный редактор издательства Н.Д. Эриашвили, кандидат юридических наук, доктор экономических наук, профессор, лауреат премии Правительства РФ в области науки и техники

            Налоги и налогообложение: учебник для студентов вузов, обучаю-Н23 щихся по направлениям «Экономика» и «Менеджмент», специальностям «Экономическая безопасность», «Таможенное дело» / [И.А. Майбуров и др.]; под ред. И.А. Майбурова. — 8-е изд., пе-рераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2021. — 495 с. — (Серия «Золотой фонд российских учебников»).
         I. Майбуров, Игорь Анатольевич.

           ISBN 978-5-238-03497-3
           Агентство CIP РГБ

            Восьмое издание учебника подготовлено с учетом последних изменений в налоговом законодательстве по состоянию на 1 июля 2021 г.
            Рассмотрены роль налогов в экономике и государстве, функции, принципы, классификации и элементы налогов, планирование в налогообложении, построение налоговой системы, понятие и сущность налогового администрирования. Освещены основные полномочия налоговых органов, права и обязанности налогоплательщиков, ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Дана характеристика системы налогов и сборов России, рассмотрены действующие федеральные налоги и сборы, региональные и местные налоги, а также специальные налоговые режимы.
           Для студентов и преподавателей экономических специальностей вузов.

ББК 65.261.41Я73

   ISBN 978-5-238-03497-3
   © ИЗДАТЕЛЬСТВО ЮНИТИ-ДАНА, 2007, 2008, 2009, 2010, 2012, 2015, 2018, 2021 Принадлежит исключительное право на использование и распространение издания.
   Воспроизведение всей книги или какой-либо ее части любыми средствами или в какой-либо форме, в том числе в интернет-сети, запрещается без письменного разрешения издательства.

        Введение


                 Налоги — это цена, которую мы платим за возможность жить в цивилизованном обществе.
Оливер У. Холмс, американский писатель

    Налоги и сборы являются сердцевиной существования любого государства. В рыночной экономике налоги — один из важнейших рычагов государственного влияния на экономические процессы, они служат теми «кровеносными артериями», по которым происходит финансовое наполнение бюджетов различных уровней для реализации жизнеобеспечивающих функций государства. Успешность их поступления, понимание налогоплательщиками объективной необходимости уплаты налогов во многом определяются уровнем налоговой культуры общества, которая не может быть сформирована без адекватного образовательного процесса подрастающих поколений. Можно и даже нужно через систему образования, средства массовой информации, наглядную агитацию формировать у россиян осознанное представление о том, что налоги являются не только принудительным отчуждением имущества, но и установленным платежом за потребляемые каждым гражданином общественные блага, способом перераспределения общественного продукта от богатых к бедным, а неуплата налогов — одно из самых тяжких преступлений.
    Копируя на первых этапах формирования налоговой системы России конструкции налогов, правовые построения зарубежного образца, мы, тем не менее, не пытались заимствовать адекватные институты единообразного налогового поведения, толерантного к исполнению жестких норм и правил закона. В сегодняшней ситуации, когда подавляющее большинство хозяйствующих субъектов и населения стало исправно платить налоги, положение существенным образом изменилось, однако задача неуклонного повышения налоговой грамотности населения не стала от этого менее актуальной.
    Качественно подготовить квалифицированного специалиста экономико-финансового профиля на современном этапе реформирования налоговой системы России непросто. Сейчас уже недостаточно дать ему углубленные знания прикладного характера по особенностям построения и порядку уплаты тех или иных налогов. Необходимо в первую очередь снабдить его значительным багажом фундаментальных познаний в области налогообложения, сформировать критическое осмысление существующей проблематики в этой области науки. К сожалению, следует признать, что отечественные исследования продолжают пока следовать в фарватере западной экономической мысли, а большинство учебных материалов, присутствующих в значительном ассортименте на книжных полках магазинов, воспроизводят основные положения частей первой и второй Налогового кодекса РФ, не демонстрируя ни сложности, ни спорности многих теоретических положений и практических решений в сфере налогообложения.
    Коллектив кафедры финансового и налогового менеджмента Уральского федерального университета (УрФУ) уже более 25 лет готовит специалистов по налогам и налогообложению. Накопив за это время значимый теоретический и практический опыт такой подготовки, коллектив кафедры осознанно пришел к решению о необходимости написания учебника, способного в определенной степени устранить сложившуюся диспропорцию, сместив акценты в сторону проблемных теоретических аспектов налогообложения, но при этом не затеняя практических вопросов данного процесса.
    Исходя из этой принципиальной установки, была сформулирована и цель настоящего учебника: дать углубленное представление об основах налогообложения, о

