Бухгалтерский (управленческий) учет

Рекомендовано
 
УМО вузов России по образованию в области финансов, 
учета и мировой экономики в качестве учебного пособия 
для студентов высших учебных заведений, обучающихся 
по направлению подготовки 38.04.01 «Экономика» 
(квалификация (степень) «магистр»)

БУХГАЛТЕРСКИЙ 
(УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ) 
УЧЕТ 

А.В. БАСОВА
А.С. НЕЧАЕВ 

Москва
ИНФРА-М
2018

УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ

УДК 657.1(075.8)
ББК 65.052я73
 
Б27

Басова А.В.
Бухгалтерский (управленческий) учет : учеб. пособие / А.В. Басова, 
А.С. Нечаев. — М. : ИНФРА-М, 2018. — 324 с.  — (Высшее образование: 
Магистратура). — www.dx.doi.org/10.12737/21805.

ISBN 978-5-16-012295-3 (print)
ISBN 978-5-16-105189-4 (online)
Соответствует программе курса «Бухгалтерский (управленческий) учет» 
и содержит материал по построению управленческого учета на предприятиях, 
методам учета затрат и системам управленческого учета.
Соответствует требованиям Федерального государственного образовательного стандарта высшего образования последнего поколения.
Подготовлено для использования в учебном процессе при подготовке студентов по направлениям «Экономика», «Менеджмент» и всех форм экономического образования. Также будет полезно специалистам, интересующимся организацией учета и управлением затратами, а также руководителям предприятий, 
занимающихся инновационной деятельностью.
УДК 657.1(075.8)
ББК 65.052я73

Б27

Р е ц е н з е н т ы:
Огнев Д.В. — д-р экон. наук, профессор  ФГБОУ ВО «Иркутский национальный исследовательский технический университет»; 
Антипина О.В. — канд. экон. наук, доцент  ФГБОУ ВО «Иркутский национальный исследовательский технический университет»;
Костюковский О.Л. — канд. экон. наук, начальник экономического отдела 
ОАО «Иркутский релейный завод»

А в т о р ы:
Басова Анна Владимировна — канд. экон. наук, доцент ФГБОУ ВО «Иркутский государственный университет путей сообщения»;
Нечаев Андрей Сергеевич — д-р экон. наук, профессор ФГБОУ ВО «Иркутский 
национальный исследовательский технический университет»

ISBN 978-5-16-012295-3 (print)
ISBN 978-5-16-105189-4 (online)
© Басова А.В., Нечаев А.С., 2016

Предисловие

Эффективность работы хозяйствующего субъекта во многом за
висит от управленческой деятельности, обеспечивающей его реальную самостоятельность, положение на рынке, конкурентоспособность. Управленческая деятельность должна опираться на современную и эффективную информационную систему. Хозяйствующие 
субъекты, имеющие сложную производственную структуру, остро 
нуждаются в получении оперативной экономической информации. 
Она требуется для оптимизации и минимизации затрат, максимизации прибыли, эффективного менеджмента. Информация, необходимая для оперативного управления предприятием, содержится 
в системе управленческого учета, который называют одним из новых 
и перспективных направлений бухгалтерской практики.

Управленческий учет имеет свои отличительные признаки, ме
тоды, приемы, способы, принципы ведения и выступает как особая 
область экономических знаний. Проблема управленческого учета 
находит свое отражение в ряде работ зарубежных авторов: А. Апчера, 
Т. Аренса, У. Аска, А. Баретта, В. Вила, Д. Гаррисона, Ш. Датара, 
К. Друри, Э. Майера, Б. Нидлза, Д. Фостера, Г. Хонгрена, 
Б. Штатмайера, А. Яруговой и др. и трудах В.К. Беляева, М.А. Вахрушиной, Т.Г. Дроздовой, В.Э. Керимова, Н.П. Кондракова, В.Г. Лебедева, О.Е. Николаевой, С.А. Николаевой, В.И. Ткача, А.Д. Шеремета, Т.В. Шишковой и пр.

Для постановки и внедрения управленческого учета необходимо 

продолжать работу по формированию его методологической базы 
ведения и организации, оказывать методическую помощь хозяйствующим субъектам в понимании и внедрении системы учета, стремиться к повышению качества подготовки студентов в области 
управленческого учета. В связи с этим изучение дисциплины «Бухгалтерский управленческий учет» является одной из важнейших 
в подготовке студентов, обучающихся по направлению подготовки 
«Экономика».

