Налоги и налогообложение

Â. Ð. Çàõàðüèí

Äîïóùåíî Ìèíèñòåðñòâîì îáðàçîâàíèÿ è íàóêè Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè
â êà÷åñòâå ó÷åáíîãî ïîñîáèÿ äëÿ ñòóäåíòîâ ó÷åáíûõ çàâåäåíèé
ñðåäíåãî ïðîôåññèîíàëüíîãî îáðàçîâàíèÿ, îáó÷àþùèõñÿ
ïî ãðóïïå ñïåöèàëüíîñòåé «Ýêîíîìèêà è óïðàâëåíèå»

Ìîñêâà
ÈÄ «ÔÎÐÓÌ» — ÈÍÔÐÀ-Ì
2014

НАЛОГИ
И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

2е издание, переработанное и дополненное

Введение

Налоги являются важнейшей составляющей доходной части
бюджета. Поэтому их значение для экономической, социальной и
политической жизни страны трудно переоценить.
Своевременная и полная уплата налогов является обязанностью каждого налогоплательщика — гражданина или организации.
Для хозяйствующих субъектов вопросы оптимизации налогообложения в последнее время стали не менее важными, нежели эффективное бизнеспланирование производственных и управленческих
процессов.
Система законодательного регулирования налогообложения и
система нормативного регулирования бухгалтерского учета построены на схожих, но всетаки разных принципах, что обусловливает возникновение расхождений между данными бухгалтерского
и налогового учета. Другими словами, информация, сформированная в регистрах бухгалтерского учета, не всегда может быть непосредственно использована при определении налоговой базы —
необходимы дополнительные корректировки. При этом руководствоваться следует не только экономическим содержанием хозяйственных операций, знанием нормативной базы бухгалтерского
учета, но и требований законодательства о налогах и сборах.
В то же время налогообложение является одной из наиболее
динамично развивающихся и постоянно реформирующихся отраслей законодательства. Несвоевременный учет изменений, внесенных в Налоговый кодекс Российской Федерации, другие законодательные и нормативные акты, может создать предпосылки для совершения налоговых правонарушений, что, в свою очередь, не
только приведет к ощутимым материальным потерям в виде налоговых санкций, но и негативно может повлиять на имидж организации.
Все перечисленное обусловливает необходимость серьезного,
вдумчивого изучения теории налогообложения, правил исчисления и уплаты отдельных видов налогов, требований по проведению мероприятий налогового контроля.
Рассмотрению данных вопросов и посвящено данное учебное
пособие.
Книга может быть использована в практической работе работниками бухгалтерских служб и иных управленческих подразделений хозяйствующих субъектов, работниками налоговых органов,
а также лицами, самостоятельно изучающими экономические дисциплины.

4
Введение

Ðàçäåë 1
ÎÑÍÎÂÛ ÇÀÊÎÍÎÄÀÒÅËÜÑÒÂÀ ÐÔ Î ÍÀËÎÃÀÕ
È ÑÁÎÐÀÕ

Тема 1
ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО РФ
О НАЛОГАХ И СБОРАХ

1.1. Система законодательства РФ о налогах и сборах

Необходимость формирования отдельной отрасли законодательства, регулирующей взаимоотношения между налогоплательщиками и бюджетами всех уровней, обусловлена тем, что субъектами отношений выступают, с одной стороны, граждане и коммерческие организации, с другой — институты государственной власти и
органов местного самоуправления. Деятельность юридических и
физических лиц, в том числе и в части формирования объектов налогообложения по различным налогам, регулируется гражданским
законодательством, деятельность органов государственной власти
(на федеральном и региональном уровнях) в части формирования
бюджетов — бюджетным законодательством.
Таким образом, налоговое законодательство, по существу, находится на стыке двух отраслей законодательства, что определяет
его особый характер.
Законодательство о налогах и сборах регулирует:
• властные отношения по установлению налогов и сборов в
Российской Федерации;
• властные отношения по введению и взиманию налогов и
сборов в Российской Федерации;
• отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

• отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных
лиц;
• порядок привлечения налогоплательщиков к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Законодательство о налогах и сборах представляет собой совокупность законодательства Российской Федерации о налогах и
сборах, законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативных правовых актов представительных
органов муниципальных образований о налогах и сборах.
Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Налоговый кодекс РФ устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:
• виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации
(федеральные, региональные и местные);
• основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
• принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов РФ и местных налогов;
• права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
• формы и методы налогового контроля;
• ответственность за совершение налоговых правонарушений;
• порядок обжалования актов налоговых органов и действий
(бездействия) их должностных лиц.
Налоговый кодекс РФ состоит из двух частей. Часть первая
НК РФ указывает на общие принципы установления налогов, регулирует взаимоотношения между налогоплательщиками и налоговыми органами, определяет порядок осуществления контрольных мероприятий, а также правила квалификации налоговых правонарушений и порядок привлечения налогоплательщиков к
ответственности за данные правонарушения.
Часть вторая НК РФ устанавливает элементы налогообложения по отдельным налогам. В настоящее время часть вторая

6
Раздел 1. Основы законодательства РФ о налогах и сборах

НК РФ состоит из глав, которыми регулируется взимание всех федеральных, региональных и местных налогов, за исключением (местного) налога на имущество физических лиц (или налога на недвижимость).
Законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и
сборах состоит из законов о налогах субъектов РФ, принятых в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Законодательство субъектов РФ
конкретизирует отдельные элементы налогообложения по региональным налогам. Кроме того, законодательством РФ о налогах и
сборах могут устанавливаться дополнительные льготы по региональным налогам и сборам, а также по федеральным налогам и сборам в
части сумм, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ.
Нормативные правовые акты муниципальных образований о
местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в соответствии с Налоговым
кодексом РФ.
Кроме того, в систему законодательства РФ о налогах и сборах
входят нормативные правовые акты о налогах и сборах:
• Правительства Российской Федерации;
• федеральных органов исполнительной власти;
• органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации;
• исполнительных органов местного самоуправления.
Нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, издаваемые данными органами государственной власти и органами местного самоуправления, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
Нормативный правовой акт о налогах и сборах может быть
признан не соответствующим Налоговому кодексу РФ, если:
• издан органом, не уполномоченным издавать подобного рода
акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов. Нарушением установленного порядка издания нормативных актов может быть, например, введение
его в действие с даты, которая противоречит общим правилам действия налогового законодательства во времени;
• отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей
либо полномочия налоговых органов, таможенных органов.
В частности, нормативные акты не могут расширять полноТема 1. Законодательство РФ о налогах и сборах
7

мочия налоговых органов при проведении налоговых проверок, наделять их правами толкования налогового законодательства, а также предоставлять налогоплательщикам льготы, не предусмотренные Кодексом;
• вводит обязанности, не предусмотренные НК РФ, или изменяет определенное НК РФ содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены
НК РФ. В частности, нормативными актами не могут устанавливаться обязанности по представлению дополнительных
форм налоговой и иной отчетности;
• запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков
сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные
НК РФ;
• запрещает действия налоговых органов, таможенных органов,
их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ;
• разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ;
• изменяет установленные НК РФ основания, условия, последовательность или порядок действий участников отношений,
регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных
лиц, обязанности которых установлены НК РФ. Так, например, в части обжалования действий или бездействия налоговых органов и их должностных лиц НК РФ установлена жесткая схема, предусматривающая единую последовательность и сроки выполнения отдельных действий субъектами
налоговых отношений;
• изменяет содержание понятий и терминов, определенных в
НК РФ, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в НК РФ;
• иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений НК РФ.
Чтобы нормативный акт мог быть признан не соответствующим Налоговому кодексу РФ, достаточно одного из перечисленных обстоятельств.
Признание нормативного правового акта не соответствующим
Кодексу осуществляется в судебном порядке. При этом орган,
принявший оспариваемый нормативный акт, может до начала судебного рассмотрения отменить его или, наоборот, внести необходимые изменения.

