Налоговый учет и налоговое планирование

Москва
Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°»
2023

Т. В. Бодрова

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ 
И НАЛОГОВОЕ 
ПЛАНИРОВАНИЕ

Учебник

4-е издание, переработанное

Рекомендовано 
федеральным государственным бюджетным учреждением
«Федеральный институт развития образования» (ФГБУ «ФИРО»)
в качестве учебника для использования в образовательном 
процессе образовательных организаций, реализующих 
программы высшего образования по укрупненной группе 
направлений подготовки «Экономика и управление»
(уровень бакалавриата)

Регистрационный номер рецензии 507 от 15 января 2018 г.

Серия «Учебные издания для бакалавров»

УДК 657
ББК 65.052
Б75

Бодрова, Татьяна Васильевна.
Налоговый учет и налоговое планирование : учебник 
для бакалавров / Т. В. Бодрова. — 4-е изд., перераб. — 
Москва : Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 
2023. — 310 с. 

ISBN 978-5-394-05247-7.

В учебнике рассматриваются вопросы организации и ведения 
налогового учета и налогового планирования, оптимизации 
налогов. Предлагаются различные варианты формирования 
учетной политики для целей налогообложения. Даны примеры, 
иллюстрирующие конкретные факты хозяйственной жизни экономических 
субъектов. 
Для студентов бакалавриата, обучающихся по направлениям 
подготовки, входящим в укрупненную группу «Экономика 
и управление», а также студентов специалитета по направлению 
подготовки «Экономическая безопасность», руководителей 
учреждений, организаций и предприятий, управляющих финансовой 
деятельностью, руководителей финансово-экономических 
и административных подразделений (служб), аналитиков систем 
управления и организации, бухгалтеров и специалистов по 
финансам и кредиту, экономистов, консультантов по налогам и 
сборам. 

Б75

ISBN 978-5-394-05247-7 
© Бодрова Т. В., 2023, с изменениями
 
 © ООО «ИТК «Дашков и К°», 2023,
 
    с изменениями

Автор:
Т. В. Бодрова — доктор экономических наук, профессор, АНОО ВО Центросоюза 
РФ «Российский университет кооперации».  
Рецензенты:
Н. А. Адамов — доктор экономических наук, профессор, генеральный директор 
Института исследования товародвижения и конъюнктуры оптового рынка;
И. С. Санду — доктор экономических наук, профессор, заведующий отделом 
ФГБНУ «ФНЦ аграрной экономики и социального развития сельских территорий» (
ФГБНУ ФНЦ ВНИИЭСХ).

СОДЕРЖАНИЕ

Введение  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

1. Налоговый учет и налоговое планирование 
в системе управления экономическим субъектом . . . . . . . . . . . . . . . . 9

2. Мировая практика ведения бухгалтерского 
и налогового учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22

3. Модели сосуществования 
бухгалтерского и налогового учета  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 31

4. Порядок документирования информации 
в налоговом учете. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

5. Объекты налогового учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56

6. Классификация доходов и расходов 
в налоговом учете. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 76

7. Порядок признания доходов и расходов 
в налоговом учете. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86

8. Прямые и косвенные расходы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93

9. Особенности налогового учета организаций, 
осуществляющих торговую деятельность  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .100

10. Налоговый учет материальных расходов. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .103

11. Налоговый учет расходов на оплату труда. . . . . . . . . . . . . . . . . .111

12. Понятие и порядок определения первоначальной 
стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете  . . .120

13. Особенности налогового учета амортизируемого 
имущества. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .124

14. Особенности налогового учета прочих расходов  . . . . . . . . . . . .141

15. Налоговый учет расходов на научные исследования 
и (или) опытно-конструкторские разработки. . . . . . . . . . . . . . . . . . .146

16. Расходы на обязательное и добровольное 
имущественное страхование в налоговом учете . . . . . . . . . . . . . . . .150

17. Особенности признания в налоговом учете результатов 
от реализации амортизируемого имущества  . . . . . . . . . . . . . . . . . . .152

18. Формирование резервов как элемент налогового 
планирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .155

19. Резервы по сомнительным долгам  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .169

