Международные стандарты учета и финансовой отчетности

Н. А. Миславская, С. Н. Поленова

МЕЖДУНАРОДНЫЕ 
СТАНДАРТЫ УЧЕТА 
И ФИНАНСОВОЙ 
ОТЧЕТНОСТИ

Учебник

Рекомендовано ФГБОУ ВПО 
«Государственный университет управления» 
в качестве учебника для студентов бакалавриата, 
обучающихся по направлению подготовки «Экономика», 
по профилям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»,
«Финансы и кредит» и другим экономическим профилям

Министерство образования и науки Российской Федерации 
Регистрационный номер рецензии 498 от 15 декабря 2010 г.
ФГАУ «Федеральный институт развития образования»

Москва
Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°»
2018

Учебные издания для бакалавров

УДК 657
ББК 65.052
М65

Миславская Н. А.
Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник / Н. А. Миславская, С. Н. Поленова. — 
М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 
2018. — 370 с.

ISBN 978-5-394-01245-7

В учебнике содержатся ключевые теоретические и практические вопросы, составляющие полное содержание учебной дисциплины «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», изучаемой при подготовке специалистов в 
области бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, по направлению «Экономика». Показана методика построения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности по международным стандартам. По каждой теме дисциплины представлены вопросы для самоконтроля, что дает возможность самостоятельно проверить полученные знания и закрепить практические навыки.
Для студентов бакалавриата, обучающихся по направлению подготовки «Экономика», а также лиц, интересующихся 
использованием международных стандартов финансовой отчетности в практической деятельности и их теоретическим наполнением.

М65

ISBN 978-5-394-01245-7 
© Миславская Н. А., 2011
 
© ООО «ИТК «Дашков и К°», 2011

Авторы:
Н. А. Миславская — доктор экономических наук, профессор;
С. Н. Поленова — доктор экономических наук, профессор.
Рецензенты:
И. А. Слабинская — доктор экономических наук, профессор;
И. Д. Демина — доктор экономических наук, профессор.

Содержание

ВВЕДЕНИЕ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

Глава 1. ПОНЯТИЕ, НАЗНАЧЕНИЕ И РОЛЬ 
МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ 
ОТЧЕТНОСТИ В ПРОЦЕССЕ УНИФИКАЦИИ
 УЧЕТНЫХ СИСТЕМ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7
1.1. Глобализация экономики — важнейший фактор ускорения 
процессов международной гармонизации бухгалтерского учета 
и финансовой отчетности  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7
1.2. Предпосылки международной стандартизации
бухгалтерского учета и отчетности  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .19
1.3. Понятие, назначение международных стандартов и их роль 
в процессе гармонизации систем бухгалтерского учета  . . . . . . . . . . . . . . . . .27
1.4. История создания, состав и характеристика Комитета 
по международным стандартам финансовой отчетности. . . . . . . . . . . . . . . .38
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .42

Глава 2. ПРИНЦИПЫ ПОДГОТОВКИ, СТРУКТУРА, 
ПОРЯДОК ПРЕДСТАВЛЕНИЯ И КАЧЕСТВЕННЫЕ 
ХАРАКТЕРИСТИКИ ФИНАНСОВЫХ ОТЧЕТОВ 
В СООТВЕТСТВИИ С ТРЕБОВАНИЯМИ МСФО . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .43
2.1. Предназначение, сфера действия и содержание принципов 
учета. Качественные характеристики финансовой отчетности  . . . . . . . . .43
2.2. Состав и характеристика элементов финансовой отчетности . . . . . . .48
2.3. Содержание финансовой отчетности и основы ее составления  . . . . .60
2.4. Сегментная и промежуточная финансовая отчетность . . . . . . . . . . . . . .78
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .87

Глава 3. АКТИВЫ. УСЛОВИЯ И ПОРЯДОК ОБЕСЦЕНЕНИЯ 
АКТИВОВ  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .89
3.1. Бухгалтерский учет запасов. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .89
3.2. Организация бухгалтерского учета основных средств. . . . . . . . . . . . . . .98
3.3. Бухгалтерский учет нематериальных активов. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .113
3.4. Бухгалтерский учет операций с арендой  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .126
3.5. Учет обесцененных активов  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .136
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .145

Глава 4. ФОРМИРОВАНИЕ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ 
И ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .148

4.1. Учет выручки, возникающей от операций и событий. . . . . . . . . . . . . . .148
4.2. Учет выручки по договорам на строительство. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .154
4.3. Выбор и применение учетной политики. Изменения в расчетных 
бухгалтерских оценках и ошибки  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .162
4.4. Учет вознаграждений работникам  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .169
4.5. Методика расчета прибыли на акцию. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .181
4.6. Учет налогов на прибыль  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .188
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .201