Книга позволит студентам получить фундаментальные знания 

в области теоретико-методологических основ управленческих информационных систем, овладеть навыками их практической организации в структуре эффективного управления предприятием; дает 
представление о предмете и методе управленческого учета, истории 
его возникновения; знакомит с современными методами организации информационно-контрольных, плановых и учетных моделей. 

В учебном пособии рассматриваются вопросы организации информационных потоков компании и их использования для принятия 
управленческих решений в соответствии с основными положениями 
учебной программы для подготовки магистров по направлению 
«Экономика», «Финансовый менеджмент». Содержание данного 
учебного пособия соответствует требованиям Федерального государственного стандарта высшего профессионального образования 
третьего поколения.

Издание предусматривает компетентностный подход, а именно: 

наряду с тренировкой определенных умений и навыков обработки 
управленческой информации студенты вырабатывают такие профессиональные и управленческие компетенции, как умение выбирать 
метод решения проблемы и достижения цели, а также разрабатывать 
управленческие документы и письма.

В результате изучения материала учебного пособия студенты 

будут:
• знать принципы формирования бухгалтерских записей по учету 

объектов бухгалтерского управленческого учета;

• уметь выбирать методы организации учета состояния и исполь
зования ресурсов для целей управления хозяйственной деятельностью и определения финансовых результатов экономических 
субъектов;

• владеть навыками обоснования и выбора управленческих ре
шений, основанных на данных бухгалтерского учета. 
Учебное пособие содержит семь глав.
 В первой главе представлены теоретические основы управленче
ского учета, показаны место и значимость управленческого учета 
в информационной системе предприятия. Особое внимание обращено на взаимосвязь и взаимозависимость между объектами управления и учета, на различие и общность содержания финансового 
и управленческого учета. Рассматриваются законодательное регулирование управленческого учета и его организационные аспекты.

Во второй главе учебного пособия раскрыто содержание клю
чевых терминов, принципов классификации затрат. Рассмотрены 
различные подходы к классификации затрат как основы системы 
построения управленческого учета. Изложены особенности разных 
сторон деятельности хозяйствующего субъекта в аспекте их влияния 
на состав затрат.

Третья глава посвящена изучению методов учета затрат на произ
водство и калькулирования себестоимости продукции. Исследуются 
методы, базирующиеся на особенностях технологических процессов, 
выделении затрат с различной динамикой. Отдельное внимание уде

лено особенностям калькулирования себестоимости продукции 
в комплексных производствах. Проведен сравнительный анализ достоинств, недостатков и сфер применения различных методов калькулирования себестоимости продукции.

Четвертая глава учебного пособия раскрывает понятие центров 

ответственности, их классификации. Представлены вопросы учета 
по центрам затрат, прибыли, инвестиций. Рассмотрены сущность 
и назначение трансфертных цен.

В пятой главе проанализирована система бюджетирования орга
низации. Обсуждена роль планирования в системе управленческого 
учета. Определены сущность, назначение и содержание бюджета, 
приведены классификация и основные функции бюджетов и сметных 
систем. В завершение главы приведен анализ бюджетных отклонений 
как основы оперативного контроля и стимулирования управленческого персонала.

Шестая глава охватывает современные системы управленческого 

учета — «AB-костинг», «JIT», «таргет-костинг». Исследованы особенности систем учета «бенчмаркинг» и «total quality management».

Седьмая глава учебного пособия освещает понятие управлен
ческих решений, их классификацию и основные методы. Представлены особенности CVP-анализа как основы для принятия управленческих решений. Особо выделены вопросы принятия решений по 
ценообразованию и инвестиционным проектам.

Материал, обсуждаемый в учебном пособии, проиллюстрирован 

примерами, большинство из которых представляет собой адаптированные описания конкретных учетно-управленческих проблем 
малых и средних российских компаний.

Каждая глава сопровождается выводами, в которых отражены 

ключевые моменты исследуемой проблемы, а также предложены 
контрольные вопросы и задания, задачи и тесты в целях закрепления 
и проверки теоретического материала. Достоинство данного учебного пособия состоит в практической направленности, четкой логике, доступности и наглядности представленного материала.

Предлагаемое издание разработано для студентов экономических 

вузов, аспирантов, преподавателей и практических работников в области бухгалтерского учета, аудиторов, финансовых и налоговых экспертов, аналитиков, экономистов, менеджеров, а также действительных или потенциальных руководителей разных уровней.

