Экономико-математические модели в управленческом учете и анализе

 
 
 
 
М. И. Сидорова, А. И. Мастеров 
 
 

 

 

 

Экономико-математические модели  
в управленческом учете и анализе 
 
 
Монография 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Москва 
Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°» 
2013 

УДК 657   
 
 
 
 
 
 
ББК  65.052.2 
С34 
 

Рецензенты: 

М. А. Вахрушина — д.э.н., проф., зав.кафедрой «Управленческий учет» ФГОБУ 
ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»;  
О. В. Рожнова — д.э.н., проф., зав.кафедрой «Бухгалтерский учет и финансы 
предприятия» ФГБОУ ВПО Московский государственный машиностроительный 
университет (МАМИ). 
 

 

 

 

Сидорова М. И. 

Экономико-математические модели в управленческом учете и анали- 

зе: Монография / М. И. Сидорова, А. И. Мастеров. — М.: Издательскоторговая корпорация «Дашков и К°», 2013. — 229 с. 
 
ISBN 978-5-394-02330-9 
 
В монографии представлены результаты исследования методоло- 
гических положений и методического инструментария управленческого 
анализа организации в условиях нестабильной рыночной среды, высокой 
конкуренции и неопределенности. 
В современных условиях экономико-математическое моделирование 
выступает средством прогнозирования и анализа финансовых результатов 
деятельности бизнес-сегментов коммерческой организации. Теорети- 
ческой основой  методики управленческого анализа в условиях неопреде- 
ленности послужила модель ограниченных ресурсов Э. Голдратта.  
Для студентов, аспирантов и преподавателей экономических вузов,  
сотрудников бухгалтерии и планово-экономических подразделений произ- 
водственных организаций, специалистов в области управленческого учета 
и анализа. 
 
 
 
 
 
 
 
© Сидорова М. И., Мастеров А. И., 2013 

Содержание 

Введение……………………………………………………………………….……..4 

Глава 1. Эволюция методического  инструментария управленческого  

учета и анализа …………………...…………...…………….…………………….6 

1.1. Управленческий учет и анализ в системе экономических дисциплин .……..6 

1.2.  Задачи управленческого анализа в современных условиях………………..22 

1.3.  Экономико-математическое моделирование как инструмент 

управленческого учета и анализа…………………………………….…………....37  

Глава 2. Теория ограничений как концептуальная основа методики  

управленческого анализа …………………………………...........….…………..45 

2.1. Классификация ограничений и последовательность аналитических 

процедур …………………..……..………...……………………………………….45 

2.2. Система показателей для проведения управленческого анализа  

в условиях ограничений……………...……………………………………………58 

2.3. Последовательность аналитических процедур ……………….....………..…69 

Глава 3. Моделирование поведения затрат организации   

в управленческом учете и анализе……......………….………………………...86 

3.1. Построение и оценка адекватности функции поведения затрат 

организации.…………………………………………………………………......….86 

3.2. Проблемы разделения смешанных затрат в условиях  

многономенклатурной реализации……………………………………………….98 

3.3. Алгоритм для разработки программного обеспечения ……………………106 

Глава 4. Практические аспекты применения экономико-математических 

моделей  в управленческом учете и анализе…………………………………118 

4.1. Информационное обеспечение управленческого анализа на этапе 

реализации продукции ……………………………………..…..…………….......118 

4.2. Организация управленческого учета и анализа в коммерческих 

организациях различной отраслевой направленности.…………………………132 

Заключение……………………………………………………..………………….161 

Список литературы………..……………...……………………………………….163 

Приложения………………………………………………………...………...……182 

Введение 
 

В 90-е гг. прошлого века произошел переход российской экономики от 

командно-административной системы к рыночным отношениям. Это привело к 

коренной перестройке всего хозяйства страны, к изменению целей и задач, 

стоящих перед хозяйствующими субъектами. Отличительной особенностью 

новых 
условий, 
в 
которых 
пришлось 
осуществлять 
деятельность 

отечественным 
предприятиям, 
явилось 
предоставление 
коммерческим 

организациям полной самостоятельности как в выборе видов деятельности, 

организационной формы, в поиске рынков сбыта, поставщиков, в выборе 

ценовой и ассортиментной политики, так и в вопросах самофинансирования и 

выработки финансовой стратегии, миссии организации. 

Существенная смена целей и задач, стоящих перед хозяйствующими 

субъектами, переход к ним всей ответственности за планирование деятельности 

и последующие результаты потребовали значительного обновления имеющихся 

знаний как в научной сфере, так и в практической области деятельности.  

Процесс коренной ломки десятилетиями складывавшихся отношений как 

между хозяйствующими субъектами, между предприятиями и государством, 

так и в обществе в целом, не может протекать быстро и безболезненно. 

