Налоговые правовые позиции судов: теория и практика

Налоговые правовые позиции судов: теория и практика

НОРМА
ИНФРАМ
Москва, 2011

Л. В. Власенко

Налоговые правовые
позиции судов:
теория и практика

УДК 347.99::[336.2:347.73](470+571)(035.3)
ББК 67.711(2Рос)917
В58

Сведения об авторе

Людмила Валентиновна Власенко — судья Федерального арбитражного суда Московского округа. Специализируется на рассмотрении налоговых споров.

Под
редакцией
кандидата
юридических
наук,
доцента
И. А. Цинделиани.

Рецензент

Н. М. Казанцев — доктор юридических наук, профессор.

Власенко Л. В.
В58
Налоговые правовые позиции судов: теория и практика : монография / Л. В. Власенко ; [под ред.
И. А. Цинделиани]. — М. : Норма : ИНФРАМ,
2011. — 160 с.
ISBN 9785917682082 (Норма)
ISBN 9785160050348 (ИНФРАМ)

В монографии исследуются природа, функции и виды налоговых правовых позиций судов. На основе новейших теоретических работ определяются понятие налоговых правовых
позиций судов и требования к их содержанию. Сопоставляются такие понятия, как «налоговый судебный прецедент» и «налоговая правовая позиция», определяются их связь и различие. Впервые в юридической науке предложены критерии деления функций налоговых правовых позиций судов. Основное
внимание уделено видам налоговых правовых позиций. Предложены пути исследования иерархии и конкуренции налоговых правовых позиций судов.
Для судей, работников налоговых органов, юристов предприятий, преподавателей вузов, аспирантов, студентов и всех
интересующихся налоговой судебной практикой.

УДК 347.99::[336.2:347.73](470+571)(035.3)
ББК 67.711(2Рос)917

ISBN 9785917682082 (Норма)
ISBN 9785160050348 (ИНФРАМ)
© Власенко Л. В., 2011

Предисловие

Эффективная реализация налоговых правовых норм —
одно из важнейших условий стабильного и последовательного развития современного российского общества, его
экономическая и социальная основы. Особенно это важно
в условиях, когда поставлена задача модернизации общественных и экономических институтов. Применение налоговых юридических правил различными субъектами —
важнейшая составляющая налоговой правореализации, в
системе которой доминирующее значение имеет применение налоговых правовых норм судами. Это позволяет ставить вопрос о необходимости специализированных судов,
рассматривающих споры, возникающие из налоговых правоотношений1. Формирующаяся в этой сфере практика —
необходимый атрибут судебной и иной налоговой правоприменительной деятельности, развитие которой во многом зависит от эффективности реализации налоговых правовых предписаний судебными инстанциями. Динамика
юридической налоговой практики во многом предопределяется качеством налоговых правовых позиций судов
и иных судебных и несудебных органов. Налоговые правовые позиции, в том числе судов, — активно развивающийся феномен современной юридической практики, неоднозначно оцениваемый специалистами и ученымиправоведами, в частности представителями финансового и
налогового права. Между тем как судебные налоговые

1 О необходимости создания таких судов говорит А. А. Иванов: «Налоговые споры — одна из самых сложных, масштабных и проблемных
сфер из всех имеющихся в современной судебной системе. Тому причиной колоссальное количество этих споров — речь идет о миллионах дел —
и удручающее несовершенство соответствующего законодательства» (Выступление Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации А. А. Иванова в Совете Федерации 21 сентября 2009 года // Вестник Федерального арбитражного суда Московского округа. 2009. № 9.
С. 31).

правовые позиции, так и налоговые правовые позиции
вообще специальному изучению пока не подвергались.
В большинстве случаев такие исследования проводились
относительно отдельных сфер выработки и действия правовых позиций судов1. Сказанное выше повлияло на выбор темы книги, а также ее целей, что неизбежно предопределило ее структуру и объем.
Таким образом, в настоящей работе исследуются налоговые правовые позиции судов, их природа, функции и виды. В связи с этим данная работа — одна из первых попыток комплексного рассмотрения темы. Профессиональная
деятельность автора предопределила и доминирующий
практический акцент издания — это налоговая практика
арбитражных судов и налоговых органов Российской Федерации. Для достижения поставленной цели автор решает
следующие основные задачи:
исследовать природу налоговых правовых позиций как
разновидности правовых и сформулировать техникоюридические требования к их формированию, а также проанализировать их функции в современном правовом механизме;
выработать основания классификации налоговых правовых позиций, выделить их основные виды и изучить судебные налоговые правовые позиции;
проанализировать отдельные виды налоговых правовых
позиций судов, исследовать иерархию налоговых правовых
позиций, их правовое значение для юридической практики;
изучить и выработать критерии верховенства налоговых
правовых позиций судов в случае их конкуренции, предложить пути решения проблемы их систематизации.
При подготовке книги автор опиралась на научные труды по теории правовых позиций (В. М. Баранова, А. В. Гриневой, В. В. Лазарева и др.), в сфере международного пуб6
Предисловие

