Основы теории налогов и налогообложения

ФИНАНСОВАЯ АКАДЕМИЯ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ 

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

М.Р. Пинская 

Основы

теории налогов 

и налогообложения

Под научной редакцией

доктора экономических наук,

профессора В.С. Барда

Палеотип

Москва, 2004

УДК 3336.2
ББК 65.261.4

П32

Рецензенты:

Г.Б. Поляк, д.э.н., профессор проректор по научной работе Все
российского заочного финансово-экономического института;

Н.М. Сабитова, д.э.н., зав. кафедрой «Финансы» Казанского Госу
дарственного финансово-экономического института.

Пинская 
М.Р. 
Основы 
теории 
налогов 
и 
налогооб
ложения / Под научн. ред.  д.э.н., проф. В.С. Барда:
Монография. – М.: Издательство «Палеотип», 2004. – 216 с.

ISBN 5-94727-086-2

В монографии рассмотрены: сущность и функции налогов, виды 

налогов и сборов, эволюция финансовой мысли в области налогообложения; экономические и правовые основы налогов и сборов, принципы 
налогообложения; налоговая политика государства, особенности налогового регулирования экономики; особенности построения и принципы 
организации налоговой системы Российской Федерации; исторические 
аспекты становления и развития системы налогообложения в России, 
начиная с Древней Руси по настоящее время.

Монография дает представление об основных теоретических про
блемах в области налогов и налогообложения; основных направлениях
проводимой в стране налоговой политики; налоговом законодательстве
Российской Федерации; эволюции системы налогообложения, начиная с 
истоков российской государственности.

Для экономистов, юристов, менеджеров, а также студентов, аспи
рантов и преподавателей экономических и юридических вузов и факультетов, слушателей системы повышения квалификации.

 М.Р. Пинская, 2004

ISBN 5-94727-086-2 
 Издательство «Палеотип», 2004

П32

_________________________________________________________________________
_________________________________________________________________________
Оглавление
_________________________________________________________________________
_________________________________________________________________________

Глава 1. Сущность налогов и сборов, их социально-экономическая 

роль в развитии экономики ................................................................................ 5

1.1. Экономическая природа налогов, сборов и других платежей. 

Функции налогов, их взаимосвязь...................................................................... 5

1.2. Дискуссионные вопросы о сущности и функциях налогов.................... 18

1.3. Эволюция финансовой мысли о содержании налогов и их роли в 

формировании доходной базы бюджета и регулировании экономики ........ 33

Глава 2. Налоговая политика как часть экономической и 

финансовой политики государства ................................................................. 51

2.1. Государство и налоги. Причины возникновения налоговых 

платежей в экономике государства .................................................................. 51

2.2. Понятие налоговой политики, её цель и основные направления........... 55

2.3. Методы налогообложения. Влияние прогрессивного 

налогообложения на выравнивание доходов и имущества населения......... 59

Глава 3. Налоговая система государства ....................................................... 73

3.1. Понятие налоговой системы, ее элементы ............................................... 73

3.2. Классификация налогов и сборов, ее назначение. Виды налогов и 

сборов .................................................................................................................. 77

3.3. Налоговая система Российской Федерации, проблемы ее 

совершенствования .......................................................................................... 100

Глава 4. Принципы построения налоговой системы и их влияние на 

ее эволюцию........................................................................................................ 108

4.1. Применение классических принципов налогообложения в 

условиях становления налоговой системы Российской Федерации........... 108

4.2. Развитие принципа справедливости налогообложения 

зарубежными экономистами........................................................................... 111

4.3. Современные принципы налогообложения и их отражение в 

российской налоговой системе....................................................................... 120

Глава 5. Налоговое законодательство Российской Федерации............... 125

5.1. Элементы налога в российском налоговом законодательстве ............. 125

5.2. Налоговый кодекс о налоговом правовом пространстве в 

Российской Федерации .................................................................................... 134

5.3. Правовые основы налогообложения предпринимательской 

деятельности в Российской Федерации ......................................................... 145

Глава 6. Эволюция налоговой системы России.......................................... 158

6.1. Подати и сборы в X-XVIII вв................................................................... 158

6.2. Налоги и сборы в XVIII-XIX вв............................................................... 160

6.3. Мероприятия Советской власти в области налогообложения. 