налоговой системе России и действующей совокупности налогов и сборов. В соответствии с этим выстроена и структура учебника, включающая в себя два раздела и двенадцать глав.
    Раздел I посвящен основам налогообложения. Особое место уделено критическому осмыслению налога как экономической и правовой категории. Подробно освещаются теоретические и практические аспекты построения налоговой системы России. Характеризуются виды и формы налоговой политики, раскрывается сущность налогового администрирования как неотъемлемого атрибута налоговой системы, рассматриваются основные полномочия налоговых органов в сфере налогового контроля, права и обязанности налогоплательщиков.
    Раздел II посвящен практическим аспектам построения современной совокупности налогов и сборов России. Детально рассматриваются все федеральные, региональные, местные налоги и специальные налоговые режимы, а также обязательные страховые взносы, дается их общая характеристика.
    Изучение этого учебника позволит учащемуся по направлению 080100 «Экономика» получить следующие профессиональные компетенции: 1) способность на основе типовых методик и действующей нормативно-правовой базы рассчитать экономические и социально-экономические показатели, характеризующие деятельность хозяйствующих субъектов; 2) способность осуществлять сбор, анализ и обработку данных, необходимых для решения поставленных экономических задач; 3) способность анализировать и интерпретировать финансовую, бухгалтерскую и иную информацию, содержащуюся в отчетности предприятий различных форм собственности, организаций, ведомств, и использовать полученные сведения для принятия управленческих решений; 4) способность преподавать экономические дисциплины в образовательных учреждениях различного уровня, используя существующие программы и учебно-методические материалы.
    По направлению и 080200 «Менеджмент» учебник позволит получить следующие профессиональные компетенции: 1) способность оценивать воздействие макроэкономической среды на функционирование организаций и органов государственного и муниципального управления; 2) способность понимать основные мотивы и механизмы принятия решений органами государственного регулирования.
    Учебник подготовлен преподавателями кафедры финансового и налогового менеджмента Уральского федерального университета имени первого Президента России Б.Н. Ельцина (УрФУ).


Коллектив авторов:
    И.А. Майбуров, д-р экон. наук, проф., — гл. 1, 2, 5;
    Е.В. Ядренникова, канд. экон. наук, доц., — п. 6.1, 6.2, 6.5—6.8;
    В.Н. Загвоздина, канд. техн. наук, доц., — п. 6.3, 6.4;
    А.В. Лазуренко, доц., генерал-майор таможенной службы — гл. 4;
    М.Б. Пархоменко, доц., — гл. 3;
    В.А. Зябко, доц., полковник таможенной службы — п. 2.5;
    О.М. Карпова, канд. экон. наук, ст. преп., — гл. 7;
    В.В. Дербенева, канд. экон. наук, доц. — гл. 9;
    Ю.В. Леонтьева, канд. экон. наук, доц., — гл. 8, 11.
    Руководитель авторского коллектива и научный редактор — И.А. Майбуров, профессор, доктор экономических наук, заведующий кафедрой финансового и налогового менеджмента УрФУ.

                                       Раздел I



            ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ




    Глава 1. Налог как сложнейшая экономическая и правовая категория
    Глава 2. Налоговая система государства и налоговое администрирование
    Глава 3. Реализация налоговыми органами основных полномочий налогового контроля
    Глава 4. Реализация прав и обязанностей налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов

Г л а в а




        Налог как сложнейшая экономическая и правовая категория




                       Требовать уничтожения налогов значило бы требовать уничтожения самого общества. Государство ничего не сможет сделать для граждан, если граждане ничего не сделают для государства.
НИ. Тургенев, русский экономист



    1.1. Социально-экономическая сущность налогов
    в современном обществе

   Налоги — неотъемлемый атрибут и органическая часть государства, без них немыслима реализация задач и функций института государства. Несмотря на изменчивость приоритетов государственного строительства и воззрений на сущность налогов в разные исторические эпохи, финансово-экономический фундамент этой взаимосвязи остается неизменным и состоит в необходимости изъятия части дохода, извлекаемого из потребления факторов производства, в пользу государства для формирования его централизованных финансовых ресурсов (бюджета).
   Взаимосвязь экономики, налогов и государства в схематичном виде представлена на рис. 1.1.
   Рассмотрим элементы представленной взаимосвязи.
   Национальное богатство, по методологии Всемирного банка, представляет собой стоимостную оценку совокупности физического капитала (под ним понимаются основные производственные и непроизводственные фонды, оборотный капитал), человеческого капитала (накопленных населением здоровья, знаний, умений и навыков, используемых в производственной деятельности) и природного капитала (окружающей природной среды и запасов природных ресурсов). Данные виды капитала традиционно определяют как факторы производства. При их использовании (потреблении) в определенный промежуток времени (обычно за год) создается валовой внутренний продукт (ВВП).
   В процессе создания ВВП и его распределения между владельцами факторов производства посредством косвенных и прямых налогов происходит частичное изъятие доходов в пользу государства, т.е. перераспределение уже распределенного ВВП. Именно в данном процессе заключен экономический смысл налогообложения.