Глава 5. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ИНСТРУМЕНТОВ 
И ИНВЕСТИЦИОННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОМПАНИИ. . . . . . . . . . . . .204
5.1. Учет инвестиций в ассоциированные организации  . . . . . . . . . . . . . . . . .204
5.2. Учет операций совместной деятельности. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .209
5.3. Представление консолидированной и отдельной финансовой 
отчетности  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .218
5.4. Основы представления информации и учета финансовых 
инструментов . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .222
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .235

Глава 6. CПЕЦИФИЧЕСКИЕ УСЛОВИЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 
КОМПАНИЙ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ПОКАЗАТЕЛИ 
ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .237
6.1. Принципы учета объединения компаний и связанных сторон  . . . . .237
6.2. Учет активов, предназначенных для продажи . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .247
6.3. Учет оценочных обязательств, условных обязательств 
и условных активов  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .252
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .258

Глава 7. ОСОБЕННОСТИ РОССИЙСКОЙ СИСТЕМЫ 
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. КОНВЕРГЕНЦИЯ
US GAAP И МСФО. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .261
7.1. Отличия российской практики учета и отчетности 
от положений МСФО. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .261
7.2. Подготовка финансовой отчетности российских организаций 
в соответствии с МСФО . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .281
7.3. Перспективы развития российской системы бухгалтерского 
учета и отчетности  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .288
7.4. Концептуальные основы бухгалтерского учета 
и отчетности в системе US GAAP  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .300
7.5. Методика бухгалтерского учета активов и обязательств 
по системе US GAAP и составление финансовой отчетности  . . . . . . . . . .310
Контрольные вопросы  . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .330

Приложение 1. Глоссарий . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .334

Приложение 2. Международные стандарты финансовой 
отчетности и Разъяснения (Интерпретации) МСФО  . . . . . . . . . . . . . . . . . . .360

ЛИТЕРАТУРА   . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .366

ВВЕДЕНИЕ

Вступление России на путь преобразований потребовало 
пересмотреть всю систему экономических отношений. Поскольку народно-хозяйственный учет отражает многообразные 
стороны хозяйственной жизни, дает информацию, необходимую 
для управления деятельностью на макро- и микроуровнях, последовали шаги по совершенствованию учета и его адаптации 
к рыночной экономике. В связи с этим в области бухгалтерского 
учета принято постановление Правительства РФ от 6.03.1998 г. 
№ 283 и утверждена “Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами 
финансовой отчетности”.
Изменения в системе бухгалтерского учета осуществляются в направлениях использования накопленного опыта мировой 
практики. Принятая программа предполагает разработку национальных стандартов бухгалтерского учета, направленных на 
его унификацию и обеспечение достоверности, нейтральности, 
сравнимости, полезности показателей финансовой отчетности. 
Реализация подобных требований даст возможность внешним 
пользователям принимать обоснованные решения.
Претворение программы реформирования бухгалтерского 
учета и адаптации его к Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) в России происходит путем переработки и создания новых отечественных стандартов по бухгалтерскому учету, а также практической реализации мер, предусмотренных в соответствующих правительственных документах.
В настоящее время, исходя из российской практической деятельности, МСФО используются в организациях, ценные бумаги которых котируются на фондовых биржах.

Сегодня мировое экономическое сообщество проводит серьезную работу не только по созданию новых стандартов финансовой отчетности, но и по их совершенствованию. Подобная 
работа дает возможность улучшить язык общения, представлять 
более достоверную информацию для внешних пользователей, 
сформировать наиболее существенную и полезную информацию 
для принятия управленческих решений.

Глава 1. ПОНЯТИЕ, НАЗНАЧЕНИЕ И РОЛЬ 

МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ 

ОТЧЕТНОСТИ В ПРОЦЕССЕ УНИФИКАЦИИ 

УЧЕТНЫХ СИСТЕМ

1.1. Глобализация экономики — важнейший фактор 
ускорения процессов международной гармонизации 
бухгалтерского учета и финансовой отчетности