Налоги в годы «военного коммунизма» (1917-1922 гг.).............................. 164

6.4. Налоги в годы «новой экономической политики» (1922-1929 гг.)...... 169

6.5. Налоговая реформа 1930-1932 гг............................................................. 178

6.6. Налоги в годы Великой Отечественной войны (1941-1945 гг.) ........... 180

6.7. Налоги и сборы в 1946-1991 гг. ............................................................... 182

6.8. Налоговая реформа 1992 г........................................................................ 194

Литература:...................................................................................................... 210

ГЛАВА 1
СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ И СБОРОВ, ИХ СОЦИАЛЬНОЭКОНОМИЧЕСКАЯ РОЛЬ В РАЗВИТИИ ЭКОНОМИКИ 

1.1. Экономическая природа налогов,

сборов и других платежей.

Функции налогов, их взаимосвязь

Экономическое содержание налогов выражается взаи
моотношениями государства, с одной стороны, и хозяйствующих субъектов и граждан, с другой стороны, по поводу 
формирования государственных финансов. В условиях рыночной экономики налоги являются главным методом мобилизации доходов в государственную казну и способствуют 
государственному регулированию экономической деятельности физических лиц и организаций.

Налоги участвуют в перераспределении валового внут
реннего продукта и национального дохода. Общественное 
содержание налогов заключается в том, что они выступают 
частью единого процесса воспроизводства, специфической 
формой производственных отношений. Их обусловленность 
стоимостным распределением подчеркивает исторически 
преходящий характер налогов. Источником налогов выступает национальный доход - вновь созданная стоимость, образуемая в процессе производства посредством труда, капитала 
и природных ресурсов. Налоги в результате изъятия становятся собственностью государства и используются им для 
выполнения своих функций. Налоги обусловлены потребностями общественного развития. По мере роста национального дохода совершенствуются и финансовые отношения в обществе по поводу формирования, распределения и использования доходов участников общественного производства хозяйствующих субъектов, наемных работников и государства.

Налоги экономическая категория, поскольку им присущи:

устойчивые внутренние свойства, 


закономерности развития и


отличительные формы проявления.  

Своеобразие отношений, составляющих содержание 

налогов как экономической категории, заключается в том, что 
они имеют денежную форму выражения. Налоги связаны с 

теми процессами, которые на поверхности общественной 
жизни сопровождаются движением денежных средств. В современном обществе налоги выражают реально существующие денежные отношения, проявляющиеся в процессе легального (законного) изъятия части валового внутреннего 
продукта и вновь созданной стоимости (национального дохода) для удовлетворения общегосударственных потребностей.

Выделяют следующие признаки налогов: 
1)
обязательность (принудительность), 

2)
законодательно-правовой характер, 

3)
безэквивалентность (в том смысле, что отсутствует 

притязание плательщика на компенсацию уплаченных им 
сумм со стороны государства), 

4)
определенность сроков и размеров платежа. 

Налоговые отношения часть финансовых отношений, и 

поэтому выражают общие свойства, присущие финансам. 
Важным признаком налогов, как и финансов, является их денежный характер. Внешней формой налогов, или другими 
словами, их материальной основой выступает реальная сумма денежных средств общества, мобилизуемая государством 
в централизованный фонд (федеральный, региональные и 
местные бюджеты и внебюджетные фонды). Процесс отчуждения имеет одностороннее движение стоимости от налогоплательщиков к государству на условиях безвозвратности. 

Налоговые отношения имеют свои специфические при
знаки и черты, собственную форму движения. В отличие от 
финансов, деньги не являются обязательным условием существования налогов. Истории известно множество примеров 
натурального обложения.