8
Раздел 1. Основы законодательства РФ о налогах и сборах

1.2. Действие актов законодательства о налогах
и сборах во времени

Налоговое законодательство не является устоявшимся и находится в состоянии реформирования. Практически ежегодно в отдельные части и главы НК РФ вносятся весьма существенные изменения. Это обусловливает необходимость четкого регулирования порядка вступления в силу актов законодательства о налогах и
сборах, устанавливающих новые налоги и сборы либо изменяющие порядок их исчисления и уплаты.
При этом установлены два ограничения общего характера:
акты законодательства о налогах вступают в силу:
• не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования;
• не ранее 1го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (календарный месяц, календарный
квартал или календарный год, т. е. в зависимости от вида налога или сбора).
Таким образом, чтобы законодательный акт мог вступить в
силу, например, с 1 октября (для налога, в отношении которого налоговый период установлен в календарный квартал), он должен
быть принят и опубликован не позднее 31 августа. Если требование
об официальном опубликовании будет нарушено хотя бы на один
день, например, в указанных условиях закон будет опубликован
2 сентября, он будет введен в силу только с 1 января (с нового налогового периода).
Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части
установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований,
вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их
официального опубликования.
Из процитированной нормы НК РФ следует: подобные законы
в любом случае должны быть приняты и опубликованы не позднее
30 ноября года, предшествующего тому, с которого вводится новый налог.
Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие
новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, разТема 1. Законодательство РФ о налогах и сборах
9

меры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность
за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных
участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или
смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии
защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. В данном
случае в соответствующем законе или нормативном акте необязательно указывать на то, что он имеет обратную силу.
Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов),
устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков
сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом
улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

1.3. Участники отношений, регулируемых
законодательством о налогах и сборах

Участниками отношений, регулируемых законодательством о
налогах и сборах, являются:
• организации и физические лица, признаваемые в соответствии
с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;
• организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;
• налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);
• таможенные органы (федеральный орган исполнительной
власти, уполномоченный по контролю и надзору в области
таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы
Российской Федерации).
Министерство внутренних дел и иные силовые ведомства в настоящее время участниками налоговых отношений не являются.

10
Раздел 1. Основы законодательства РФ о налогах и сборах

НК РФ содержит исчерпывающие определения участников налоговых отношений. К ним относятся:
• организации — юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также
иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством
иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и
международных организаций, созданные на территории Российской Федерации;
• физические лица — граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;
• индивидуальные предприниматели — физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств.
Физические лица, осуществляющие предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то,
что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, а также
порядок их расчета и сроков уплаты физическими лицами и
индивидуальными предпринимателями, как правило, различаются весьма существенно;
• лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика
и перечислению налогов в бюджетную систему Российской
Федерации. В частности, организации выполняют обязанности налогового агента при удержании сумм налога на доходы физических лиц с сумм заработной платы работников,
а также при расчетах с бюджетом по налогу на добавленную
стоимость в случае, когда продавец или заказчик является
государственным или муниципальным органом управления.
Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики;

Тема 1. Законодательство РФ о налогах и сборах
11

• налоговые органы составляют единую централизованную
систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему
Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за
правильностью исчисления, полнотой и своевременностью
уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской
Федерации иных обязательных платежей. В указанную систему входят федеральный орган исполнительной власти,
уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и
сборов, и его территориальные органы.
Определения таможенных органов НК РФ не содержит. Деятельность указанных органов регулируется актами таможенного
законодательства. Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Контрольные вопросы

1. Какие отношения регулирует законодательство о налогах и сборах?

2. Что входит в систему законодательства о налогах и сборах?

3. Чем часть первая Налогового кодекса РФ отличается от части второй?

4. Может ли нормативный правовой акт по налогам и сборам быть отменен в
досудебном порядке?

5. В каком случае акт законодательства о налогах и сборах может иметь обратную силу?

6. В какой срок должны быть опубликованы акты о налогах и сборах, вводящие новый налог или сбор?

7. Перечислите участников отношений, регулируемых законодательством о
налогах и сборах.

8. Являются ли участниками отношений, регулируемых налоговым законодательством, таможенные органы?

12
Раздел 1. Основы законодательства РФ о налогах и сборах