Налоговое планирование как составляющая обеспечения безопасности и развития бизнеса

Ю.А. Лукаш

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ 

КАК СОСТАВЛЯЮЩАЯ ОБЕСПЕЧЕНИЯ 
БЕЗОПАСНОСТИ И РАЗВИТИЯ БИЗНЕСА

Учебное пособие

Москва

Издательство «ФЛИНТА»

2022

УДК 005.511
ББК 65.29

Л84

Лукаш Ю.А.

Л84 
Налоговое планирование как составляющая обеспечения безопасности и 

развития бизнеса : учебное пособие/ Ю.А. Лукаш. — Москва : ФЛИНТА, 
2022. — 97 с. — ISBN 978-5-9765-5173-2. — Текст : электронный.

В пособии раскрываются общие положения налогового планирования, 
его задачи и задачи, а также подробно описывается, как за счет налогового 
планирования можно сэкономить на налоговых платежах и минимизировать 
налоговое бремя.

Для широкого круга читателей.

УДК 005.511
ББК 65.29

ISBN 978-5-9765-5173-2
© Издательство «ФЛИНТА», 2022

СОДЕРЖАНИЕ

Принцип разумности при минимизации налогового бремени ............................... 4
Принцип комплексности при расчете экономии и потерь в целях минимизации 

налогового бремени ............................................................................................ 4

Правомерность минимизации налогов...................................................................... 4
Легальный путь уменьшения налогов....................................................................... 7
Менеджмент сферы налоговой минимизации........................................................10
Основы и методология определения налоговой нагрузки ....................................19
Менеджмент сферы налоговой минимизации........................................................28
Налоговое планирование ..........................................................................................31
Налоговая политика налогоплательщика ...............................................................39
Общие положения в отношении формализации налоговой учётной политики .45
Выбор системы налогообложения...........................................................................46
Оптимизация оптово-розничной торговли в целях экономии на налоговых 

платежах.............................................................................................................48

Налоговое планирование ..........................................................................................50
Правовая основа налогового планирования ...........................................................55
Основная задача налогового планирования ...........................................................57
Методы налогового планирования..........................................................................58
Внешнее и внутреннее налоговое планирование...................................................60
Применение методов внутреннего налогового планирования.............................62
Налоговое планирование как легальный путь уменьшения налогового 

бремени...............................................................................................................63

Налоговое планирование как методология снижения налогового бремени.......70
Осложняющие налоговое планирование факторы ................................................74
Выбор режима и схемы налогообложения .............................................................75
Эффективность налогового планирования.............................................................79
Уменьшение платежей по налогу на имущество на основании правил 

бухгалтерского учёта ........................................................................................82

Расчёты организации в сфере налогообложения ...................................................84

Принцип разумности при минимизации налогового бремени

На практике применение принципа разумности при минимизации налого-

вого бремени означает, что схема снижения налога (или нескольких налогов) 
должна быть продумана до мелочей, поскольку во избежание нежелательных 
негативных проявлений какого бы то ни было свойства нельзя пренебрегать 
мелочами, тем более, что во многих случаях те или иные обстоятельства только 
кажутся мелочами. Кстати сказать, ведь и сами-то схемы налоговой минимиза-
ции по существу основаны на применении во взаимной связи определенных 
«мелочей» действующего налогового законодательства. 

Особенно важно применение принципа разумности в отношении умень-

шения налога на прибыль за счет увеличения расходов. В этой связи напомним, 
что в соответствии со ст. 252 НК РФ расходы, учитываемые в целях налогооб-
ложения прибыли, должны быть обоснованными, а согласно абз. 3 п.1 ст. 252 
НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные 
затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Принцип комплексности при расчете экономии и потерь в целях 
минимизации налогового бремени

При разработке любого способа или схемы минимизации налоговой 

нагрузки заранее должны быть рассмотрены все существенные аспекты наме-
чаемых к осуществлению хозяйственных операций, как, впрочем, и деятельно-
сти налогоплательщика в целом (включая структурные подразделения, в т.ч. 
обособленные).

Всестороннему анализу, прежде всего, должны быть подвергнуты воз-

можные последствия внедрения конкретного метода налогового планирования 
с точки зрения всей совокупности налогов. Кроме того, при выборе метода 
налогового планирования необходимо учитывать требования иных отраслей за-
конодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т.д.).