В государствах с развитой рыночной экономикой налоги 

используются как метод прямого управления бюджетными 
отношениями и косвенного (опосредованного через льготы и 
санкции) воздействия на производителей товаров, работ и 
услуг. Государство через налог:
 достигает относительного равновесия между обществен
ными потребностями и ресурсами по их удовлетворению;

 обеспечивает рациональное использование природных бо
гатств, вводя штрафы и другие ограничения на распространение экологически вредных производств;

 решает различные социальные и множество других обще
ственных проблем, в первую очередь, проблему выравнивания уровня доходов своих граждан. 

При налогообложении обязательно должен соблюдаться 

воспроизводственный принцип, налог должен стимулировать 
рост производства, его пропорциональность, повышение производительности труда. Сочетание интересов государства и 
производителя, целостная активно действующая система регуляторов экономики, формирующая цели и выбор стратегии, 
методы и средства хозяйственной деятельности каждой организации при одновременном учете приоритетных общегосударственных интересов – основное условие выхода нашей 
страны из кризиса.

Исходя из вышеизложенного, можно определить, что 

налоги - экономическая категория, выражающая отношения, 
возникающие в процессе перераспределения национального 
дохода страны в связи с формированием централизованного 
фонда финансовых ресурсов государства. Это принудительное изъятие части дохода или имущества физических лиц и 
организаций в бюджет и внебюджетные фонды государства 
без притязания плательщиков на компенсацию уплаченных 
ими сумм со стороны государства. Несмотря на то, что налоговые платежи в бюджете обезличиваются, эквивалентность 
в определенной мере присутствует, хотя она не персонализирована.

Согласно п.1 ст. 8 НК РФ, «под налогом понимается обя
зательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения 
принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного 
ведения или оперативного управления денежных средств в 
целях финансового обеспечения деятельности государства и 
(или) муниципальных образований».

В рыночной экономике важнейшими видами государ
ственных доходов являются налоги, сборы, взносы, пошлины, 
поступающие в бюджетную систему государства и другие государственные внебюджетные фонды.

В п.2 ст. 8 НК РФ дается определение понятия «сбор»: 

«Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с 
организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая 
предоставление определенных прав или выдачу разрешений 
(лицензий)».

В Законе от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 «Об основах 

налоговой системы в Российской Федерации» не проводилось различий между налогом и сбором. В ст. 2 Закона говорилось, что под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый 
плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. То, что законодатель разграничил 
данные понятия, является большим достижением. 

Анализируя содержание ст. 8 НК РФ, можно предполо
жить, что в отличие от налога, характерным признаком сбора 
является эквивалентность: уплата сбора является одним из 
условий совершения в отношении плательщиков сборов юридически значимых действий представителей государственных 
интересов. 

С этой точки зрения интересно отметить, что в налого
вом законодательстве недостаточно четко прописаны различия между налогами, сборами, с одной стороны, и пошлинами, с другой стороны. В частности, государственная пошлина 
попадает под определение сбора, поскольку, согласно ст. 1 
Закона РФ от 09.12.1991 г. № 2005-1 «О государственной пошлине» под государственной пошлиной понимается установленный Законом обязательный и действующий на всей территории Российской Федерации платеж, взимаемый за совершение юридически значимых действий либо выдачу 
документов уполномоченными на то органами или должностными лицами.

В налоговом законодательстве не проведены различия 

между сборами и взносами. Более того, в п. 2 ст. 8 понятие 
сбора и взноса полностью отождествляется, хотя с финансовой точки зрения они различаются. Сборы взимаются за услуги государства, которые оно оказывает конкретной категории 
своих граждан, то есть это принудительные платежи за услуги индивидуального характера. В качестве примера можно 
привести гербовый сбор, взимаемый с отдельных лиц и организаций при оформлении гражданско-правовых сделок, выдаче документов; сбор за выдачу ордера на квартиру, сбор за 
уборку территории населенных пунктов и др. Взносы являются принудительными платежами за услуги, которые государство оказывает определенным группам своих граждан без эквивалентного обмена. В отличие от сборов, взносы не являются индивидуальными единичными услугами государствен

ного сектора, а это комплексная деятельность государства по 
отношению к специальной группе хозяйствующих субъектов 
или граждан. В качестве примера можно назвать взносы в социальные фонды (пенсионный фонд, фонд занятости, фонд 
социального страхования, фонды обязательного медицинского страхования и др.). Заметим, что с 01.01.2001 г. вступила в 
силу глава 24 НК РФ, в которой все эти взносы были объединены под общим названием «единый социальный налог».