Еще в начале XX столетия принципы составления финансовой отчетности в разных странах значительно отличались. 
Данные финансовых отчетов оказывались несопоставимыми, 
непригодными для проведения финансового анализа, формировали неоднозначное мнение пользователей о реальном положении компаний. Эти различия обусловливались как разнообразием существующих форм организации хозяйственной деятельности, так и влиянием на практику учета внешних факторов — экономических, политических, социальных, географических, религиозных и др.
По типу законодательства и степени его влияния на различные стороны жизни в регулировании бухгалтерского учета принято выделять два направления. К первому относятся страны с 
разветвленным кодексом законов, касающихся бухгалтерского 
учета. Законы носят жестко определяющий характер, процедуры ведения учета детализируются и жестко регламентируются, ко второму направлению — страны, использующие законодательство общеправовой ориентации. В нем устанавливаются 

лишь пределы, в рамках которых физические и юридические 
лица имеют свободу действия, учетные стандарты не регулируются государством, а определяются профессиональными организациями бухгалтеров. Выработанные стандарты более гибки и подвержены влиянию новаций.
В отдельных странах информация, генерируемая в рамках 
бухгалтерского учета, направлена на удовлетворение потребностей инвесторов и кредиторов. Годовые отчеты предоставляют информацию о качестве управления средствами акционеров.
В других странах на первое место может быть поставлено 
предоставление достоверной информации государственным органам, осуществляющим контроль за надлежащим исполнением налогового законодательства и участвующим в планировании национальной экономики. Оценка обязательств по налогам 
производится по стандартным правилам. В Бельгии, Франции, 
Германии, Италии, Люксембурге и Португалии финансовая отчетность используется главным образом для определения налогооблагаемой прибыли.
Система бухгалтерского учета может формироваться исходя 
из приоритета макроэкономических целей, достижения заданных 
темпов роста национальной экономики и снижения инфляции.
При наличии схожих социально-экономических условий 
системы бухгалтерского учета имеют много общего и могут 
классифицироваться. В современной экономической литературе чаще все выделяют пять моделей бухгалтерского учета: 
британо-американскую, континентальную, южноамериканскую, 
исламскую и интернациональную.
Британо-американской модели не свойственна регламентация учета. Основная идея, положенная в ее основу, — ориентация бухгалтерского учета на информационные запросы инвесторов и кредиторов. В таких странах, как правило, хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний находят 
дополнительные источники финансовых ресурсов
Континентальная модель характерна для стран Европы, 
где бизнес традиционно имеет тесные связи с банками, государ

ством, которые удовлетворяют финансовые запросы компаний. 
Бухгалтерский учет регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. Учетная практика направлена на удовлетворение требований правительства в отношении налогообложения и соответствия национальным макроэкономическим планам.
Основной отличительной чертой южноамериканской модели является постоянная корректировка учетных данных на темпы инфляции. Бухгалтерский учет ориентирован на потребности государственных плановых органов, а методики учета унифицированы. Информация, необходимая для контроля за исполнением налоговых предписаний, полно отражается в учете и отчетности. Данной модели придерживаются Аргентина, Бразилия, Перу и другие страны.
Исламская модель развивается под влиянием богословских 
идей и имеет ряд особенностей. Предпочтение при оценке активов и обязательств компаний отдается рыночным ценам.
Необходимость развития интернациональной модели вытекает из потребности в международной согласованности учета, 
прежде всего в интересах международных корпораций и иностранных участников международных валютных рынков. Главным фактором, повлиявшим на развитие и формирование данной модели учета, является глобализация экономики.
Понятие “глобализация” представляет процесс интеграции 
в политической, социальной и экономической сферах разных 
стран. В последние десятилетия ХХ в. в развитии человеческого 
общества и его деятельности появились принципиально новые 
хозяйственные явления. В экономическом мироустройстве обозначилась тенденция глобализации как более высокая степень 
интернационализации, как особая стадия интеграции общественного производства. Глобализация экономики основывается на 
взаимопроникновении международных рынков товаров, работ, 
услуг и капитала. Их интеграция происходит при условии оценки 
и сравнения результатов деятельности различных компаний в 
едином формате. Наличие и соблюдение этого условия способ