20. Проценты по долговым обязательствам  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .177

21. Признание убытков от уступки права требования 
в налоговом учете. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .184

22. Особенности налогового учета доходов и расходов 
обслуживающих производств и хозяйств. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .191

23. Особенности налогового учета доходов и расходов 
по договорам доверительного управления имуществом  . . . . . . .194

24. Особенности налогового учета доходов и расходов 
по договорам простого товарищества. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .198

25. Регистры налогового учета по налогу на прибыль  . . . . . . . . . .200

26. Управление налогом на добавленную стоимость 
в условиях применения налогового планирования 
и управления прибылью экономического субъекта  . . . . . . . . . . . .210

27. Регистры налогового учета по налогу 
на добавленную стоимость  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .220

28. Содержание учетной политики 
для целей налогообложения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .225

29. Учетная политика для целей налогообложения 
как элемент стратегического налогового планирования  . . . . . . .235

Вопросы для самопроверки  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .248

Домашние задания для самостоятельной работы  . . . . . . . . . . . . . .250

Контрольные тесты. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .266

Литература  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .307

Введение

Наиболее сложными вопросами при осуществлении предпринимательской 
деятельности являются правильность исчисления 
и уплаты налогов, а также организация оптимального налогового 
планирования. Их решение затруднено еще и тем, что налоговая 
система, введенная в Российской Федерации в 1992 г., ежегодно, а 
то и несколько раз в год подвергается изменениям, уточнениям и 
дополнениям. С каждым годом бухгалтерии организаций вынуждены 
уделять все больше внимания вопросам налогообложения, 
расчетам с бюджетом по налогам, сборам и страховым взносам. 
В России с 1 января 2002 г. в Налоговом кодексе РФ (далее — 
НК РФ) закрепилось официально понятие “налоговый учет” и 
обязанность налогоплательщика самостоятельно организовывать 
налоговый учет и налоговое планирование. В связи с обособлением 
налогового учета в отдельный вид учета и законодательным 
его признанием система бухгалтерского учета утрачивает свою 
теоретико-методологическую и научно-профессиональную самостоятельность, 
что приводит к снижению ее роли в информационном 
обеспечении управления, но не отменяет необходимости 
ведения бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет и налоговый 
учет не могут заменить друг друга и должны существовать вместе. 
Первостепенная роль в системе учета и отчетности отведена 
бухгалтерскому учету. Согласно Концепции развития бухгалтерского 
учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную 
перспективу, утвержденной приказом Минфина РФ 
от 1 июля 2004 г. № 180, информация, формируемая в бухгалтерском 
учете, должна использоваться для составления не только 
бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и других видов отчетности — 
налоговой, управленческой, статистической.
Концепция выявила серьезную проблему в формировании 
отчетности в России в настоящее время — параллельное ведение 
организациями бухгалтерского и налогового учета, требующее излишних 
затрат на формирование учетной информации. 
В совре менных рыночных условиях при наличии жесткой 
конкуренции возникает необходимость создания эффективной 
системы управления бизнесом с целью повышения качества и 

снижения себестоимости изделий. От учета требуется не только 
констатация и регистрация фактов хозяйственной деятельности, 
под влиянием которых формируются финансовые результаты 
деятельности организации, но и активное на них воздействие. 
Основным моментом в решении этих вопросов является постоянное 
улучшение качества учетной информации, большая ее детализация 
и повышение оперативности данных, их анализ и планирование 
налоговых обязательств. Именно повышение оперативности 
учета формирования доходов и расходов и планирование налоговых 
обязательств как инструмента информационного обеспечения 
расчетов по налогу на прибыль представляют проблему, не получившую 
пока удовлетворительного решения. 
Построение оптимальной модели взаимодействия бухгалтерского 
и налогового учета требует формирования новой эффективной 
системы управленческого учета для целей налогообложения, 
обеспечивающей накопление и обобщение данных 
о налоговых обязательствах в учете, основанной на принципах 
управления и положениях налогового законодательства, определяющей 
параметры налогового планирования и прогнозирования 
бизнес-процессов на предприятии. Иными словами, необходима 
такая система учета, которая позволяла бы эффективно 
работать организации в рыночной экономике и правильно, своевременно, 
оптимально уплачивать налоги, не нарушая законодательство 
Российской Федерации. 
С 2005 г. начинают приниматься поправки в налоговое и бухгалтерское 
законодательство с целью сближения правил ведения 
бухгалтерского и налогового учета. Особенно остро проблема 
ликвидации различий в правилах ведения бухгалтерского и налогового 
учета была поставлена 21 декабря 2011 г. на съезде Общероссийской 
общественной организации “Деловая Россия”. На 
съезде поднимался вопрос об отмене налогового учета. Мотивация 
для его отмены определялась усложнением и удорожанием 
формирования отчетности, необходимостью параллельного ведения 
двух учетов: бухгалтерского и налогового. Однако такая постановка 
вопроса неоправданна, связана с неточным представлением 
функций бухгалтерского и налогового учета.
Налоговый учет существует объективно и будет существовать, 
так как с его помощью обеспечиваются интересы государ-