1. Налог как сложнейшая экономическая и правовая категория

7

Рис. 1.1. Взаимосвязь экономики, налогов и государства:

ВВП — валовой внутренний продукт; ФК — физический капитал; ЧК — человеческий капитал; ПК — природный капитал


    В финансовом (фискальном) аспекте воплощена сущность прямой взаимосвязи налогов, экономики и государства.
    Государство является надстроечной формой управления обществом. Общество делегирует государству полномочия и компетенции управления, в том числе и в сфере обеспечения необходимых государственных доходов, т.е. обеспечения доходной части бюджета.
    Под бюджетом как экономической категорией следует понимать совокупность экономических отношений, возникающих в связи с образованием, распределением и использованием централизованных финансовых ресурсов, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций органов государства и местного самоуправления. Налоговые доходы традиционно явля

I. Основы налогообложения

ются доминирующим источником во всех странах (их доля составляет около 90%). Так, налоговые доходы формируют бюджет США приблизительно на 94%, Канады — на 93, Великобритании — на 92, Германии — на 91, Франции — на 90, Швеции — на 88%, в России этот показатель чуть меньше, не более 75%, за счет того, что достаточно высокую долю неналоговых доходов образуют фискально значимые для нашей страны таможенные пошлины и сборы. Доходы, получаемые государством от непосредственного участия в процессе общественного производства и составляющие основную массу неналоговых доходов, в целом невелики.
   Общество также делегирует государству компетенцию осуществления общественно значимых расходов за счет этих доходов. Следовательно, можно говорить, что посредством налогообложения, созданного в процессе производства ВВП, происходит его перераспределение в интересах всего общества, или, другими словами, частичное обобществление. При этом налогообложение как основа перераспределительных отношений, т.е. распределение уже распределенного владельцами факторов производства ВВП, является не только доминирующим источником формирования централизованных финансовых ресурсов государства, но и одним из наиболее эффективных инструментов государственного регулирования экономики, функционирующей в рыночных условиях. В этом состоит один из аспектов обратной взаимосвязи налогов, экономики и государства.
   Другой аспект этой обратной взаимосвязи заключается в выборе приоритетов расходования централизованных финансовых ресурсов государства и возможности создания благоприятных условий для увеличения национального богатства.
   Каким же образом государственные расходы увеличивают национальное богатство страны, а затем объем производимого ВВП?
   Во-первых, государственные расходы напрямую увеличивают накопление всех видов капитала, составляющих основу национального богатства. Так, расходы на разведку месторождений полезных ископаемых, природоохранные мероприятия и воспроизводство возобновляемых природных ресурсов позволяют сохранять и даже увеличивать имеющийся в стране природный капитал. Социально ориентированные расходы, обеспечивающие доступное и качественное здравоохранение, образование, формирующие систему равных возможностей для разных слоев населения и позволяющие нивелировать социальные диспропорции, возникающие в обществе, повышают качество человеческого потенциала, а следовательно, увеличивают человеческий капитал страны. Расходы экономического характера — государственные инвестиции, государственный заказ, поддержка отдельных отраслей — увеличивают физический капитал страны.
   Во-вторых, государственные расходы повышают эффективность использования накопленных в стране видов капитала в сторону увеличения ВВП. Например, расходы на правоохранительную деятельность повышают общественную и личную безопасность, создают условия для безопасного ведения бизнеса. Выверенное законодательство, устанавливающее четкие нормы и правила поведения на рынке владельцев факторов производства, стабильная налоговая