ствует привлечению финансирования не за счет внутренних 
источников (в пределах отдельно взятой страны), а за счет иностранных рынков капитала.
Глобализация как понятие в политике и научной литературе 
применяется достаточно часто. В современном языке это новое 
явление характеризуется терминами “глобализм”, “глобальное 
мышление”, “глобальные проблемы”, “глобальные модели”, 
“глобалистика”, “глобальная безопасность” и др.
По мнению некоторых ученых-экономистов, термин “глобализация” впервые был использован в 1983 г. Т. Левиттом в статье, 
опубликованной в журнале “Harvard Business Review”, где он 
употреблялся для характеристики феномена слияния рынков 
продуктов, производимых транснациональными корпорациями. Затем его стали использовать представители Гарвардской 
школы бизнеса.
Основоположники марксизма задолго до возникновения 
термина предсказывали неизбежность развития человечества 
по пути глобализации. В работе “Манифест Коммунистической 
партии” К. Маркс и Ф. Энгельс писали: “Буржуазия путем 
эксплуатации всемирного рынка создала производство и потребление всех стран космополитическим. Она вырвала из-под 
ног промышленности национальную почву. На смену старой 
местной и национальной замкнутости и существованию за счет 
продуктов собственного производства приходит всесторонняя 
связь и всесторонняя зависимость наций друг от друга. Это в 
равной мере относится как к материальному, так и к духовному 
производству”.
Другие ученые полагают, что категория “глобализация” 
была введена в 1981 г. американским социологом Дж. Маклином, 
который призывал всех понять исторический процесс усиления 
глобализации социальных отношений и дать ему объяснения. 
Некоторые экономисты связывают возникновение этого понятия 
с именем американского социолога Р. Робертсона, использовавшего его в 1983 г. в названии одной из статей, а в 1992 г. ХХ в. 
разработавшего основы концепции глобализации в специальной 

книге. В начале 90-х гг. слово “глобализация” стало употребляться повсеместно. По оценкам Всемирного Банка, уже в 1995 г. 
более 90% населения земного шара было вовлечено в процессы 
глобализации.
Глобализация как этап в развитии мировой экономики приводит к следующим изменениям:
• развитию отношений собственности в направлении транснационализации крупного корпоративного капитала;
• возрастанию в мировой экономике роли международных 
слияний и поглощений;
• перерастанию национальной экономики в транснациональную экономику;
• превращению информационного фактора в наиболее важный фактор производства;
• появлению качественно нового характера соотношения 
конкурентных и плановых начал коммерческой деятельности;
• существованию национальной стоимости товара вместе с 
интернациональной стоимостью;
• становлению региональных группировок как интернациональных субъектов международных экономических отношений.
Глобализация — это объективный процесс, протекающий и 
затрагивающий практически все области человеческой деятельности. Развитие мирохозяйственных отношений в рамках глобализации явилось одним из объективных условий существенных изменений как в российской системе бухгалтерского учета 
и отчетности, так и в учетных системах практически всех стран. 
Причем отражение современных международных процессов в 
национальных учетных системах представляет сложные, во многом пока еще не решенные проблемы.
Возникновение глобальных финансовых рынков в 70-е гг. 
для развитых стран и в 80-е гг. ХХ в. для стран с развивающейся рыночной экономикой привело к тому, что национальные модели системы бухгалтерского учета и отчетности стали рассматриваться как не всегда обеспечивающие отражение мирохозяйственных явлений. Назрела необходимость унификации прин

ципов бухгалтерского учета во всем мире и формирования интернациональной, или международной модели бухгалтерского 
учета — системы норм и стандартов в области бухгалтерского 
учета и отчетности, позволяющей унифицировать особенности 
национальных и региональных моделей учета с целью представления финансовой информации об определенном хозяйствующем субъекте.
Развитие и формирование международной системы учета 
связано с деятельностью большого количества международных 
организаций. Среди них — Международная организация комиссий по ценным бумагам, Американский институт сертифицированных присяжных бухгалтеров, Канадский институт дипломированных бухгалтеров, Институт дипломированных бухгалтеров 
Англии и Уэльса, Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО), Европейское экономическое сообщество, Европейская федерация бухгалтеров-экспертов, Африканский совет по бухгалтерскому учету, Межамериканская ассоциация бухгалтеров, Конфедерация бухгалтеров стран Азии 
и Тихого океана, Федерация бухгалтеров стран Юго-Восточной 
Азии (АСЕАН), Южно-Азиатская федерация бухгалтеров, Северная федерация бухгалтеров, Международная федерация 
бухгалтеров, Организация Объединенных Наций (ООН), Межправительственная рабочая группа экспертов по международным бухгалтерским стандартам учета и отчетности ООН, Комиссия по транснациональным корпорациям ООН, Организация экономического сотрудничества и развития и др.
Рассмотрим характеристику деятельности отдельных организаций.
Международная организация комиссий по ценным бумагам (IOSCO) — международная организация, объединяющая 
национальные органы, занимающиеся регулированием фондовых рынков. Организация была создана в 1974 г. и к 2009 г. объединяла регулирующие органы из 109 стран. IOSCO занимается разработкой стандартов регулирования национальных фондовых рынков. Среди приоритетных задач членов-учредителей