Глава 1 

СущноСть, назначение и орГанизация 

уПравленчеСкоГо учета

1.1. Международная Практика выделения 

уПравленчеСкоГо учета в СаМоСтоятельную ПодСиСтеМу 

и еГо МеСто в инфорМационной СиСтеМе орГанизации

По мере усложнения хозяйственных связей в условиях трансфор
мации рыночных отношений возникла необходимость получения 
дополнительной информации для анализа, выбора и обоснования 
управленческих решений, способствовавшей успешному функционированию хозяйствующих субъектов. В связи с этим бухгалтерский 
учет, представляя собой главную информационную базу бизнеса, 
постепенно переориентирует свою основную цель в сторону удовлетворения внутренних потребностей компаний. Иными словами, бухгалтерский учет направлен не на отображение экономических процессов, но управление ими. Бухгалтерский учет приобрел новые 
качества — оперативность и аналитичность. Учет производственных 
затрат, учет фактического объема выпущенной продукции, оценка 
и прогноз выполнения производственных программ осуществляются 
не только по предприятию в целом, но и в разрезе его подразделений.

Бухгалтерский учет разделился на финансовый и производ
ственный, причем в финансовом учете постепенно начала обособляться и управленческая функция (рис. 1.1).

Окончательное разделение финансового и управленческого учета 

и формирование двух самостоятельных подсистем бухгалтерского 
учета, имеющих различные цели и задачи, произошло в начале XX в. 
К этому времени в эпоху бурного развития промышленного производства деловой мир осознал необходимость учетной информации 
в интересах принятия решений в частности и обеспечения процесса 
управления в целом. Пионерскими работами в этой области считаются публикации Х. Эмерсона (1908, 1909) и Дж. Ч. Гаррисона (1911). 
Период зарождения методов нормирования и оперативного производственного планирования можно считать зарождением управленческого учета. Однако следует начинать отсчет не с того момента, 
когда были опубликованы первые статьи на темы производственного 
учета, а с того, с которого экономисты-теоретики и инженеры-практики осознали необходимость учетной информации для целей при

нятия управленческих и производственных решений. Несколько 
позднее, в 1917 г., Федеральная торговая комиссия США выпустила 
брошюру «Унифицированный бухгалтерский учет», которая стала 
первой попыткой обобщить сложившуюся практику составления 
публичных финансовых отчетов американских компаний. Так, в отдельную ветвь бухгалтерского учета был выделен финансовый учет, 
нацеленный на формирование отчетности для представления ее 
внешним пользователям, к которым относятся в первую очередь собственники (действующие и потенциальные), не участвующие в оперативном управлении. Позднее, по мере развития и усложнения налоговых систем в развитых странах, появилась необходимость точного расчета налогооблагаемых баз. Таким образом, учетная 
информация, сформированная в соответствии с общепринятыми 
принципами и действовавшим законодательством, послужила источником формирования налогового учета.

В 1972 г. произошло официальное признание управленческого 

учета как самостоятельного вида бухгалтерского учета. Это связано 
с разработкой программы получения диплома по управленческому 
учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика Американской ассоциацией бухгалтеров. Принцип эффективности управления предопределил необходимость появления управленческого учета. Таким образом, произошла организационная и методологическая перестройка системы бухгалтерского учета.

Изменение целей управления привело к созданию новых кальку
ляций:

рис. 1.1. Становление управленческого учета

• по центрам ответственности (контроль технологических про
цессов и деятельности подразделений);

• наименованиям изделий (расчет себестоимости и цен на из
делия);

• видам продукции (расчет частичных затрат и контроля инвес
тиций).
Разные виды себестоимости привели к созданию внутренней бух
галтерии с детально проработанными формами и методами связи 
между подразделениями, которая обеспечивала оперативность сбора 
и обработки информации структурных подразделений и др.

Дальнейшее развитие управленческого учета проходило в рамках 

национальных систем бухгалтерского учета в соответствии с тенденциями, специфическими чертами и особенностями национальных 
экономик.

Любая система управления эффективно функционирует благо
даря своевременности и достоверности поступающей информации. 
Различные подсистемы составляют информационную систему организации. Среди них наибольший удельный вес приходится на экономическую информацию (рис. 1.2).

