Аудитор, 2018, № 11

АУДИТОР

научно-практический 
ежемесячный журнал

№ 11 (284)

НОЯБРЬ 2018

Издается с 1994 года

Журнал зарегистрирован 
в Роскомнадзоре 
Свидетельство 
ПИ №ФС77-61681

Учредитель и издатель:
ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М» 

  

Главный редактор
Сергей Гуськов

Редакторы
Виктор Иванов 
Сергей Коркин

Научный консультант
Валерий Тищенко

Отдел подписки:
Меркулова Н.Б.
Тел. (495) 280–15–96 (доб. 590)
e-mail: podpiska@infra-m.ru 

  
Адрес редакции:
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1

Тел.: (495) 280–15–96
http://www.infra-m.ru

Письма и материалы 
высылать по адресу: 
127282, г. Москва, 
ул. Полярная,
д. 31В, стр. 1
e-mail: 501@infra-m.ru 

Формат 60x90/8 
Бумага офсетная 
Усл. печ. л. 10,25 
Тираж 2750 экз. 
Подписано в печать 25.11.2018
Цена свободная

© ООО «Научно-издательский
центр ИНФРА-М», 2018

При перепечатке и цитировании ссыпка 
на журнал «АУДИТОР» обязательна.

  
Подписные индексы
в каталогах
«Роспечать» — 72977
«Почта России» — 24554

В номере

В Федеральном собрании
Е.Е. Смирнов
Коррективы в Налоговый кодекс, продиктованные 
правоприменительной практикой..................................................................3

Теория и практика аудита
Е.М. Гутцайт
Концепции разного уровня в аудите: назначение, содержание, 
сочетание ........................................................................................................10

Н.А. Лосева
Качество аудиторских услуг и требования международных 
стандартов аудита ..........................................................................................20

Л.А. Юдинцева
Принципы формирования мнения аудитора о соблюдении 
непрерывности деятельности аудируемого лица .........................................25

Учет и отчетность
Н.А. Миславская
Современные аспекты институционализации бухгалтерской науки ..........33

Внутренний контроль. Внутренний аудит

Л.В. Каширская, А.А. Ситнов, К.О. Шамашева
Организация системы внутреннего контроля в высших 
учебных заведениях в условиях информационного общества ...................39

Анализ и диагностика
А.В. Графов, Д.Ю. Михалев, С.А. Шахватова, А.В. Юсупов
К вопросу оценки финансового состояния предприятия ............................47

Управление финансами
А.М. Марьясин
Отдельные аспекты обесценения активов согласно МСФО .......................52

Вопросы — Ответы

Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ ...................58

Информация

Итоги недавнего заседания рабочего органа САД ......................................64
Какие деяния очерняют репутацию аудитора, аудиторской фирмы 
(в том числе будущих) ....................................................................................64
Федеральное казначейство заинтересовалось хранением данных 
у аудиторов......................................................................................................64
Аудиторов присоединили к порядку информирования РФМ 
о подозрениях в отмывании ..........................................................................65
Войны за аудиторов ........................................................................................65
САД обновил разъяснение понятия репутации 
в сфере аудиторской деятельности ...............................................................66
«Не ограничивайте работу аудиторских фирм 
одним лишь аудитом» – мнение ....................................................................66

Информационно-правовая поддержка предоставлена компанией «Гарант» 

Требования к оформлению материалов

и условия публикации рукописей

1. Предоставляемые авторами для публикации рукописи должны 

удовлетворять следующим требованиям:

– соответствовать профилю и тематике журнала;

– учитывать все последние изменения в действующем 

законодательстве;

– содержать ссылки на нормативные документы;

– законодательные и нормативные документы должны 

приводиться с указанием их полного наименования, номера и даты 

принятия;

– быть тщательно отредактированы автором;

– иметь на русском и английском языках: название статьи, 

аннотацию, ключевые слова, информацию об авторах;

– в сведениях об авторах должны указываться: Ф. И.О., ученая 

степень и звание, место работы и должность, электронный адрес 

(публикуется в журнале), домашний адрес, контактные телефоны;

– иметь пристатейные библиографические списки, оформленные 

в соответствии с требованиями стандарта библиографического 

описания (ГОСТ 7.1–2003);

– сопровождаться рецензией, подписанной и заверенной 

в установленном порядке, которая служит основанием для принятия 

статьи к рассмотрению.

Несоблюдение указанных требований может явиться основанием 

для отказа в публикации или увеличить срок подготовки материала 

к публикации.

2. Редакция оставляет за собой право корректировать

и редактировать рукописи, сокращать тексты представленных 

для публикации материалов, вносить стилистическую правку, 

по согласованию с авторами менять заголовки статей.

К сведению читателей!

В соответствии с письмом Департамента аттестации научных

и научно-педагогических работников Министерства образования 

и науки Российской Федерации от 01.12.2015 № 13-6518 журнал 

«АУДИТОР» входит в Перечень рецензируемых научных изданий, 

в которых должны быть опубликованы основные научные результаты 

диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук, 

на соискание ученой степени доктора наук по группе научных 

специальностей 08.00.00 – «Экономические науки».