Несмотря на то, что сегодня переход российской экономики к рыночным 

отношениям считается завершенным, адаптацию предпринимателей и общества 

в целом к новым условиям нельзя считать законченной. Требуется накопление 

соответствующего 
практического 
опыта 
функционирования 
в 
новых 

экономических и социальных условиях, а также его соответствующее 

теоретическое осмысление и обобщение с сопутствующим привлечением 

имеющегося опыта экономически развитых стран.  

Сегодняшняя российская экономика крайне нестабильна. Проблема 

серьезно усугубляется также и последними кризисными явлениями в мировой 

экономике. В результате, большинство коммерческих организаций поставлены 

в суровые условия выживания, и немногим из них удается эффективно и 

длительно функционировать на рынке. Отличительной особенностью таких 

условий является высокая сложность привлечения источников финансирования 

и, как следствие, жесткая ограниченность ресурсного потенциала организации. 

Залогом 
успешного 
и 
продолжительного 
функционирования 

отечественных 
коммерческих 
организаций 
является 
их 
способность 

противопоставить 
выделенным 
негативным 
объективным 
факторам 

выверенную стратегию и тактику, умение обеспечить себя в достаточном 

объеме необходимыми источниками финансирования и ресурсами, а также 

максимально эффективно использовать имеющиеся ограниченные ресурсы. 

Данная задача невыполнима без формирования грамотной ассортиментной и 

ценовой политики, в максимально возможном объеме учитывающих специфику 

условий 
деятельности 
организации 
и 
особенности 
конкретной 

производственно-хозяйственной ситуации.  

Успешное 
решение 
обозначенных 
проблем 
невозможно 
без 

предварительной аналитической обработки информации о деятельности 

организации и условиях, в которых она осуществляется. Следовательно, 

проведение управленческого анализа является одним из основных условий 

эффективного планирования различных аспектов деятельности организации, в 

том числе ее ассортиментной и ценовой политики. 

В настоящее время вопросы аналитической обработки информации на 

этапе планирования сбыта продукции в условиях многономенклатурной 

реализации остаются мало исследованными. Поэтому требуется углубленное 

изучение вопросов управленческого анализа ассортиментной и ценовой 

политики, а также поиск путей совершенствования его методического 

обеспечения на данном этапе. 

В монографии представлены результаты исследования, целью которого 

является разработка теоретико-методических положений,  методического 

инструментария и методики управленческого анализа на стадии реализации 

продукции.  

 

Глава 1. Эволюция методического  инструментария 

управленческого учета и анализа 

 

1.1. Управленческий учет и анализ в системе экономических дисциплин 

 

В 
последнее 
время 
среди 
отечественных 
ученых 
и 
практиков 

наблюдается существенное увеличение интереса к сравнительно новому 

направлению экономического анализа – управленческому анализу.  

Попытки выделения управленческого анализа в самостоятельное научно
практическое 
направление 
стали 
предприниматься 
в 
нашей 
стране 

сравнительно недавно. Из российских ученых, определяющих управленческий 

анализ в качестве самостоятельной дисциплины, следует отметить, прежде 

всего, С.А.Бороненкову [19], М.А.Вахрушину [34], О.Н.Волкову [43], 

Л.В.Попову [124], Л.Б.Самарину [136] и др. 

В то же время, как отмечает О.Н.Волкова, термин «управленческий 

анализ» – относительно новый и не получил еще широкого признания как среди 

ученых, так и среди практиков [43, с. 3]. При этом открытыми остаются 

вопросы о содержании управленческого анализа и направлениях, по которым 

он должен проводиться.  

Прежде чем переходить к раскрытию данных вопросов, рассмотрим 

предпосылки к обособлению управленческого анализа в составе экономической 

науки в качестве нового научно-практического направления. На основе 

исследования 
литературных 
источников, 
посвященных 
вопросам 

управленческого 
анализа, 
нами 
предлагается 
выделить 
следующие 

предпосылки: 

1)  усложнение требований к информационно-аналитическому 

обеспечению процесса управления в современных коммерческих организациях; 

2) 
разделение 
традиционной 
для 
отечественной 
практики 

интегрированной 
системы 
бухгалтерского 
учета 
на 
две 
подсистемы: 

финансовый и управленческий учет; 

3) усиление тенденций к дифференциации экономического анализа. 

Для современного постиндустриального этапа развития общества, 

который начался во второй половине ХХ в., характерно ускоренное развитие 

техники и технологии производства, усложнение производственных процессов. 

В последние десятилетия современные достижения в научно-технической 

сфере – прежде всего в области информационных технологий – стали 

интенсивно применяться и в России.  