Учетная информация, специально подготовленная для руководи
телей разных уровней управления, называется управленческой 
учетной информацией.

Обобщим и наглядно представим соотношение между различ
ными составляющими учетной информации на рис. 1.3.

На рисунке каждая из составляющих учет ветвей представлена 

в виде круга или его сегмента. Информация, регистрируемая и обра
рис. 1.2. Место учетной системы в информационном поле организации

батываемая в рамках процедур управленческого учета, изображена 
в виде круга УУ, в рамках процедур финансового учета — круга ФУ. 
Область пересечения этих двух кругов соответствует их информационной базе — первичной учетной документации, при этом область 
З — информация о затратах, лежащая в основе производственного 
учета ПУ, который, в свою очередь, является частью управленческого 
учета. Налоговый учет НУ, хотя и имеет свою собственную методологию, основан на информации, зарегистрированной в системе финансового учета, и поэтому на информационном поле имеет область 
пересечения с его системой.

Любое управленческое решение должно быть направлено на до
стижение стоящих перед организацией целей, будь то текущих, связанных с получением прибыли, или глобальных стратегических 
целей. И система информационного обмена в организации должна 
быть таковой, чтобы обеспечивать процесс достижения целей, поставленных перед организацией, наилучшим образом.

1.2. оСновные этаПы развития уПравленчеСкоГо учета

История учета насчитывает свыше 6000 лет, поскольку хозяй
ственный учет зародился с появлением хозяйственных связей в человеческом обществе. Еще у древних римлян для ведения книги 
счетов имелись особые лица, римляне называли их rationator (ratio — 
счет). Принято считать, что как наука бухгалтерский учет зародился 
после «Трактата о счетах и записях» (1494) известного ученого математика Луки Пачоли, в котором был сформулирован принцип 
двойной записи. В России же первым русским бухгалтером был иностранный купец Тиммерман, представивший образцы ведения счетоводства по примеру заграничных купцов. Приказом КоммерцКоллегии от 11 сентября 1732 г. он был назначен главным бухгалтером Санкт-Петербургской таможни. 

рис. 1.3. Информационное поле различных видов учета

Содержание понятия «управленческий учет» в разных странах 

различное. Впервые его начали использовать авторы, пишущие на 
английском языке. В Германии этим термином не пользуются вообще, предпочитая называть соответствующий учебный курс и практическое дело «Исчисление затрат и результатов». Соответственно 
область планирования, учета, контроля и анализа издержек ограничивается в основном выручкой от продаж и затратами текущего года. 
В англоязычных странах (США, Англии, Канаде) управленческий 
учет рассматривают шире. В его сферу входят финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования. Во Франции 
предпочитают иметь дело с понятием «маржинальный учет» и ограничивают его поиском и обоснованием управленческих решений на 
перспективу с использованием показателей маржинальной прибыли. 

Управленческий учет — сравнительно новое направление учета 

и менеджмента, прочно ассоциируемое с именами таких видных 
американских специалистов, как Г. Эмерсон, Ч. Гаррисон, Т. Дауни 
и др. 

Как уже говорилось ранее, после Второй мировой войны термин 

«производственный учет» был заменен на «управленческий учет». 
Таким образом, можно согласиться с мнением Н.В. Валебниковой, 
что управленческий учет в то время представлял собой систему, основанную только на производственном учете, сущность которой заключалась в определении затрат для целей калькулирования себестоимости продукции и управлении расходами на рабочую силу 
и материалы, а также управления накладными расходами. Калькуляционный учет в то время был направлен: на составление предварительных смет; выявление отклонений от ранее составленных смет; 
определение затрат на конкретную дату; разработку механизма 
контроля за затратами и их изменениями; проведение оперативного 
анализа выявленных отклонений и регулирование производственных 
затрат. 

Итоги Первой мировой войны послужили причиной следующей 

Мировой войны, в результате которых появлялась макронестабильность. В следствие этого корпорации не могли полностью контролировать общецеховые и общефирменные расходы, а вследствие этого 
нерационально использовали свои ресурсы, поэтому не получали 
запланированные доходы. Именно в то время особенно остро обострилась конкуренция на рынках сбыта продукции в условиях 
сильных колебаний цен на энергоносители, вследствие этого масштабы производственных затрат в транснациональных корпорациях 
существенно возросли. Все короче стали операционные циклы производства и реализации продукции (частота продаж), следовательно,