Таким образом, можно констатировать, что в налоговом 

законодательстве еще не проведены четкие различия между 
налогами, сборами, взносами, пошлинами и другими платежами налогового характера.

Сборы и взносы представляют собой принудительные 

изъятия части дохода или имущества плательщика в пользу 
государства (это сближает их с налогами), однако плательщик вправе притязать, в более или менее выраженной форме, на встречную услугу государства. Следовательно, в отличие от налогов, в большинстве случаев они носят эквивалентный характер. Исключение составляют взносы в государственные внебюджетные фонды, которые называют еще целевыми налогами. В отличие от налогов, сборы, взносы и пошлины носят также регистрационный, разрешительный характер.

Существует много разновидностей сборов, взносов и 

пошлин. Важнейшими с финансовой точки зрения являются 
лицензионные сборы, взносы на социальное страхование, 
взносы во внебюджетные фонды, таможенные пошлины, государственная пошлина. Наиболее распространенными являются, например, административные сборы, которые взимаются 
за 
определенные 
государственно-правовые 
услуги 

(например, за выдачу паспорта, включение в поземельную 
книгу); плата за пользование (землей, водой и т. п.) и др. 

Различают два вида сборов, взносов и пошлин:  схожие 

с ценой, и схожие с налогом. К первому виду относятся коммунальные платежи, плата за содержание детей в детских 
садах, курортный сбор с туризма и деловых поездок, уплачиваемые приезжающими и способствующие созданию и поддержке туристической и деловой инфраструктуры ряда регионов и др. Ко второму виду - взносы на социальное страхование, платежи за пользование природными ресурсами и др. 
Платежи за пользование определенными ресурсами или 
услугами тоже бывают двух разновидностей: с одной сторо

ны, они представляют собой - аналогично ценам - возмещение за индивидуально рассчитываемое использование государственных сооружений (например, водоснабжение, канализация), с другой стороны, они могут иметь налоговый характер. 

Сборы взимаются за услуги государства, которые оно 

оказывает конкретной категории своих граждан, то есть это 
принудительные платежи за услуги индивидуального характера. В качестве примера можно привести гербовый сбор, 
взимаемый с отдельных лиц и организаций при оформлении 
гражданско-правовых сделок, выдаче документов; сбор за 
выдачу ордера на квартиру, сбор за парковку автотранспорта; 
сбор за уборку территории населенных пунктов и др.

Взносы являются принудительными платежами за услу
ги, которые государство оказывает определенным группам 
своих граждан без эквивалентного обмена. В отличие от сборов, взносы не являются индивидуальными единичными 
услугами государственного сектора, а это комплексная деятельность государства по отношению к специальной группе 
хозяйствующих субъектов или граждан. В качестве примера 
можно назвать взносы в социальные фонды (пенсионный 
фонд, фонд занятости, фонд социального страхования, фонды обязательного медицинского страхования и др.).

Государство взимает сборы и взносы как компенсацию 

за оказание конкретных услуг своим гражданам. Например, 
это связано с необходимостью выполнять государством возложенные на него социальные функции (взносы в социальные фонды). Сборы и взносы имеют место, когда необходима 
государственная монополия на определенные виды деятельности, для использования преимуществ от оказания государственных услуг (государственная пошлина). Государство через величину этих платежей может регулировать спросом на 
тот или иной вид государственных услуг. Степень влияния 
зависит от эластичности спроса, включая цену на конкретную 
услугу.

В финансовой практике различия между сборами и 

взносами, а также их разграничение в зависимости от поступлений от оказания государственных услуг в большинстве случаев незначительно. 

Сборы, взносы и пошлины носят характер принудитель
ного распределения, когда государство выступает в роли 

предпринимателя, например, в сети коммунальных предприятий, в сфере бытового обслуживания, электроснабжения. 