В данных условиях происходит существенное укрупнение предприятий, 

что выразилось в резком росте численности транснациональных корпораций 

(ТНК). Так, по официальным данным, если в 70-е гг. прошлого века 

численность ТНК составляла 7 тыс., то к 90-м гг. их количество увеличилось до 

37 тыс. [151], а к 2000-м гг. – до 63 тыс. [67]. По разным оценкам, на долю ТНК 

приходится от 65 до 75% мирового экспорта [67].  

         Осуществляя свою транснациональную деятельность, ТНК создают 

экономические 
предпосылки 
для 
формирования 
действительно 

международного производства с единым рыночным и информационным 

пространством и международного рынка капитала, рабочей силы, научно
технических 
и 
консультационных 
услуг. 
Во-первых, 
ТНК 
имеют 

преимущественный доступ к всевозможным ресурсам. Во-вторых, размер 

корпорации важен при использовании экономии от увеличения масштаба  

деятельности. И, в–третьих,  крупные корпорации имеют возможность 

проводить зачастую дорогостоящие и долговременные проекты научно
исследовательского характера.  

        Превращение информации в ведущий фактор мирового развития 

накладывает неизгладимый отпечаток на все формы транснациональных и 

международных связей, влияет на стиль и иные параметры общения  между 

разнообразными 
мировыми 
агентами. 
Происходит 
резкое 
возрастание 

зависимости содержания социальных отношений в мировом пространстве от 

множественных потоков информации, плотности ее обмена. В то же время 

формирование трансграничного информационного пространства повышает 

значение освоения одними социальными аудиториями культурных стандартов 

других народов, равно как непонимание их традиций и интересов снижают 

возможность установления результативной коммуникации. 

       В процессе перехода человеческого сообщества к новым формам 

взаимодействия изменяются возможности прежде влиятельных институтов 

власти. Решающее значение приобретают формы организации публичных 

процессов, технологии информационного сопровождения политических акций, 

оснащенность  игроков на поле власти рекламными и PR-инструментами. 

       Базовыми 
источниками 
развития 
мировых 
информационно
коммуникативных процессов являются прогресс информационных технологий 

и ослабление барьеров на пути продвижения капиталов, товаров и услуг.  

В данной ситуации происходит резкое увеличение числа видов 

продукции 
и 
услуг, 
предлагаемых 
организациями 
потребителям. 

Вышеперечисленные 
процессы 
сопровождаются 
также 
значительным 

усилением конкуренции на рынке. 

Указанные обстоятельства способствовали существенному усложнению 

хозяйственных процессов и взаимосвязей как между отдельными структурными 

подразделениями предприятий, так и между хозяйствующими субъектами, 

отраслями экономики, различными элементами инфраструктуры национальной 

экономики. Эти процессы привели к возникновению множества проблем, 

которые необходимо решать в процессе управления организацией. При этом 

увеличилось количество альтернативных вариантов их решения, а цена ошибки 

существенно возросла. 

Как следствие, для принятия эффективного управленческого решения 

необходима 
всесторонняя 
информация 
об 
имеющихся 
альтернативных 

вариантах, что требует глубокого изучения фактических, нормативных и 

прогнозных данных об организации и среде ее функционирования, включая 

конкурирующие предприятия. 

Таким образом, происходит усложнение требований к информационно
аналитическому обеспечению процесса управления коммерческой организацией. 

В этих условиях возрастает значение бухгалтерского учета в процессе 

информационного 
обеспечения 
менеджмента 
организаций. 
При 
этом  

требования к подготовке информации для управленческого персонала 

(внутренних пользователей) существенно отличаются от требований к 

информации для внешних пользователей. Поэтому единый бухгалтерский учет 

оказывается не в состоянии удовлетворять информационные запросы 

различного характера со стороны внутренних и внешних пользователей. Это 

привело к тому, что  в первой половине ХХ в. в Англии и США, а в 

послевоенные годы и в странах континентальной Европы (Франции, Германии 

и др.) началось разделение бухгалтерского учета на финансовый и 

управленческий. Разработка в 1972 г. Американской ассоциацией бухгалтеров 

программы получения диплома по управленческому учету ознаменовала 

официальное 
разделение 
бухгалтерского 
учета 
на 
финансовый 
и 

управленческий в практике многих западных стран [31, с. 7 – 8]. 

В 90-е гг. прошлого века, с началом становления рыночных отношений, в 

нашей 
стране 
развернулась 
дискуссия 
относительно 
целесообразности 

выделения управленческого учета в самостоятельную подсистему, о его целях и 

задачах, а также роли и месте в системе бухгалтерской информации. 