Правомерность минимизации налогов

Противодействие налогам, как социально-экономическое явление, стрем-

ление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем разме-
ре, существовало, существует и будет существовать до тех пор, пока будет гос-
ударство, и налоги являются основным источником доходной части бюджета. 
Данное явление объективно и не зависит от государственного строя, формы 
правления, качества налоговых законов и общественной морали. Оно обуслов-
лено основной функцией налогов — фискальной, а также экономико-правовым 

содержанием налога — легальным (на основании закона), принудительным и 
обязательным изъятием части собственности граждан и их объединений для 
государственных (публичных) нужд. Стремление избежать налогов представля-
ет собой реакцию на любые фискальные мероприятия государства. Эта реакция 
представляется вполне естественной, поскольку обусловлена попыткой соб-
ственника в той или иной форме, тем или иным способом защитить свое имущество, 
капитал и доходы от любых посягательств. Пока есть государство, пока 
есть частная собственность государству будет требоваться финансирование за 
счет этой собственности в виде налогов (других достаточных источников для 
этого практически не существует), а владельцы этих источников, то есть налогоплательщики, 
будут этому противостоять посредством попыток уменьшить 
свое налоговое бремя.

Налоговое законодательство даёт все возможности для поиска путей 

снижения налоговых выплат, что, в частности, обусловлено:

- наличием в законодательстве налоговых льгот, что заставляет предпринимателя 
искать пути для того, чтобы ими воспользоваться;

- наличием различных ставок налогообложения, что также толкает налогоплательщика 
выбирать варианты для применения более низкого налогового 
оклада;

- наличием различных источников отнесения расходов и затрат: вычеты, 

возмещение, увеличение стоимости имущества, прибыль, остающаяся в распоряжении 
предприятия, поскольку это непосредственно влияет на расчёт налогооблагаемой 
базы и соответственно размер налога;

- наличием пробелов в налоговых законах, объясняемых несовершенством 
юридической техники и неучётом законодателем всех возможных обстоятельств, 
возникающих при исчислении или уплаты того или иного налога; 

- нечеткостью и расплывчатостью формулировок налоговых законов, позволяющих 
по-разному толковать одну и ту же правовую норму.

Напомним, что Конституционный Суд Российской Федерации в пункте 3 

мотивировочной части постановления от 27 мая 2003 года № 9-П пришёл к следующему 
выводу (извлечение): 

«В случаях, когда законом предусматриваются те или иные льготы, освобождающие 
от уплаты налогов или позволяющие снизить сумму налоговых 
платежей, применительно к соответствующим категориям налогоплательщиков 
обязанность платить законно установленные налоги предполагает необходимость 
их уплаты лишь в той части, на которую льготы не распространяются, и 
именно в этой части на таких налогоплательщиков возлагается ответственность 
за неуплату законно установленных налогов.

Следовательно, недопустимо установление ответственности за такие действия 
налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату 
налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предо-
ставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на 
законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для 
него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптималь-
ного вида платежа.» 

Важность указанного вывода заключается в том, что на государственном 

уровне признано право налогоплательщиков на минимизацию налоговых пла-
тежей — официально высший судебный орган Российской Федерации подтвер-
дил, что налогоплательщик обладает конституционным правом на выбор 
наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и ис-
пользование на законных основаниях льгот, отсрочек и иных налоговых по-
слаблений в целях уменьшения налоговых платежей.

К слову сказать, у добросовестного налогоплательщика, стремящегося 

снизить налоговую нагрузку, имеются несколько законных способов, в том 
числе путем изменения срока уплаты налога в форме отсрочки, рассрочки, по-
средством использования налогового кредита и инвестиционного налогового 
кредита (глава 9 НК РФ). 

Под пределами правомерной минимизации налогов следует понимать 

границы направленного на снижение налоговых платежей поведения налого-
плательщика, не запрещенного законодательством поведения или действий 
налогоплательщиков. Напомним последовательно несколько норм законода-
тельства:

- в соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каж-

дый обязан платить законно установленные налоги и сборы;

- на основании определения налога, установленного статьей 8 НК РФ 

можно утверждать, что налог является формой безвозмездного изъятия части 
собственности хозяйствующего субъекта;

- в соответствии со статьей 45 Конституции Российской Федерации каж-

дый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенны-
ми законом;

- согласно статье 35 Конституции Российской Федерации каждый вправе 

иметь в собственности имущество; право частной собственности охраняется за-
коном.

Таким образом, законодательство Российской Федерации признает право 

плательщика налогов (собственника денежных средств, полученных от осу-
ществления определенной хозяйственной деятельности) на реализацию мер за-

щиты права собственности, в том числе и на действия, направленные на 
уменьшение налоговых обязательств.

Вместе с тем, согласно статье 45 Конституции Российской Федерации 

налогоплательщик имеет право только на те действия, которые не запрещены 
законодательством. Иными словами, налогоплательщик имеет право только на 
законные (не влекущие нарушения закона) методы уменьшения налоговых обязательств, 
в связи с чем если в результате действий налогоплательщика будет 
допущено нарушение действующего законодательства (нарушение пределов 
оптимизации), то такие действия в зависимости от характера должны квалифицироваться 
как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической 
деятельности.