С требованиями, предъявляемыми к оформлению материалов, 

можно ознакомиться на сайте издательства: http://naukaru.ru

Редакционная коллегия: 

Аврашков Лев Яковлевич, 
Липецкий филиал РАНХиГС при Президенте 
Российской Федерации, д-р экон. наук, 
профессор

Анохова Елена Владимировна, 
директор по аудиту ООО «Авантаж Аудит», 
председатель Комитета по вопросам 
обязательного аудита СРО НП «Аудиторская 
палата России», канд. экон. наук

Арабян Кнарик Карапетовна, 
доцент РЭУ им. Г.В. Плеханова, член Комитета 
по квалификации СРО НП «Институт 
профессиональных аудиторов», аудитор, 
канд. экон. наук

Баранов Павел Петрович, 
директор института экономики и менеджмента 
СИБГИУ, д-р экон. наук, доцент

Булыга Роман Петрович, 
руководитель Департамента учета, анализа
и аудита Финансового университета 
при Правительстве  РФ, д-р экон. наук, 
профессор

Воронова Екатерина Юрьевна, 
профессор, зав. кафедрой учета, статистики 
и аудита МГИМО(У) МИД России, д-р экон. наук 

Глазкова Галина Владимировна, 
доцент Финансового университета 
при Правительстве РФ, канд. экон. наук

Графов Андрей Владимирович, 
профессор кафедры «Финансы и кредит» 
Финансового университета 
при Правительстве РФ, д-р экон. наук

Гуськов Сергей Викторович, 
доцент кафедры экономики в энергетике 
и промышленности НИУ МЭИ, канд. экон. наук

Гутцайт Евгений Михельевич, 
ведущий научный сотрудник НИФИ 
Минфина России, д-р экон. наук

Ежова Алла Юрьевна,
аудитор, партнер ООО «Интэк-аудит»,
член СРО РСА, председатель 
Экспертного совета СРО РСА по МСА

Захаров Игорь Васильевич, 
профессор кафедры государственных 
и муниципальных финансов МГУ 
имени М.В. Ломоносова, д-р экон. наук

Саенко Ольга Владимировна,
директор Института дистанционного обучения, 
переподготовки и повышения квалификации 
ГКОУ ВО «Российская таможенная академия», 
канд. экон. наук, доцент

Саркисянц Артос Георгиевич, 
Институт международной торговли и права, 
канд. экон. наук, доцент

Скобара Вячеслав Владимирович, 
Председатель Президентского Совета 
НП «Палата профессиональных бухгалтеров 
и аудиторов», д-р экон. наук, профессор

Тайлер Эндрю Питер,
директор (партнер) ООО 
«ПрайсвотерхаусКуперс Консультирование»,
член Ассоциации присяжных сертифицированных
бухгалтеров, член Института присяжных 
бухгалтеров Англии и Уэльса

Чайковская Любовь Александровна, 
профессор, зав. кафедрой «Бухгалтерский учет 
и налогообложение» РЭУ им. Г.В. Плеханова, 
д-р экон. наук

Шамшеев Сергей Владимирович, 
зав. кафедрой «Бухгалтерский учет и 
статистика» Российского государственного 
социального университета, канд. экон. наук, 
доцент



Мнение редакции журнала может не совпадать 
с точкой зрения авторов.

Ответственность за достоверность изложенных 
фактов и представленной информации несут 
авторы публикуемых материалов.

 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 11 (ноябрь), 2018. 66 : 3–9
3

П
ринятие Парламентом России Федерального закона от 19.07.2018 № 199-ФЗ 
«О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 199-ФЗ) было инициировано Правительством РФ. Причем 
первоначально проект закона, внесенный 
Правительством РФ в Государственную думу, 
был направлен, по сути, только на введение 
налога на дополнительный доход от добычи 
углеводородного сырья (далее — НДД) посредством дополнения Налогового кодекса 
РФ новой главой 25.4. Однако в процессе 
работы над проектом в него были внесены 
также поправки в главу 22 «Акцизы» и главу 25 
«Налог на прибыль организаций» НК РФ, 
продиктованные правоприменительной практикой и насущными интересами национальной экономики.
Что касается также инициированного 
Правительством РФ Федерального закона 
от 03.08.2018 № 301-ФЗ «О внесении изменений 
в часть вторую Налогового кодекса Российской 
Федерации» (далее — Закон № 301-ФЗ), то 

Коррективы в Налоговый кодекс, продиктованные 
правоприменительной практикой

Amendments to the Tax Code, Dictated by Law 
Enforcement Practice

УДК 336.22 
DOI: 10.12737/article_5bdabcb174a037.69626128

Е.Е. Смирнов, парламентский корреспондент

e-mail: ilya.smirnov@nm.ru

E.E. Smirnov, Parliamentary Correspondent

e-mail: ilya.smirnov@nm.ru

Аннотация. Парламент России продолжает работу по совершенствованию Налогового кодекса РФ на основе 
учета правоприменительной практики. В русле этой работы, в частности, летом текущего 2018 г. были 
приняты Федеральный закон от 19 июля 2018 № 199-ФЗ, устанавливающий налог на дополнительный доход 
от добычи углеводородного сырья, и Федеральный закон от 3 августа 2018 г. № 301-ФЗ, направленный на завершение «налогового маневра» в нефтегазовой отрасли.

Ключевые слова: месторождение углеводородного сырья, нефть обезвоженная, газовый конденсат, газ горючий природный, попутный газ, участок недр, правовое регулирование в нефтегазовой отрасли.