1 См., например: Сасов К. А. Правовые позиции Конституционного
Суда РФ по налогообложению. М., 2008; Налоговый кодекс Российской
Федерации: правовые позиции Верховного Суда Российской Федерации
и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации: науч.практ. пособие / авт.сост. И. А. Цинделиани, С. М. Кубанцева, А. А. Архипов. М.,
2008.

личного и частного права (Т. Н. Нешатаевой, В. А. Туманова, П. А. Лаптева и др.), в сфере конституционного права и
процесса (В. И. Анишиной, Н. С. Бондаря, Н. В. Варламовой, Н. В. Витрука, Г. А. Гаджиева, О. Н. Кряжковой и др.),
в сфере налогового права (А. А. Иванова, Г. А. Гаджиева,
Е. Ю. Грачевой, С. Г. Пепеляева, С. В. Запольского,
И. А. Цинделиани, Э. Н. Нагорной, К. А. Сасова, О. Р. Михайловой и др.).
Выводы и положения, имеющиеся в трудах указанных
авторов, свидетельствуют об определенном уровне разработанности темы и одновременно об интересе к ней прежде
всего в науке конституционного права и процесса. Несмотря на это, следует поддержать высказанное в юридической
литературе мнение о том, что правовые позиции — сравнительно новое явление, требующее более пристального внимания юридической науки.
Решение задачи комплексного исследования проблемы
налоговых правовых позиций судов предопределило структуру монографии. В связи с этим первая и вторая главы работы посвящены природе, понятию и функциям налоговых правовых позиций. В третьей главе предпринята попытка классифицировать налоговые правовые позиции, в
числе которых следует выделить судебные налоговые правовые позиции (четвертая глава), в том числе непосредственно судебных инстанций, чему и посвящена последняя
глава, пятая, во многом постановочная, — это анализ юридического авторитета и иерархии налоговых правовых позиций судов; конкуренции, которая неизбежна в силу разной юридической обязательности.
Автор считает полезными конструктивную критику и
замечания, так как осознает, что ряд положений, высказанных в работе, не бесспорен и нуждается в дальнейшем
исследовании.
Кроме того, хотелось бы поблагодарить тех, кто рецензировал рукопись, помогал советами и замечаниями в ходе ее
подготовки: И. А. Цинделиани, С. В. Запольского, Д. Е. Фадеева, Е. Г. Костикову.

Предисловие
7

Глава 1. Природа налоговых правовых позиций

1. Понятие налоговых правовых позиций

Налоговые правовые позиции представляют собой
сложный юридический феномен, исследование которого,
несомненно, должно основываться на уже имеющихся философских и теоретикоправовых изысканиях.
Налоги и налогообложение, налоговые споры представляют собой одну из самых сложнейших сторон правовой и
экономической действительности. Эффективность указанных правовых механизмов зависит от качества многих
юридических инструментов, в том числе правовых позиций, вырабатываемых в сфере налоговых правоотношений.
Председатель Высшего Арбитражного Суда РФ А. А. Иванов справедливо отметил, что НК РФ недостаточно детален
для инструкции и чрезмерно детален для кодифицированного акта: «Посмотрите, сколько в нем перечней, исключений, изъятий, как часто вносятся все новые и новые изменения, насколько расплывчато сформулированы его нормы.
Именно такое положение вещей и продуцирует постоянные
споры налогоплательщиков с налоговыми органами... Налоговые дела, повторюсь, в силу своей специфики и сложности требуют особой квалификации и знаний, постоянного отслеживания изменений налогового законодательства и
практики, погруженности в этот процесс. Перейти к рассмотрению налоговых споров за один день невозможно»1.
Сказанное подчеркивает динамику налогового законодательства, его противоречивость и сложность судебных налоговых споров. Именно здесь, по свидетельству многих ученых и практиков, особую актуальность приобретают формулируемые в судебной системе России налоговые правовые
позиции, природа которых, к сожалению, наукой налогового права пока изучена довольно слабо. Настоящее исследо1 Иванов А. А. Закон сохранения налога // Налоговед. 2010. № 3.
С. 13—27.