ства и общества в целом. Государ ство, взимая налоги, обеспечивает 
доходную часть бюджета страны. Бизнес вступает во взаимоотношения 
с государством и во многом зависит от государства. 
Взаимоотношения развиваются на общей взаимовыгодной основе: 
развитие бизнеса способствует формированию развитого государства, 
которое, в свою очередь, наилучшим образом влияет 
на развитие бизнеса. Предпринимательская деятельность в нестабильных 
регионах с постоянно меняющимися политическими 
режимами и правительствами очень рискованная, не имеет инвестиционной 
привлекательности. Государство со стабильной общественной 
и экономической системами обеспечивает законность 
и правопорядок, тем самым создает благоприятные условия для 
долгосрочного развития инновационных программ. Привлечение 
инвестиций увеличивает доходную часть бюджета государства, 
что позволяет правительству в большей степени реализовывать 
социально ориентированные программы.
С марта 2022 г. действует профессиональный стандарт «Консультант 
по налогам и сборам». Налоговое консультирование является 
одним из наиболее сложных видов профессиональной деятельности, 
интегрирующих знания юриспруденции, экономики 
и налогообложения в целях обеспечения корпоративной деловой 
активности бизнеса в рамках соблюдения налогового законодательства 
и повышения эффективности взаимодействия государства 
и бизнеса в системе налоговых правоотношений. В этой связи 
необходимо сближение профессиональных функций бухгалтера 
с обязанностями специалистов в области налогового консультирования.

Основной целью написания учебника является формирование 
способности обучающихся организовывать и осуществлять налоговый 
учет и налоговое планирование экономических субъектов, 
дать целостное представление о системе налогового учета и налогового 
планирования, теоретических и методических аспектах 
системы налогообложения, нормативных правовых документах, 
регулирующих налоговые отношения организаций и бюджетов. 
Это позволит получить системное представление:
— об основах нормативных правового регулирования организации 
налогового учета и налогового планирования;
— о терминологии налогового законодательства;

— о методических способах ведения налогового учета и налогового 
планирования;
— о порядке формирования учетной политики в целях налогообложения;
— 
о сравнительной характеристике бухгалтерского и налогового 
учета;
— о классификации доходов, расходов в целях налогообложения;
— 
о порядке формирования налоговой базы и расчета налогов;
— об основных направлениях совершенствования налогового 
учета и налогового планирования.
Все это позволит будущим бакалаврам и специалистам приобрести 
навыки и способность формировать учетную политику для 
целей налогообложения, организовывать и осуществлять налоговый 
учет и налоговое планирование, начиная с оформления документов 
и заканчивая составлением налоговой отчетности.