Abstract. Th e Russian Parliament continues to work on improving the Tax Code of the Russian Federation on the basis 
of consideration of law enforcement practice. In line with this work, in particular, in the summer of the current 2018, 
Federal Law No. 199-FZ was passed, establishing a tax on additional income from the extraction of hydrocarbons, and 
Federal Law of 03.08.2018 No. 301-FZ, aimed at completing the «tax maneuver» in the oil and gas industry.

Keywords: hydrocarbon fi eld, dehydrated oil, gas condensate, combustible natural gas, associated gas, subsoil plot, 
legal regulation of the oil and gas industry.

принятие этого правового акта фактически 
связано с завершением комплекса мер в нефтегазовой отрасли («налоговый маневр»), 
установленных Федеральным законом 
от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Мотивы законодательных инициатив 
Правительства РФ

Сначала о мотивах принятия Закона 
№ 199-ФЗ.
Как известно, проблема разработки месторождений с запасами трудноизвлекаемой 
нефти требует решения уже много лет. И поэтому представляется вполне обоснованной 
и своевременной законодательная инициатива Правительства РФ, которая была направлена на принятие фундаментального 
правового документа, стимулирующего 
интерес добытчиков углеводородного сырья 
к разработке месторождений с запасами 
трудноизвлекаемой нефти.

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

4

с 1 января 2015 г. Федеральным законом 
от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса 
Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Как отмечалось в заключении на проект 
Комитета Государственной думы по бюджету и налогам, содержавшиеся в этом документе предложения правительства ставили своей целью создание условий для 
поддержки модернизации нефтеперерабатывающих мощностей и стимулирования 
производства автомобильного бензина класса 5 и прямогонного бензина для внутреннего потребления. Для достижения указанных целей, по мнению правительственных 
аналитиков, необходимо было внести в Налоговый кодекс РФ следующие изменения.
1. В главу 22 «Акцизы» Налогового кодекса предусматривались поправки, устанавливающие механизм субсидирования 
налогоплательщиков посредством предоставления права на возмещение сумм акцизов в отношении нефтяного сырья, для 
чего, в частности, предлагалось следующее:
 ■ включить в перечень подакцизных товаров нефтяное сырье, а его направление 
организацией — собственником сырья, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, на переработку на производственных мощностях, принадлежащих организации либо организации, непосредственно 
оказывающей такой организации услуги 
по переработке нефтяного сырья, признать 
объектом налогообложения акцизами;
 ■ предусмотреть выдачу свидетельств 
о регистрации лица, совершающего операции 
по переработке нефтяного сырья (далее — 
свидетельство). Одновременно предлагалось 
взимать государственную пошлину за выдачу указанного свидетельства по ставкам, 
соответствующим ставке госпошлины за выдачу свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином (в размере 3500 руб.);
 ■ предоставить право на принятие к вычету сумм акциза, исчисленных налогоплательщиком, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции 
по переработке нефтяного сырья, с повы
В проекте закона, который был внесен 
Правительством РФ в Государственную 
думу, Парламенту России предлагалось, вопервых, ввести налог на дополнительный 
доход от добычи углеводородного сырья 
посредством дополнения Налогового кодекса главой 25.4 «Налог на дополнительный 
доход от добычи углеводородного сырья». 
В этой главе, по мнению правительственных 
аналитиков, следовало учесть ряд особенностей расчета, исчисления и уплаты налога в отношении добычи углеводородного 
сырья в отличие от налога на добычу полезных ископаемых и налога на прибыль 
организаций. Особенности установления 
налога, считали они, должны заключаться 
в исчислении налога с учетом экономики 
разработки месторождений углеводородного сырья за весь инвестиционный период. 
При этом уровень налоговых изъятий должен 
зависеть от доходности каждого участка недр 
в отдельности, что позволит ввести в разработку низкорентабельные месторождения 
углеводородного сырья, содержащие в том 
числе трудноизвлекаемые запасы.
Во-вторых, Правительство РФ предложило Парламенту России в инициируемом 
законе четко определить группы участков 
недр, на которые должен распространяться 
налог на дополнительный доход от добычи 
углеводородного сырья.
В соответствии с предложенной Правительством РФ главой 25.4 НК РФ до окупаемости проекта разработки участка недр 
углеводородного сырья налоговая нагрузка 
была бы существенно ниже, чем при действовавшей системе налогообложения. 
По мнению правительственных аналитиков, 
это позволит повысить рентабельность проектов, выйти на окупаемость за более короткие сроки, сократить объемы и сроки 
привлечения заемных средств, необходимых 
для реализации проекта, тем самым увеличить добычу углеводородного сырья на конкретном участке недр.
Теперь о мотивах принятия Закона 
№ 301-ФЗ.
Внесенный в Государственную думу правительственный проект данного закона был 
направлен на завершение «налогового маневра» в нефтегазовой отрасли, введенного 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 11 (ноябрь), 2018. 66 : 3–9
5