Легальный путь уменьшения налогов 

Легальный путь уменьшения налоговых обязательств основан на соблюдении 

налогового 
законодательства 
путем 
корректировки 
финансово-

хозяйственной деятельности компании, т.е. на построении системы, позволяющей 
сочетать маркетинговые и финансовый планы компании с целью эффективно 
контролировать и своевременно реагировать на изменения как во внешней 
среде, окружающей компанию, так и на внутренние процессы, протекаю-
щие внутри компании.

Действия по легальному уменьшению налоговых платежей называют ми-

нимизацией или оптимизацией налогов.

Любую схему уменьшения налоговых обязательств можно назвать закон-

ной (так называемое избежание, оптимизация налогов, налоговое планирование
— в отличие от незаконных путей: уклонения от уплаты налогов, минимизации 
налогов), если предприятию по результатам работы схемы не сможет быть 
предъявлено никаких обвинений. 

Минимизация налогов (легальное уменьшение налогов) — это уменьше-

ние размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомер-
ных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование 
всех предоставленных законодательством налоговых льгот и других законных 
приемов и способов. Иными словами, это организация деятельности предприя-
тия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных осно-
ваниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Дан-
ные способы с юридической точки зрения в отличие от первой категории не 
предполагают нарушения законных интересов бюджета. Отсюда вытекает глав-
ное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном 
случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные зако-

нодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает 
законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не составляют 
состав налогового преступления или правонарушения, и, следовательно, не 
влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как дона-
числение налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций. 

В зависимости от периода времени, в котором осуществляется легальное 

уменьшение налогов, можно классифицировать как налоговую оптимизацию на 
перспективную и текущую.

Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация предполагает 

применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя 
налогоплательщика в процессе всей его деятельности. Перспективная налого-
вая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и 
достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии 
бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и 
др., а текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой со-
вокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогопла-
тельщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде. 
Комплексное и целенаправленное принятие налогоплательщиком мер, направ-
ленных на полное использование совокупности всех методов налоговой опти-
мизации (перспективная и текущая), составляет так называемое налоговое пла-
нирование.

Аргументация того или иного метода оптимального налогообложения 

должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкрет-
ных статьях российского законодательства.

Неэффективность построения метода оптимизации на пробелах в законо-

дательстве проявляется в отношениях законодатель — налогоплательщик за-
ключается в том, что поскольку оперативность внесения изменений и дополне-
ний в нормативные документы очень высока, существует реальная опасность 
введения нового порядка исчисления и уплаты налогов (и соответственно от-
ветственности за его нарушения) задним числом. В большей степени это отно-
сится к механизму реализации отдельных положений законодательства, регу-
лируемому ведомственными инструкциями.

Оптимизацию налогообложения нельзя строить только на смежных с 

налоговым отраслях права (гражданском и/или др.) поскольку при формирова-
нии системы налогового законодательства Российской Федерации не учитыва-
лась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других 
отраслей права, в связи с чем налоговое законодательство реализуется в соб-
ственной правовой плоскости.

В частности, порядок регулирования отношений с точки зрения граждан-

ского законодательства и порядок регулирования тех же отношений установ-
ленный налоговым законодательством в целях налогообложения существенно 
различаются.

При методологии налоговой оптимизации и формировании конкретного 

метода необходимо:

- рассмотреть во взаимосвязи все существенные аспекты деятельности 

организации и уже на этой сформированной концептуальной основе в даль-
нейшем должны рассматриваться все планируемые к осуществлению хозяй-
ственные операции. В частности, это означает, что всестороннему анализу 
должны быть подвергнуты возможные последствия внедрения конкретного ме-
тода налогового планирования с точки зрения всей совокупности налогов. 

- наряду с требованиями налогового законодательства учитывать также 

требования иных отраслей законодательства (антимонопольного, таможенного, 
валютного и т.д.);

- в организационном и практическом плане обеспечить соответствующее 

документальное оформление осуществляемых хозяйственных операций; 

- при документальном оформлении хозяйственных операций обеспечить 

безусловное соответствие тождества формулировок, показателей и цифровых 
значений — т.е. обеспечить их полную взаимоувязку в конкретных документах;

- в случаях осуществления разовых хозяйственных операций подчерки-

вать разовый характер операций; 

- обеспечить полную конфиденциальность сформированного метода оп-

тимизации налогов и способов его применения поскольку с учётом менталитета 
конкретных общественных групп распространение сведений не только в целом
о применяемом в целях минимизации налогов методе, но и о конкретных спо-
собах его реализации может иметь негативные последствия;

- формирование учётной политики организации рассматривать как один 

из важнейших элементов налоговой оптимизации; 

- в приказе об учётной политике в целях налогообложения чётко опреде-

лить и однозначно сформулировать существо метода признания дохода в целях 
налогообложения, включая, разумеется, составляющие его элементы. 