1. Налог как сложнейшая экономическая и правовая категория

9

система, развитая и независимая судебная система снижают возможность «чиновничьего» произвола, обеспечивают гарантии защиты частной собственности, позволяя более эффективно использовать национальное богатство. Кроме того, финансирование реализуемых государством контрольных функций (через налоговые, таможенные, правоохранительные органы, государственный аудит, государственное казначейство, счетную палату и другие органы) как на этапе сбора налогов, т.е. формирования бюджета, так и на этапе расходования бюджетных средств повышает эффективность этих процессов. Реализация контрольных функций позволяет также противодействовать расширению теневого сектора экономики, регламентировать и в определенной степени ограничивать расходы государственного и частного секторов экономики (в том числе и через закрепление в налоговом кодексе состава расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль), приводя в конечном итоге к более эффективному использованию факторов производства.
   В-третьих, государственные расходы стимулируют повышение спроса на накопленные виды капитала, т.е. на факторы производства, тем самым вызывая экономический рост и развитие. Значительный стимулирующий эффект оказывают, например, государственные инвестиции в общественно полезные сферы экономики. Территории, имеющие более развитую инфраструктуру (дорожную, транспортную, коммунальную и, что еще более важно, образовательную, научную, инновационную), формируют среду для комфортного проживания социума и развития человеческого потенциала. Такая среда более привлекательна для развития бизнеса, поэтому возникает повышенный спрос на факторы производства. Финансирование государственных закупок и комплексных целевых программ, кроме обеспечения общественно значимых функций (например, обороноспособности), является импульсом к развитию отраслей промышленности, стимулирует спрос на продукцию и воздействует на факторы производства в смежных отраслях.
   Следовательно, большинство государственных расходов (за исключением административно-управленческих) стимулируют спрос на факторы производства, повышают эффективность их использования и непосредственно увеличивают их накопление в стране. В этом заключается сущность позитивной взаимосвязи налогов, обеспечивающих государственные доходы, государства, осуществляющего за счет этих доходов общественно значимые расходы, общества, улучшающего свое социальное самочувствие за счет гарантированного объема публичных благ, и экономики, формирующей базу для налогообложения и получающей за счет государственных расходов стимулы для своего развития. Однако эта взаимосвязь не всегда бывает столь позитивна. Она бывает нейтральной, когда расходование государственных средств осуществляется неэффективно либо средства распыляются между секторами экономики, объективно не нуждающимися в них, и при этом не оказывают сколько-нибудь заметного воздействия на социально-экономическое развитие страны. История знает примеры и негативного характера этой взаимосвязи, когда экономически необоснованные налоги и льготы, повышенное налоговое бремя на факторы производства дестимулирова-ли экономическое развитие и социальный прогресс общества, приводили к мас

I. Основы налогообложения

совому уклонению от уплаты налогов, росту теневой экономики, финансовой нестабильности, инфляции, как это было, например, в России в 1990-е годы.
   Следует понимать, что позитивный характер данной взаимосвязи начинает проявляться не столько при переходе государства к умеренному налогообложению, сколько при активности и эффективности государства в реализации социальных функций.
   Развитые европейские страны характеризуются высоким уровнем налоговой нагрузки на экономику, обобществляя через налоги от 40 до 50% валового продукта, но при этом значительная часть налоговых изъятий (до 70%) возвращается социуму в виде широкого спектра доступных общественных благ (услуг медицины, образования, культуры, различных трансфертов социального характера). В результате существенных перераспределительных процессов повышается качество жизни всего населения, создаются стимулы для эффективного использования человеческого капитала в экономике.
   Наиболее быстрыми темпами социальные расходы увеличивались в период перехода развитых стран к постиндустриальной стадии развития, когда роль доминирующего фактора, определяющего темпы роста экономики, перешла от физического капитала к человеческому, т.е. способности человека и его стимулам к творческому труду. За период с 1950 по 1990 г. страны Западной Европы увеличили социальные расходы в среднем почти в 2 раза: с 16,0 до 28,4% ВВП. В последние 20 лет социальные расходы также продолжают увеличиваться, но уже более скромными темпами.
   Российским правительством реализуется последовательный курс на создание стимулов для экономического роста не через развитие человеческого потенциала путем повышения качества жизни всех слоев населения, а через снижение налоговой нагрузки на экономику. Можно с определенной долей условности констатировать, что российская экономика перешла от негативного характера взаимосвязи налогов, экономики и государства, превалировавшего в середине 1990-х годов, к нейтральному ее характеру. Формирование устойчивой позитивной взаимосвязи — это проблема выбора и перспективного согласования приоритетов экономической, социальной, налоговой и бюджетной политики государства.
   Таким образом, в современных условиях логичным будет вывод о необходимости восприятия не столько экономической, сколько социально-экономической сущности налогов. Такой подход с уверенностью можно охарактеризовать как более продуктивный для формирования толерантного отношения к ним. Если экономическая сущность налогов состоит преимущественно в прямом изъятии государством части валового продукта в свою пользу для формирования его централизованных финансовых ресурсов (бюджета), т.е. служит средством обеспечения расходов государства, то социально-экономическую сущность налогов следует определить как перераспределение государством определенной части валового продукта, достаточной для обеспечения всестороннего развития человека, общества и экономики.