шающим коэффициентом при направлении 
нефтяного сырья принадлежащего организации на праве собственности на переработку на производственных мощностях, 
принадлежащих организации, либо организации, непосредственно оказывающей 
такой организации услуги по переработке 
нефтяного сырья;
 ■ установить ставку акциза на прямогонный бензин, бензол, параксилол, ортоксилол 
с учетом корректирующего коэффициента, 
который постепенно увеличивает ее значение в течение шести лет, начиная с 1 января 2019 г., на величину снижения ставки 
вывозной таможенной пошлины на нефть;
 ■ установить ставку акциза на нефтяное 
сырье с учетом уровня цен нефти сорта «Юралс» 
на мировых рынках, курса доллара США к рублю Российской Федерации, устанавливаемого 
Банком России, удельного коэффициента, 
характеризующего корзину продуктов переработки нефтяного сырья, и указанного выше 
корректирующего коэффициента;
 ■ предусмотреть возможность (в целях 
ускоренного порядка возмещения акциза в заявительном порядке) представления налогоплательщиком в налоговый орган по его выбору не только банковской гарантии, но и договора поручительства.
Законопроектом также предусматривалась 
индексация ставок акцизов, установленных 
статьей 193 Налогового кодекса, на подакцизные товары в 2021 г. на уровень инфляции в размере четырех процентов.
В соответствии с законопроектом перечень 
подакцизных товаров дополнялся кальянной 
смесью, ставки акциза для которой предлагалось установить в размере 457 руб. за 1 кг в 2019 
г., 476 руб. — в 2020 г., 495 руб. — в 2021 г.
2. В главу 26 «Налог на добычу полезных 
ископаемых» Налогового кодекса предлагались изменения в порядок расчета ставок 
налога на добычу полезных ископаемых (при 
добыче нефти и газового конденсата) в целях 
их равномерного повышения в течение 6 лет, 
начиная с 1 января 2019 г.
При этом предлагалось сохранить действующие до 1 января 2019 г. условия налогообложения при добыче трудноизвлекаемой нефти, нефти и газового конденсата 
на выработанных и малых участках недр, 

а также сохранить льготный порядок налогообложения при добыче нефти на новых 
морских месторождениях углеводородного 
сырья и добыче газового конденсата совместно с газом горючим природным, используемым исключительно для производства сжиженного природного газа, на участках недр, 
расположенных полностью или частично 
на полуостровах Ямал и (или) Гыданский 
в Ямало-Ненецком автономном округе.
3. Изменения в главу 25.3 «Государственная пошлина», предложенные в правительственном законопроекте, предусматривали 
установление государственной пошлины 
за выдачу федеральных специальных и (или) 
акцизных марок с двухмерным штриховым 
кодом, содержащим идентификатор единой 
государственной автоматизированной информационной системы учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции 
для маркировки алкогольной продукции.
Комитет Государственной думы по бюджету и налогам поддержал предложения, 
содержавшиеся в правительственном законопроекте. Вместе с тем депутаты, входящие 
в его состав, отметили, что при подготовке 
законопроекта ко второму чтению требуется дополнительно обсудить возможные механизмы воздействия на участников рынка 
в целях избежания бесконтрольного роста 
цен на нефтепродукты на внутреннем рынке. 
Кроме того, ряд вопросов в отношении указанных выше норм нуждался в уточнении, 
что и было сделано в ходе работы над проектом. В конечном счете участники законотворческого процесса сумели найти взаимопонимание по всем положениям правового 
документа.

Основные положения Закона № 199-ФЗ

Закон № 199-ФЗ, инициированный Правительством РФ в интересах стимулирования разработки месторождений с запасами 
трудноизвлекаемой нефти, дополнил Налоговый кодекс новой главой 25.4 «Налог 
на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья».
Принципиально важно то правовое обстоятельство, что глава 25.4 НК РФ устанавливает на месторождении, отвечающем требо

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

6

ваниям данной главы, правила налогообложения относительно дополнительного дохода 
от добычи углеводородного сырья, а не количества добытого полезного ископаемого.
Налогоплательщиками в соответствии 
с главой 25.4 НК РФ признаются организации, 
являющиеся лицензированными пользователями недр и имеющие право, в том числе, 
на деятельность по поиску и оценке месторождений углеводородного сырья, разведке 
и добыче углеводородного сырья на участках 
недр, определенных данной главой.
В целях новой главы НК РФ Законом № 199ФЗ определены виды добываемых полезных 
ископаемых, относящиеся к углеводородному 
сырью, и объекты обложения налогом на дополнительный доход, расположенные на участках недр, относящихся к четырем группам.
В целях главы 25.4 НК РФ к углеводородному сырью относятся следующие виды 
добытых полезных ископаемых:
1) нефть обезвоженная, обессоленная 
и стабилизированная;
2) газовый конденсат, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его 
на переработку;
3) газ горючий природный (растворенный 
газ или смесь растворенного газа и газа 
из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый 
через нефтяные скважины;
4) газ горючий природный, за исключением попутного газа.
Теперь о том, что касается четырех групп 
участков недр, определенных главой 25.4 
НК РФ.
К первой группе относятся участки недр, 
расположенные полностью или частично 
в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, Ненецкого автономного округа, севернее 65 градуса северной широты полностью или частично в границах Ямало-Ненецкого автономного округа, в пределах российской части 
(российского сектора) дна Каспийского моря, 
при условии, что степень выработанности 
запасов нефти на участке недр меньше или 
равна 5% в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января 2017 г. либо запасы нефти 