- установить в приказе об учётной политике в целях налогообложения за-

фиксировать метод начисления амортизации на основные производственные 
фонды.

Применяемые методики определения налоговой нагрузки различаются,

как правило, только по двум основным направлениям:

- по структуре налогов, включаемых в расчёт при определении налогово-

го бремени;

- по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги.

Менеджмент сферы налоговой минимизации 

Любая концепция управления может представлять интерес, если она эф-

фективна с точки зрения практического применения.

Как известно, как любая компания в целом, так и её бизнес — единицы 

начинают работать более эффективно, не только потребляя меньше ресурсов 
для достижения своих целей, но и имея возможность использования иных ресурсов 
в большем объеме. Для этого, разумеется, прежде всего необходимо повышение 
продуктивности управленческой работы — причём, целесообразно в 
сочетании с одновременным сокращением количества и/или численности персонала 
избыточных управленческих звенья и их функций. Кроме того, немаловажным 
фактором является обеспечение менеджерам бизнес — единиц компании 
относительной самостоятельности в принятии текущих локальных управленческих 
решений во взаимодействии друг с другом при непременной абсолютной 
ответственности за их результаты, что заставляет их действовать более 
слаженно как партнеров, объединяя свои усилия для достижения общих целей.

Любая управленческая концепция хороша ровно настолько, насколько 

она позволяет решать насущные проблемы реального бизнеса. Можно выделить 
семь проблемных областей управления:

- рассогласование стратегии и текущей деятельности;
- локальность оптимизации;
- низкая оперативность реагирования;
- низкая надежность управленческих решений;
- низкие темпы улучшений;
- скрытые знания;
- недостижение поставленных целей.
Все изложенное имеет прямое и непосредственное отношение к разработке 
и реализации совокупности способов и методов по минимизации налогового 
бремени. 

Любая часть проекта минимизации налогового бремени как компании в 

целом, так и входящих в её состав бизнес — единиц должна способствовать как 
решению задач в целом, так и составляющих её локальных задач (либо даже составляющих 
их элементов). Казалось бы, все очевидно и потому просто. Но самом 
же деле организационно-управленческие проблемы многих компаний обусловлены 
тем, что любое подразделение имеет свои интересы, и чаще всего они 
лишь частично соответствуют интересам компании. В результате ресурсы расходуются 
если и не впустую, то эффективность их использования со временем 

имеет тенденцию к постоянному снижению, причем, как правило, увеличивающимися 
темпами. Ситуация еще более усугубляется, если стратегический 
план время от времени корректируется с учётом постоянно меняющихся экономических 
условий. В этом случае актуальной является необходимость сфокусировать 
внимание менеджеров всех уровней и всех подразделений на дости-
жении глобальных целей, стоящих перед всей компанией. Теоретики нередко 
применяют в таких случаях понятие так называемого «стратегического фокусирования». 
Цели глобального характера должны «распределяться» по всей организации 
и всем её подразделениям, которые, разумеется, по-прежнему будут 
преследовать свои локальные цели, но эти цели должны полностью соответствовать 
генеральной линии основного проекта — в рамках рассматриваемого 
круга вопросов и проблем это проект минимизации налогового бремени.

Руководитель любого подразделения стремится оптимизировать состояние 
дел именно на своем конкретном участке. Но даже в условиях, когда внимание 
всех локальных менеджеров сфокусировано на одних и тех же стратегических 
задачах, может сложиться ситуация, когда «локальная оптимизация» 
происходит (осознанно или нет) за счёт других подразделений. В этом и заключается 
основная причина провала многих проектов внедрения систем управления, 
основанных на ключевых показателях эффективности. Чтобы этого избежать 
необходимо применение так называемого коллаборативного управления, 
основу которого составляет подробное описание взаимосвязей между различными 
бизнес -единицами и их процессами управления. В этом случае отношения 
по взаимодействию (сотрудничеству) не просто декларативно провозглашаются — 
они должны иметь вполне конкретную экономическую основу, основным 
элементом которой является именно экономическая выгода, поскольку 
в условиях кооперации затраты на управление снижаются, в результате чего 
каждое подразделение повышает свои шансы на успех.

Процесс управления может быть существенно осложнен наличием бюрократических 
процедур, что свойственно прежде всего организациям, построенным 
по административно-командному принципу. Бюрократизированный аппарат 
управления не стремится к наиболее быстрому реагированию на возникающие 
ситуации, что важно при работе на изменчивых, конкурентных рынках. 
Однако быстрота реагирования достигается за счёт не только скорости принятия 
решений, но и децентрализации процесса управления, делегирования полномочий 
и повышения ответственности конкретных исполнителей.

Чтобы управленческие решения были экономически обоснованными, менеджер 
должен владеть адекватной информацией, причём эта информация 
должна быть доступна в форме, удобной для анализа. Критериями качества 
управленческой информации являются своевременность, точность, последова-