1. Налоговый учет и налоговое планирование 
в системе управления экономическим субъектом

Перестройка экономики России в соответствии с принципами 
рыночного хозяйствования привела к реструктуризации всей финансовой 
системы страны, отношений между государством и налогоплательщиками. 
Реструктуризация и усиление фискальной 
направленности современной системы налогообложения в России 
способствовали законодательному закреплению в 2002 г. понятия 
налогового учета как системы обобщения информации для 
определения налоговой базы и исчисления налогов экономических 
субъектов. Обязательное ведение налогового учета было закреплено 
в ст. 313 НК РФ главы по расчету налога на прибыль организаций. 
При этом организация налогового учета должна быть применена 
не только к налогу на прибыль организаций, но и к другим 
налогам: налогу на добавленную стоимость, акцизам, налогу 
на доходы физических лиц, налогу на добычу полезных ископаемых, 
специальным налоговым режимам. 
В 2002 г. государство рассчитывало разделить бухгалтерский 
и налоговый учет на два самостоятельных вида, законодательно 
закрепив обязанность ведения налогового учета по налогу на прибыль 
организаций и отражения разниц между данными, сформированными 
в бухгалтерском и налоговом учете по правилам ПБУ 
18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль”. Это решение вызвало 
огромное недовольство у предпринимательского сообщества и 
ожесточенное стремление бизнеса отменить налоговый учет.
Однако уже через три года начинают приниматься поправки 
в налоговое и бухгалтерское законодательство с целью сближения 
правил ведения бухгалтерского и налогового учета. Особенно 
быстро этот процесс пошел в соответствии с Бюджетным посланием 
Президента РФ с 2013 г. в целях сокращения неоправданных 
административных издержек налогоплательщиков. Так, 
распоряжением Правительства РФ от 10 февраля 2014 г. № 162-р 
был утвержден план мероприятий по совершенствованию налогового 
администрирования, в котором определены направления 
сближения правил налогового и бухгалтерского учета путем использования 
документов бухгалтерского учета при подготовке 
и представлении налоговой отчетности. 

Для сближения налогового и бухгалтерского учета были подготовлены 
и приняты на 2014 и 2015 гг. изменения в главу 25 НК 
РФ с целью упрощения налогового учета, устранения положений, 
препятствующих использованию в целях определения налоговой 
базы по налогу на прибыль организаций правил, аналогичных правилам 
бухгалтерского учета.
Однако решение проблемы сближения правил бухгалтерского 
и налогового учета не может устранить проблему формирования 
различных результатов от реализации в налоговом и бухгалтерском 
учете. Правительство стремится сократить временные и материальные 
затраты бизнеса на подготовку и представление налоговой 
отчетности, а предпринимательское сообщество в большей 
степени интересует возможность оптимизации налоговой нагрузки. 
При этом под оптимизацией налоговой нагрузки следует понимать 
возможность временнго высвобождения денежных потоков 
в виде формирования отложенных налоговых обязательств, возможность 
не уклоняться от уплаты налогов, а планировать размер 
и сроки налоговых платежей. 
Совершенствуя налоговое администрирование, законодатель 
стремится ускорить уплату налоговых платежей в бюджет, ликвидируя 
легальные способы снижения суммы налоговых платежей 
в текущем отчетном периоде. 
Примером может служить отмена в налоговом учете с 1 января 
2015 г. метода оценки сырья и материалов по стоимости последних 
по времени приобретений (ЛИФО). Большинство организаций 
и так не применяли этот метод. У экономических субъектов, 
использующих программу 1С: Бухгалтерия, вообще не предусмотрено 
применение в налоговом учете метода ЛИФО. Программа 1С: 
Бухгалтерия разрешала выбирать только из двух методов оценки 
сырья и материалов, а также покупных товаров: или ФИФО, или 
по средней себестоимости, так как в бухгалтерском учете метод 
ЛИФО не применяется с 1 января 2008 г. Поэтому если бы организация 
и захотела до 2015 г. применять метод ЛИФО в налоговом 
учете, то она была бы вынуждена нести дополнительные затраты 
по адаптации программного продукта 1С к индивидуальным 
запросам. Отмена в 2008 г. в бухгалтерском учете метода ЛИФО 
связана с приближением правил российского законодательства 
к международным стандартам финансовой отчетности с целью 