по такому участку недр впервые поставлены 
на государственный баланс запасов полезных 
ископаемых после 1 января 2017 г.
Вторую группу составляют участки недр 
на месторождениях с запасами нефти, обладающей особыми физико-химическими 
свойствами, перечисленные в примечании 
№ 8 к единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности ЕАЭС по состоянию на 1 января 2018 г. и имеющие 
льготу по вывозной таможенной пошлине.
Третья и четвертая группы включают 
в себя полностью или частично расположенные участки в границах Тюменской области, 
Ханты-Мансийского автономного округа — 
Югры, Ямало-Ненецкого автономного округа и Республики Коми с установленными 
главой 25.4 НК РФ географическими координатами и одновременным выполнением 
определенных данной главой НК РФ условий 
в отношении степени выработанности запасов нефти на таких участках недр и суммарного объема добычи на 1 января 2017 г.
Закон № 199-ФЗ установил, что участки 
недр признаются удовлетворяющими условиям главы 25.4 НК РФ при изменении 
географических координат участков недр 
третьей и четвертой групп в границах измененных географических координат в случаях, предусмотренных законодательством 
Российской Федерации о недрах, и при условии, что совокупные начальные извлекаемые запасы нефти и газового конденсата 
каждого такого участка недр в отдельности 
при этом увеличились не более чем на 20%.
Закон № 199-ФЗ определил, что налоговой базой по НДД признается денежное 
выражение дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья на каждом 
участке недр и предусмотрел возможность 
ее уменьшения на сумму полученного налогоплательщиком убытка, для чего главой 
25.4 НК РФ регламентирован порядок и условия переноса убытков на будущее.
Кроме этого, Закон № 199-ФЗ установил 
порядок определения и признания исторических убытков. При этом под историческим 
убытком понимается отрицательный расчетный финансовый результат, определенный 
для календарного года ретроспективного 
периода (для участков недр 1, 2 и 4 групп 
за период с 1 января 2011 г., а для участков 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 11 (ноябрь), 2018. 66 : 3–9
7

недр 4 группы, расположенных полностью 
или частично в пределах российской части 
(российского сектора) дна Каспийского 
моря, — с 1 января 2007 г.). При этом закон 
наделил налогоплательщика правом переноса убытка и исторического убытка на будущее с учетом коэффициента 1,163.
Законом № 199-ФЗ предусмотрено ведение раздельного учета фактических расходов по каждому участку недр, в отношении 
которого определяется налоговая база.
Налоговым периодом по НДД признается 
календарный год, а отчетными периодами — 
первый квартал, полугодие и девять месяцев 
календарного года, по итогам каждого из которых налогоплательщики исчисляют сумму 
авансового платежа по НДД, исходя из налоговой ставки и фактически полученного 
дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья, рассчитанного нарастающим итогом с начала налогового периода 
до окончания отчетного периода.
Налоговая ставка по НДД устанавливается в размере 50%.
Закон № 199-ФЗ, дополнив НК РФ новой 
главой, установил также порядок и условия 
освобождения от исполнения обязанностей 
налогоплательщика НДД, а также даты начала действия освобождений в отношении 
различных участков недр. В случае отказа 
от перехода на уплату НДД налогоплательщик уплачивает действующий налог на добычу полезных ископаемых.
Весьма важно и то правовое обстоятельство, что Закон № 199-ФЗ дополнил Налоговый кодекс РФ новой статьей 342.6, устанавливающей порядок определения коэффициента (Кндд), который характеризует 
уровень налогообложения нефти, добываемой на участках недр, в отношении которой исчисляется НДД от добычи углеводородного сырья. Данной статьей предусмотрено, что при расчете Кндд в формуле 
используется коэффициент (Кг), характеризующий период времени, прошедший 
с даты начала промышленной добычи нефти 
на участке недр. Коэффициент Кг является 
понижающим от 0,4 до 1,0 для участков недр 
1 и 2 групп, от 0,5 до 1,0 для участков недр 
4 группы с указанием сроков действия понижающих коэффициентов и равным 1,0 
для участков недр 3 группы.

В силу ряда обстоятельств законодательного характера Государственная дума при 
рассмотрении правительственного законопроекта, дополняющего Налоговый кодекс главой 
25.4, в процессе второго чтения внесла в него 
поправки в главу 22 «Акцизы» и главу 25 
«Налог на прибыль организаций» НК РФ, 
также предложенные Правительством РФ.
Изменения, внесенные в главу 22 НК РФ, 
предусматривают снижение ставок акцизов 
на отдельные виды нефтепродуктов. В частности, с 1 июня 2018 г. ставки акцизов на автомобильный бензин класса 5, дизельное 
топливо и средние дистилляты снижены 
на 2000 руб. за 1 тонну. Пониженные ставки 
будут сохранены до конца 2018 г., а предусмотренное действующей редакцией статьи 
193 НК РФ повышение с 1 июля 2018 г. ставок 
акцизов производиться не будет. По мнению 
парламентских аналитиков, данная мера позволит стабилизировать цены на топливо, 
резкий рост которых отмечался в мае 2018 г.
Что касается изменений, внесенных Законом № 199-ФЗ в главу 25 Налогового кодекса, то они, в частности, как отмечено 
в заключении Комитета Совета Федерации 
по бюджету и финансовым рынкам, устанавливают порядок признания расходов 
на освоение природных ресурсов (статья 
261 НК РФ). Теперь к таким расходам относятся расходы налогоплательщика в размере займа (без учета процентов), который 
был предоставлен на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта. 
Проектом признается деятельность иностранной организации за пределами территории и границ континентального шельфа Российской Федерации, связанная с геолого-разведочными работами.
Договор займа должен удовлетворять 
одновременно следующим условиям:
 ■ заключен между российской организацией как заимодавцем и иностранной организацией, непосредственно осуществ ляющей 
деятельность по реализации проекта, как 
заемщиком, являющимся взаимозависимым 
лицом;
 ■ впервые заключен после 1 января 2018 г.;
 ■ предусматривает условие использования имущества только в рамках проекта;
 ■ российская организация — налогоплательщик приняла решение о признании 
суммы займа в качестве займа на финан