На сегодняшний день единого понимания сущности управленческого 

учета, его целей и задач в отечественной практике все еще не сформировано. В 

то же время, позиции ряда авторов сходятся в том, что основное назначение 

управленческого учета – способствовать повышению обоснованности и 

эффективности 
управленческих 
решений, 
принимаемых 
руководством 

предприятий. 

Так, 
М.А.Вахрушиной 
управленческий 
учет 
определяется 
как 

«самостоятельное 
направление 
бухгалтерского 
учета 
организации, 

обеспечивающее 
информационную 
поддержку 
системы 
управления 

предпринимательской деятельностью» [31, с. 16 – 17]. В.Б.Ивашкевич 

позиционирует управленческий учет как область знаний и сферу деятельности, 

связанную «с формированием и использованием экономической информации 

для управления внутри хозяйствующего субъекта (предприятия, фирмы, банка 

и т.п.). Его цель заключается в том, чтобы помочь управляющим (менеджерам) 

в принятии экономически обоснованных решений» [73, с 23]. По мнению 

А.Д.Шеремета, основное назначение управленческого учета состоит в 

информационном обеспечении управления и контроля в рамках предприятия 

[171, с. 22] 

Определяя управленческий учет как самостоятельное направление 

бухгалтерской практики, данные ученые отделяют его от финансового учета, 

задачей 
которого 
является 
информационное 
обеспечение 
внешних 

пользователей (акционеров, инвесторов, кредиторов, поставщиков и т.д.). 

Таким образом, вследствие разных задач, стоящих перед управленческим 

(удовлетворяющим информационные запросы внутренних пользователей) и 

финансовым (обеспечивающим информацией внешних пользователей) учетом, 

происходит 
разделение 
всей 
системы 
бухгалтерского 
учета 
на 
два 

самостоятельных направления – финансовый и управленческий учет. 

М.А.Вахрушина, 
анализируя 
содержание 
бухгалтерского 

управленческого учета, выделяет следующие его функции: учетную, плановую, 

контрольную и аналитическую [34, с. 7]. Реализация последней функции, по ее 

мнению (которое мы разделяем), возложена на управленческий анализ, 

рассматриваемый с одной стороны как раздел экономического анализа, а с 

другой – как составляющая управленческого учета [34, с. 38]. 

А.Д.Шеремет придерживается аналогичного подхода, позиционируя 

внешний 
финансовый 
анализ 
как 
«элемент 
финансового 
учета, 

обслуживающего 
внешних 
пользователей 
информации 
о 
предприятии, 

выступающих самостоятельными субъектами экономического анализа по 

данным, как правило, публичной финансовой отчетности», а внутренний 

управленческий 
анализ 
как 
– 
«часть 
управленческого 
учета, 
т.е. 

информационно-аналитического обеспечения администрации, руководства 

предприятия». При этом делается вывод, что «развитая рыночная экономика 

порождает 
потребность 
в 
дифференциации 
анализа 
по 
субъектам 

(пользующимся информацией) на внутренний управленческий и внешний 

финансовый анализ» [153, с. 202]. 

Следует отметить, что в литературе, посвященной классификации видов 

экономического анализа, существует различная трактовка признаков, в 

соответствии с которыми в составе экономического анализа выделяются 

финансовый и управленческий анализ.  

Так, А.Д.Шеремет выделяет данные виды анализа по признаку субъекта 

управления (в зависимости от того, кто анализирует) [171, c. 96 – 97].  

Л.Б.Самариной предлагается выделять финансовый и управленческий 

анализ, 
наряду 
с 
социально-экономическим, 
экономико-статистическим, 

экономико-экологическим, маркетинговым, инвестиционным, функционально
стоимостным, 
логистическим 
и 
комплексным 
видами 
анализа, 
по 

функциональному признаку [136, c. 19 – 21].  

Л.Т.Гиляровской финансовый и управленческий анализ выделяются по 

признаку 
используемых 
информационных 
источников, 
наряду 
с 

инвестиционным, инновационным, налоговым видами экономического анализа. 

При этом предлагается также выделять управленческий анализ в составе еще 

одной 
классификационной 
группы: 
наряду 
с 
технико-экономическим, 

финансово-экономическим, 
социально-экономическим, 
маркетинговым, 

экономико-статистическим, экономико-экологическим и другими видами 

анализа, управленческий анализ выделяется также по признаку объекта 

управления [180, c. 15].   

        Кроме того, Л.Т.Гиляровской и Л.Б.Самариной, в составе экономического 

анализа предлагается выделять внутренний и внешний виды анализа. При этом 

признак, в соответствии с которым производится такая классификация, 

формулируется несколько по-разному: в первом случае речь идет о