Сборы, взносы и пошлины, как метод мобилизации госу
дарственных доходов, играют для местных бюджетов решающую роль. При определении формы и величины этих платежей соответствующие органы власти в большинстве случаев руководствуются принципом «покрытия расходов» с точки 
зрения стоимостного эквивалента. Отклонения от этого принципа 
возможны 
из 
социально-политических 
оснований 

(например, плата за детский сад) или из оснований распределительных, если сборы служат в качестве инструмента для 
управления спросом (например, плата за пользование культурными сооружениями).

Многочисленные последствия влияния налогов на эко
номические и социальные процессы трактуются как их разнообразные функции. Количество функций, присущих налогам 
как категории перераспределительных отношений, и в настоящее время является предметом дискуссий. Исходя из научного обоснования сущности, налоги следует рассматривать 
лишь как форму субъективного волеизъявления государства 
при распределении финансовых ресурсов общества, а функции налогов определяются задачами осуществления государственной политики. В итоге в рекомендациях по построению налоговой системы доминирует не сущностная (объективная) основа принудительных денежных изъятии, а их 
практическая целесообразность для наполнения бюджета.

Рассмотрение функций налогов необходимо также и для

выявления внутреннего содержания и назначения налогов. В 
современной экономической литературе нет единообразия в 
их трактовке, что свидетельствует о неординарных подходах 
к определению сущности налогов.

А. Соколов считает, что налоги, как финансовый инстру
мент государства, обеспечивают собирание денежных сумм с
населения, регулирование денежных доходов и частнохозяйственного накопления, перераспределение полученных доходов и прибыли, принудительное накопление средств, равновесие между спросом и предложением1. Нетрудно заметить, 
что первая функция нуждается в уточнении: налогоплательщиками являются не только физические, но и юридические 
лица. Кроме того, регулирование равновесия между спросом 

1 Соколов А. Теория налогов. – М.: 1928. – с. 165.

и предложением больше является функцией цены, нежели 
налогов. В целом, на наш взгляд, такое выделение форм воздействия налогов на экономику страны в качестве их основных функций нецелесообразно.

Ряд экономистов различает четыре основные функции 

налогов: фискальную, регулирующую, стимулирующую и распределительную2. Относительно первой функции больших 
разногласий нет. Что касается остальных функций, то стимулирующую функцию следует рассматривать в составе регулирующей, а распределительная функция наиболее адекватна финансам, а не налогам.

Наиболее распространенной точкой зрения является то, 

что налогам присущи три основные функции: фискальная, регулирующая и контрольная. Кроме того, отдельно выделяют 
две подфункции: стимулирующую и воспроизводственного 
назначения. 

Фискальная (или бюджетная) функция вытекает из са
мой природы налогов и проявляется в обеспечении государства финансовыми ресурсами, необходимыми для осуществления его деятельности. С ее помощью образуется централизованный денежный фонд государства. Посредством фискальной функции налогов производится изъятие части доходов физических и юридических лиц для содержания государственного аппарата, обороны страны и той части непроизводственной сферы, которая не имеет собственных источников 
доходов (учреждения культуры - библиотеки, архивы и др.), 
либо они недостаточны для обеспечения должного уровня 
развития (фундаментальная наука, учебные заведения, 
учреждения здравоохранения и др.). Значение фискальной 
функции возросло особенно в наше время с повышением 
экономического уровня развития общества, ростом налоговых 
доходов государства, что связано с расширением его функций и определенной политикой социальных групп, находящихся у власти. Государству требуется все больше средств 
на проведение экономических, социальных мероприятий, на 
содержание управленческого аппарата. Благодаря использованию возможностей государства взимать налоги и расходовать средства государственного бюджета, происходит регулирование уровня деловой активности и решение различных 
социальных задач. Иногда фискальную функцию описывают 

2 Киперман Г. Я., Тимофеева О. Ф. Налоги в рыночной экономике. – М.: Финансы и статистика, 1993. – с. 12-16.