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

8

сирование проекта. Такое решение налогоплательщик принимает один раз и в дальнейшем оно не изменяется.
Законом № 199-ФЗ установлен перечень 
условий, при одновременном соблюдении 
которых непогашенная задолженность российской организации по долговому обязательству не признается контролируемой 
задолженностью. В перечень включены 
следующие условия:
 ■ денежные средства направляются только на финансирование инвестиционного 
проекта;
 ■ начало погашения непогашенной задолженности наступает не ранее чем через 
5 лет после ее возникновения;
 ■ доля участия взаимозависимого иностранного лица в российской организации 
не более 35%;
 ■ местом регистрации лица, перед которым возникла задолженность, является иностранное государство.
Под инвестиционным проектом понимается создание на территории Российской 
Федерации нового производственного комплекса, который будет впервые введен в эксплуатацию после 1 января 2019 г. (статья 269 
НК РФ).
Закон № 199-ФЗ определяет новый порядок признания доходов и расходов при 
методе начисления. В соответствии с ним 
доходы в виде процентов, начисленных 
по договору займа на финансирование проекта, учитываются для целей налогообложения одним из следующих способов:
 ■ в случае несоответствия займа на финансирование проекта любому из условий 
его предоставления, определенных НК РФ, — 
учитываются в полном объеме;
 ■ в случае прекращения обязательств 
по договору займа в полном объеме в связи 
с окончанием работ и признанием зарубежного проекта экономически нецелесообразным 
и бесперспективным — не учитываются;
 ■ в иных случаях — учитываются равномерно в течение двух лет.
В соответствии с нормами Закона № 199-ФЗ 
доходы (расходы) в виде положительной 
(отрицательной) курсовой разницы, возникающей в результате пересчета требований по договору займа на финансирование 
у проекта на дату принятия решения по та
кому проекту, признаются в составе внереализационных доходов (расходов) одним 
из вышеперечисленных способов (статьи 
271 и 272 НК РФ).

Основные положения Закона № 301-ФЗ

Подписанный Президентом РФ 3 августа 
2018 г. Закон № 301-ФЗ внес ряд изменений 
в Налоговый кодекс РФ, связанных с завершением комплекса мер в нефтегазовой 
отрасли («налоговый маневр»), установленных Федеральным законом от 24.11.2014 
№ 366-ФЗ «О внесении изменений в часть 
вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты 
Российской Федерации».
В интересах реализации указанной выше 
цели Законом № 301-ФЗ внесены весьма 
серьезные коррективы в главу 22 «Акцизы» 
НК РФ.
В частности, расширен перечень подакцизных товаров. В него включены нефтяное 
сырье и темное судовое топливо. При этом 
определены понятия указанных товаров.
В соответствии с изменениями, внесенными в НК РФ, для отдельных категорий 
налогоплательщиков предусмотрена выдача свидетельства о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья. Причем в Налоговом кодексе четко прописаны условия и порядок 
выдачи данного свидетельства, основания 
для приостановления и аннулирования его 
действия, а также государственная пошлина в размере 3500 руб. за его выдачу.
Налогоплательщикам, имеющим данное 
свидетельство, предоставлено право на принятие к вычету сумм акциза при совершении операций, предусмотренных Законом 
№ 301-ФЗ, в том числе в отдельных случаях 
с повышающим коэффициентом. Указанные 
вычеты, как отмечают парламентарии, входящие в состав Комитета Совета Федерации 
по бюджету и финансовым рынкам, направлены на поддержку предприятий нефтеперерабатывающей отрасли, осуществляющих 
самостоятельную переработку нефтяного сырья 
либо передающих сырье непосредственно 
на переработку, производящих модернизацию 
нефтеперерабатывающих мощностей, а также 
попавших под действие введенных иностранными государствами, их объединениями, 