вание ставит задачу в определенной мере восполнить существующий пробел.
В отечественной правовой науке многие авторы, исследующие данную проблему, отмечают ее слабую разработанность общей теорией права, а также и то, что это сравнительно новое явление в правовом регулировании, чем и
объясняется его пока еще слабая научная проработанность.
В связи с этим М. Н. Марченко справедливо замечает, что
правовая позиция — «совершенно новая, вошедшая в научный обиход только в начале 90х гг. ХХ столетия, юридическая категория, неизменно ассоциируется лишь с конституционным правом, конституционной доктриной и, соответственно, с Конституционным Судом РФ»1.
Обращение к этимологическим и философским источникам данной категории показывает, что в большинстве
случаев исследуемый термин используется для характеристики положения (или расположения) чегото в природе, а
также взгляда, мнения, точки зрения2.
Для юридической науки термин «позиция» в большей
мере представляет интерес как продукт мышления, мыслительных действий. Философия дает лишь самое общее
представление о содержании термина «позиция» в познавательной и иной мыслительной деятельности, которое сводится, как отмечалось, к мнению, точке зрения и др. Однако ставить знак равенства между указанными терминами
нельзя, ибо они не являются синонимами. Дело в том, что
при употреблении понятия «позиция» высказывающийся
прежде всего имеет в виду определенную конструкцию
суждений и аргументов, тесно связанных между собой для

1. Понятие налоговых правовых позиций
9

1 Марченко М. Н. Судебное правотворчество и судейское право. М.,
2007. С. 129. В. М. Баранов и В. Г. Степанков указывают на необходимость юридической науки определить научный уровень данного феномена. «Правовая позиция, — отмечают авторы, — либо понятие общей теории государства и права, либо это уровень правовой категории» (Баранов В. М., Степанков В. Г. Правовая позиция как общетеоретический
феномен. Н. Новгород, 2003. С. 5).
2 См., например: Толковый словарь русского языка: в 4 т. / под ред.
Д. Н. Ушакова. М., 1994. Т. 3. С. 483; Краткая философская энциклопедия / под ред. Е. Ф. Губского и др. М., 1994. С. 349. Об этом см. также: Гринева А. В. Понятие и виды судебных правовых позиций (вопросы теории):
автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2008. С. 13.

доказывания и обоснования чеголибо (идеи, доказательства и др.).
В общей теории права ряд ученых предприняли попытку
изучения данного феномена и обоснования его теоретической природы. Анализ суждений, высказанных по этому вопросу, приводит к следующим выводам: термин «правовая
позиция» в юриспруденции приобретает все более широкий
спектр употребления; это довольно неустойчивое понятие,
имеющее слабое научнометодическое обеспечение; это
сравнительно новое, на что обращалось внимание, явление
в юридической практике, требующее специальных исследований, в том числе и в отраслевых юридических науках1. Такая цель относительно налогового права и ставится в настоящей работе.
Более глубокий анализ юридической природы правовых позиций предпринят представителями науки конституционного права и процесса. Общеизвестно, что термин
«правовая позиция» появился в конституционном законодательстве в связи с деятельностью Конституционного
Суда РФ2. Первоначально это произошло в Законе РСФСР
от 6 мая 1991 г. № 1175I «О Конституционном Суде РСФСР». В ст. 6 «Независимость Конституционного
Суда РСФСР» содержалось следующее положение: «Решения Конституционного Суда РСФСР в соответствии с
точным смыслом Конституции РСФСР выражают правовую позицию судей (курсив наш. — Л. В.), свободную от со10
Глава 1. Природа налоговых правовых позиций

1 См., например: Баранов В. М., Степанков В. Г. Указ. соч.; Степанков В. Г. Виды общетеоретических позиций. Н. Новгород, 2003; Туманов В. А.
Европейский Суд по правам человека: очерк организации и деятельности.
М., 2001; Щавинский Б. В. Правовая позиция в законотворчестве: значение,
техника выражения, проблемы реализации // Нормотворчество муниципальных образований России: содержание, техника, эффективность: сб. ст. /
под ред. В. М. Баранова. Н. Новгород, 2002; Карташов В. Н. Правовые позиции Верховного Суда Российской Федерации по поводу применения судами
общей юрисдикции общепризнанных принципов и норм международного
права // Судебное правоприменение: проблемы теории и практики: сб. ст. /
под ред. В. М. Сырых. М., 2007; Власенко Н. А., Гринева А. В. Судебные правовые позиции: основы теории. М., 2009; и др.
2 Подробнее об этом см.: Кряжкова О. Н. Правовые позиции Конституционного Суда РФ: теоретические основы и практика реализации судами. М., 2006. С. 6—17; Воронцова И. В. Современные взгляды ученых на
природу решений Конституционного Суда // Евразийский юридический
журнал. 2010. № 8 (10). С. 76—80.