формирования наибольшей прибыли экономического субъекта, 
так как отчетность должна способствовать привлечению инвесторов. 
Применение в налоговом учете метода ЛИФО давало возможность 
формировать отложенные налоговые обязательства, т. е. 
не уклоняться от уплаты налога на прибыль организаций, а уплачивать 
его в последующие отчетные периоды. Экономические 
субъекты, которые не хотели планировать свою налоговую нагрузку 
по отчетным периодам, по срокам уплаты налога на прибыль 
организаций использовали один и тот же метод оценки сырья 
и материалов, покупных товаров в обоих учетах. При этом они 
не испытывали никаких препятствий для использования одного 
и того же метода оценки как в бухгалтерском, так и в налоговом 
учете. Таким образом, законодатель, отменив метод ЛИФО, 
не упростил налоговый учет, не устранил препятствия к сближению 
бухгалтерского и налогового учета, а ограничил права налогоплательщика, 
задекларированные в ст. 313 НК РФ, о самостоятельном 
формировании учета для целей налогообложения. 
Вызывает опасение, что курс на сближение бухгалтерского и 
налогового учета приведет к тому, что налоговые органы или разработчики 
бухгалтерских программ будут навязывать налогоплательщику 
положения бухгалтерского учета и для целей налогообложения, 
отбирая право осуществлять самостоятельное налоговое 
планирование отложенных обязательств и выбора методики ведения 
налогового учета у самой организации. 
Например, к сожалению, сегодня правила статьи 318 НК РФ 
воспринимаются и трактуются налогоплательщиком и налоговым 
инспектором по-разному. Налогоплательщик законно полагает, 
что может обосновать состав прямых расходов в учетной политике 
для целей налогообложения. Налоговый инспектор почему-то 
считает, что состав прямых расходов в бухгалтерском и налоговом 
учете обязательно должен совпадать и соответствовать предложенному, 
имеющему всего лишь рекомендованный характер составу 
прямых расходов, перечисленных в п. 1 ст. 318 НК РФ.
Отсутствие выбора альтернативного варианта ведения налогового 
учета и осуществления оптимального налогового планирования 
приведет к стремлению налогоплательщика искать схемы 
уклонения от уплаты налогов, вытеснению добросовестных 

налогоплательщиков недобросовестными субъектами, к уменьшению 
собираемости налогов, увеличению судебных разбирательств, 
уменьшению инвестиционной и инновационной составляющих 
бизнеса. 
Учет для целей налогообложения объективно возник в 1914 г. 
Его появление связано с финансовыми проблемами, возникшими 
у правительств стран — участниц Первой мировой войны. Государство 
не может отказаться от взимания налогов, так как налоговая 
масса формирует доходную часть бюджета любой страны. 
Появление и развитие предприятий не могло не привлечь внимания 
государства к их оборотам, доходам и прибылям. Поиск новых 
источников финансирования бюджетов привел к появлению 
налога на доходы предприятий. 
Государство стремится возложить на бухгалтерский учет фискальную 
функцию, так как для государственных органов весьма 
желательно иметь возможность корректировать налоговые поступления 
в бюджет за счет изменения налогооблагаемой базы. Основываясь 
на постоянно действующих правилах получения, обработки 
и предоставления учетной информации ее пользователям, 
бухгалтерский учет не может конъюнктурно менять принципы 
формирования учетных данных и отчетности, подчиняя их постоянно 
развивающимся концепциям организации финансовых потоков 
между экономическими субъектами и бюджетной системой. 
В этой связи особую значимость приобретает проблема адекватного 
сочетания принципов и порядка сосуществования бухгалтерского 
и налогового учета. С одной стороны, налоговый учет 
нельзя рассматривать в отрыве от бухгалтерского учета. Бухгалтерский 
учет выступает в качестве информационной базы и источника 
документального подтверждения осуществленных экономическим 
субъектом фактов хозяйственной жизни. С другой стороны, 
нельзя говорить и о полном сближении бухгалтерского и налогового 
учета, так как их задачи различны. К тому же бухгалтерский 
учет в неизменном виде нельзя использовать для исчисления налогов. 
Так, ведение налогового учета может быть возложено как 
непосредственно на налогоплательщика, так и на лиц, которые, 
согласно налоговому законодательству, обязаны осуществлять 
исчисление налога, например налоговых агентов.