В ФЕДЕРАЛЬНОМ СОБРАНИИ

№ 11 (ноябрь), 2018. 66 : 3–9
9

международными организациями ограничительных мер. Данная мера, установленная Законом № 301-ФЗ, вступает в силу по истечении 
одного месяца со дня официального опубликования закона, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по акцизам.
Ставка акциза на темное судовое топливо 
установлена на период 2019–2021 гг. в размере 0 рублей за тонну, с 2022 г. — 1000 рублей 
за 1 тонну. А ставка акциза на нефтяное сырье 
будет определяться налогоплательщиком в рублях за тонну по формуле, учитывающей: 
уровень цен нефти марки «Юралс» на мировых рынках; курс доллара США к рублю; корректирующий коэффициент, связанный с величиной снижения ставки вывозной таможенной пошлины; удельный коэффициент, характеризующий корзину продуктов переработки 
нефтяного сырья; и коэффициент, характеризующий региональные особенности рынков 
продуктов переработки нефтяного сырья (позволяет увеличить размер вычета по акцизу 
на нефтяное сырье для отдельных регионов).
С учетом корректирующего коэффициента, размер которого будет постепенно увеличиваться с 0,167 до 1,0 в период с 1 января 
2019 г. до 1 января 2024 г. в связи со снижением ставки вывозной таможенной пошлины, 
будут рассчитываться также ставки акцизов 
на бензол, параксилол, ортоксилол и прямогонный бензин.
В Комитете Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам считают, что 
данные меры позволят сократить возможности для уклонения от уплаты акцизов, 
обеспечить модернизацию производственных мощностей и не допустить резкого роста 
цен на нефтепродукты на внутреннем рынке 
за счет адресной поддержки нефтепереработки. Кроме того, для нефтеперерабатывающих предприятий будет создан дополнительный стимул для переработки и реализации продукции на внутреннем рынке.
В отношении других ставок акцизов Законом № 301-ФЗ предусмотрено сохранение 
их размеров на 2019 и 2020 гг. в размере, 
установленном действующей редакцией Налогового кодекса. В 2021 г. планируется 
проиндексировать ставки акцизов на уровень инфляции (в среднем на 4%).
Вместе с тем, как заявили члены Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам, обеспокоенность вызывает 

сохранение темпов роста ставок акцизов 
на топливо (автомобильный бензин, дизельное топливо) в 2019–2020 гг., а также дальнейшая их индексация в 2021 г. Резкий рост 
цен на топливо в мае 2018 г. потребовал принятия экстренных мер. Действующие ставки 
акциза были существенно снижены с 1 июня 
2018 г. Было также отменено предусмотренное 
действующей редакцией Налогового кодекса 
РФ повышение ставок с 1 июля 2018 г. Таким 
образом, ставки акциза на автомобильный 
бензин класса 5 были снижены с 11 213 рублей 
до 8213 рублей за 1 тонну, на дизельное топливо с 7665 рублей до 5665 рублей за 1 тонну. 
Однако, ставки акциза на 2019 г. предполагается закрепить в размере 12 314 рублей 
и 8541 рубль за 1 тонну соответственно, что 
позволит сохранить доходы региональных 
дорожных фондов на ранее планируемом уровне, но может привести к росту цен на топливо в 2019 г.
Что касается изменений, внесенных Законом 
№ 301-ФЗ в главу 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», то ими установлено, что 
к внереализационным доходам относится разница между суммой вычетов и суммой акциза по судовому топливу. Кроме того, до 2024 г. 
продлен период, в котором ставки налога распределяются между федеральным бюджетом 
и бюджетами субъектов Российской Федерации 
в размерах 3% и 17% соответственно.
Весьма серьезные изменения внесены Законом № 301-ФЗ и в главу 26 НК РФ «Налог 
на добычу полезных ископаемых».
В частности, уточнены налоговые ставки 
в отношении добытого газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного сырья и нефти сырой с особыми 
физико-химическими свойствами.
Другое важное изменение, внесенное 
в главу 26, устанавливает значение коэффициента Кк, используемого при расчете показателя, характеризующего особенности добычи нефти и увеличивающего ставку НДПИ 
при добыче нефти, равным 428 до 31 декабря 
2021 г. До принятия Закона № 301-ФЗ Налоговым кодексом было установлено, что 
значение коэффициента Кк, равное 428, действует по 31 декабря 2020 г., а с 1 января 2021 г. 
его значение было равно 0.

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

10

Концепции в науке

Если говорить о различных науках, то, 
на наш взгляд, можно с некоторым упрощением обозначить четыре уровня научных 
представлений. На первом — самом абстрактном — располагаются философия науки, 
философские вопросы рассматриваемой 
науки и т.п.; такие конструкции применяются обычно лишь к достаточно общим наукам — математике, физике, кибернетике 
и т.д. — и связаны с рассмотрением глобальных научных вопросов, скажем, может ли 
компьютер мыслить? Поэтому нам представляется неудачным говорить о философии 
аудита, хотя этот термин встречается у таких 
известных специалистов по аудиту, как 
Р. Адамс [1, с. 92] и Дж. Робертсон [2, с. 60]. 
Второй уровень — это концепция, парадигма, общесистемные основы и т.п. Третий — 
теоретические основы рассматриваемой 

Концепции разного уровня в аудите: 
назначение, содержание, сочетание

Concepts of Different Levels in Audit: 
Purpose, Content, Combination

УДК 336.1: 657.6  
DOI: 10.12737/article_ 5bfcfca3438801.53549869

Е.М. Гутцайт, д-р экон. наук, ведущий научный 
сотрудник Научно-исследовательского финансового 
института Минфина России 

e-mail: egutzait@nifi .ru

E.M. Gutzait, Doctor of Economic Sciences, Leading 
researcher, Scientific and Research Financial 
Institute, Ministry of Finance of the Russian 
Federation 

e-mail: egutzait@nifi.ru

Аннотация. В статье представлена иерархическая система аудиторских концепций, в центре которой находится концепция аудита, из нее дедуцируются концепции более низкого уровня (например, концепция совершенствования аудиторской деятельности на современном этапе развития аудита в РФ), а сама она 
обобщается до концепции всего финансового контроля. Показывается связь аудиторских концепций разного 
уровня с решением актуальных проблем отечественного аудита. 

Ключевые слова: аудит, аудиторская деятельность, концепция, концепция аудита, назначение концепции, регулирование аудиторской деятельности.

Abstract. Th e article presents a hierarchical system of audit concepts, which focuses on the concept of audit, it deduces the 
concept of a lower level (for example, the concept of improving audit activity at the present stage of development of audit 
in the Russian Federation), and it is generalized to the concept of all fi nancial control. Th e connection of audit concepts 
of diff erent levels with the solution of actual problems of domestic audit is shown.

Keywords: audit, audit activity, the concept, the concept of the audit, the purpose of the concept, the regulation of 
auditing.

науки. И, наконец, на четвертом уровне 
располагаются ее конкретные научные положения, как правило, плавно перетекающие 
в прикладных науках в практические выводы и рекомендации; к сожалению, именно 
ему обычно (в том числе и в аудите) уделяется явно завышенное внимание — причем 
за счет остальных уровней. 
Поэтому роль научного фундамента в аудите логично отвести второму уровню научных представлений из четырех вышеперечисленных. Парадигма означает некоторую 
схожесть способов исследования; они характеризуются близкими взглядами, подходами, 
мировоззрением [3, с. 5]. Пожалуй, можно 
сказать, что в аудите долгое время существуют две крайние парадигмы: согласно первой, 
аудитор должен ориентироваться на интересы собственников хозяйствующих субъектов (ХС), согласно другой — преимущественно на интересы внешних пользователей 

ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА

№ 11 (ноябрь), 2018. 66 : 10–19
11

и характера аудита в широком смысле или 
прочих аудиторских услуг3.
Существуют, по нашему мнению, как минимум три пути построения концепций. 
Первый из них предполагает наличие более 
общей концепции, из которой концепция 
интересующей нас науки (или сферы человеческой деятельности) более или менее 
легко дедуцируется; ниже будет пояснено, 
какие концепции аудита и как из концепции 
аудита можно дедуцировать частные по отношению к ней концепции. Этот путь (назовем его дедукционным) весьма привлекателен с теоретических позиций, но нередко такой более общей концепции нет, 
а ее предварительное создание чрезвычайно затруднено. Поэтому часто приходится 
идти по второму пути и создавать концепцию некоторой науки «на голом месте», преимущественно на базе анализа ее места среди 
других наук или сфер. Это путь решения 
задачи «в лоб», ввиду чего его логично называть «лобовым» или «прямым»; для концепции аудита он был реализован нами 
в ряде работ начиная с 1998 г. (см. [6, с. 640]). 
Наконец, есть третий путь построения концепций — он противоположен первому и сводится к конструированию из имеющейся 
концепции более общей по отношению к ней. 
Назовем его «восхождением вверх»; он будет 
проиллюстрирован на примере создания 
концепции финансового контроля (ФК) 
на базе концепции аудита. 
Теперь рассмотрим, зачем нужна концепция аудита, т.е. причины актуальности ее 
разработки. Во-первых, эта концепция должна стать основой для решения актуальных 
проблем аудита. Наличие письменно изложенной концепции, прошедшей к тому же 
через горнило публичного обсуждения, 
способствует тому, что решения разнообразных конкретных проблем пронизываются общим подходом, становятся более 
цельными и менее противоречивыми, подвергаются в меньшей степени сиюминутным 
обстоятельствам, лучше противостоят вли
3 
В качестве примера приведем проблему формирования аудиторской статистики — статистическому обследованию 
обычно естественно подвергать всю деятельность аудиторской организации (АО), а не заниматься зачастую трудным 
и искусственным выделением ее части, связанной с аудиторскими проверками.

аудита (и народнохозяйственные интересы); 
реально существуют и промежуточные парадигмы1. 
Теперь о концепции аудита. Мы понимаем под концепцией некоторой науки 
некую квинтэссенцию ее теоретических построений и выводов, причем с явным акцентом на базовые, фундаментальные положения (без последней оговорки в ранг 
концепции попадали бы иногда курсы для 
студентов или даже их экзаменационные 
шпаргалки). С.И. Ожегов [4, с. 294] определяет концепцию как «систему взглядов 
на что-нибудь». В [5, с. 333–334] концепция 
определяется как «система взглядов на процессы и явления в природе и обществе». 
Предложенная нами дефиниция концепции 
некоторой науки (в том числе аудита) вполне вписывается в эти определения и может 
рассматриваться как их уточнение для частного случая науки. 
Из вышеизложенного следует, что концепция некоторой науки хорошо подходит 
на роль конструкции, из которой далее разворачиваются теоретические основы этой 
науки. И значит из концепции аудита могут 
разворачиваться теоретические основы аудита. А парадигма аудита естественно будет 
при этом играть роль рамок, внутри которых происходит указанный разворот.
Термин «аудит» может использоваться 
в узком смысле (когда говорят о проверке 
бухгалтерской отчетности) и в широком 
смысле (когда речь идет о проверке любых 
аспектов хозяйственной деятельности ХС 
и т.п.)2. Говоря о концепции аудита, обычно будем иметь в виду аудит в узком смысле слова. Концепция аудита в широком 
смысле представляется гораздо более сложной конструкцией, продуктивность которой 
сомнительна ввиду того, что аудит в широком смысле охватывает разнообразные 
и резко отличающиеся по целям и характеру услуги. Однако иногда рассмотрение 
концептуальных вопросов аудита в узком 
смысле слова требует учета существования 

1 
Проблематика парадигмы аудита нуждается в отдельном 
подробном исследовании. 

2 
Подробно использование термина «аудит» проанализировано в [6, с. 12].