Практика контроллинга

А.Дайле 

Практика 
контроллинга 

Перевод с немецкого 

Под редакцией и с предисловием 
М.Л.Лукашевича и Е.Н.Тихоненковой 

Москва 

"Финансы и статистика" 
2 0 0 3 

ALBRECHT DEYHLE 

ControllerPraxis 

Fubrung durch Ziele, 
Planung und Controlling 

олмгк I 
Unternehmensplanung 
B A N D I 
u
n
d Controller-Funktion 

Soll-lst-Vergleich und 

B
A
N
D
1
1 
Fuhmngs-Stil 

Herausgegeben 
von der 
Controller-Akademle 

1 LAuflage 

m 

MANAGEMENT SERVICE VERLAG 

Worthsee 

юктш 
юшнга 

УДК 658.012.7 
ББК 65.290-2 
Д12 

Перевод с немецкого 
М.Л. Лукашевича и Е.Н. Тихоненковой 

Дайле А. 

Д12 
Практика контроллинга: Пер. с нем. / Под ред. и с предисл. 

М. Л. Лукашевича, Е. Н. Тихоненковой. - М : Финансы и статистика, 2003. - 336 с - Пер. изд.: Deyhle A. Controller - Praxis. 
Management Service. 

ISBN 5-279-02093-1 
Одно из популярных немецких пособий по контроллингу, выдержавшее 11 изданий и широко применяемое в практической деятельности 
фирм и в бизнес-образовании. Рассматриваются место, задачи и инструменты контроллинга как системы управления прибылью и практическая 
реализация функций контроллера. Содержатся многочисленные примеры из практики предприятий. 

Для руководителей и специалистов планово-экономических и финансовых служб предприятий, преподавателей и студентов экономических вузов. 

д 
0607000000 - 222 
т _
г
ш 
УДК «"-012.7 

010(01)-2003 
ББК 65.290-2 

ISBN 3-7775-6202-5 (Германия) 
© Management Service Verlag. 1971 

ISBN 5-279-02093-1 (Россия) 
®

 м
л - Лукашевич, Е.Н. Тихоненкова, 

предисловие к русскому переводу, 2001 

ОГЛАВЛЕНИЕ 

« 

Предисловие к русскому переводу 
Предисловие к десятому изданию 1994 г. 
Предисловие к первому изданию 1971 г. 
Контроллер, что это означает? 
13 

..9 
11 

Глава 1 
ЦЕЛЕВАЯ КАРТИНА И ПОСТАНОВКА ЦЕЛЕЙ 
ПРЕДПРИЯТИЯ 
17 

Описание целевой картины предприятия / Поддержание баланса между 
ростом, развитием и прибылью/Цели должны быть конкретно определены и достижимы / Целевые показатели / Бюджет по прибыли 

Разграничение планирования прибыли и финансового планирования / 
Планирование взаимосвязей между оборотом, затратами и прибылью / 
Модель калькулирования предельных (продуктовых) затрат / Типовой 
перечень этапов разработки калькуляций нормативных предельных затрат - ставок продуктовых затрат / Примеры разграничения предельных 
и постоянных затрат / Три пары понятий, касающихся затрат, в практике 
контроллера / Представление трех группировок затрат в виде куба (куба 
затрат контроллера) / «Продажа» постановки цели по прибыли с помощью диаграммы для величин в точке безубыточности / Постановка промежуточных целей при формировании цели по прибыли / Рентабельность инвестированного капитала (return on investment) и денежный поток (cash flow) / Замечания по поводу налогов / Шесть главных понятий 
при планировании структуры прибыли 

Исходная ситуация / Результаты первого дня торговли / Какой из двух 
продуктов позволяет больше заработать? / Если бы у киоска стояла очередь... / Форсирование продажи пива с помощью рекламы / Уточнение 
цены и планирование прибыли / Метод расчета суммы покрытия как 
«вход» в процесс планирования прибыли / Разработка нового плана реализации пива и кофе с использованием сумм покрытия I и II / Метод 
расчета сумм покрытия как информационная система менеджмента / 
Табличная модель расчета управленческой прибыли с использованием 
сумм покрытия I и II / Использование суммы покрытия II для оценки менеджеров 

Глава 2 
СТРУКТУРА ЦЕЛИ ПО ПРИБЫЛИ 
26 

Глава 3 
РАЗБОР ЗАДАЧИ ПО ПЛАНИРОВАНИЮ 
И УПРАВЛЕНИЮ ПРИБЫЛЬЮ ЗАДАЧА «КИОСК» 
51 

5 

Глава 4 

ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНИЯ 
, 
ПО ЦЕНТРАМ ПРИБЫЛИ 
74 

Центры прибыли и дивизиональные отделения / Принцип организации 
по продуктовым группам / Постановка целей руководителем продуктовой группы в качестве менеджера по прибыли / Схема расчета результата для центра прибыли / Задачи руководителей продуктовых групп по 
долгосрочному достижению прибыли / Предпосылки введения организации управления по центрам прибыли в разрезе продуктовых групп / 
Примеры организации управления по продуктовым группам / Менеджер 
отдела сбыта в качестве руководителя центра прибыли 

Глава 5 

АНАЛИЗ ПРАКТИЧЕСКОЙ СИТУАЦИИ 
ПО ВНУТРИФИРМЕННОМУ ПЛАНИРОВАНИЮ 
НА ФАБРИКЕ ПЛАСТИКОВЫХ ИЗДЕЛИЙ 
«Л АМИНА» 
97 

Описание ситуации / Совещание по бюджету / Решение задачи / Разработка и утверждение новых стратегий / Как отреагирует на результат 
президент фирмы? / Кто принимает решения при планировании? / Оптимален ли новый бюджет? / Представление бюджета с помощью графиков / 
Калькулирование затрат на изделия для определения целевой цены / Отнесение постоянных затрат центральных отделов управления на продуктовые группы с целью обеспечения надежности бюджета / Философия 
нуля / Является ли планирование: а) ориентированным на достижение 
целей и б) реалистичным? / Контрольные вопросы по проверке реалистичности бюджета 

Глава б 

СТРАТЕГИЧЕСКОЕ, ОПЕРАТИВНОЕ 
И ДИСПОЗИТИВНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ 
НА ПРЕДПРИЯТИИ 
123 

Планирование и прогноз: в чем различие? / Стратегическое планирование на предприятии / Внутрифирменное оперативное планирование / 
Диспозитивное планирование / Структурирование понятий в планировании / Формы стратегического планирования / Оперативный план мероприятий / Долгосрочное оперативное планирование и годовой план поступления заказов 

Глава 7 

ЭЛЕМЕНТЫ СИСТЕМЫ 
ОПЕРАТИВНОГО ПЛАНИРОВАНИЯ 
150 

Система расчета управленческой прибыли, задающая рамки внутреннего 
контура планирования оборота, затрат и прибыли / Расширение внутреннего контура планирования прибыли до внешнего контура интегриро
6 

ванной системы бюджетирования / Взаимосвязи между планами в системе оперативного планирования / Дерево показателя рентабельности 
капитала как основа пошагового улучшения бюджета / Бюджетирование 
от нуля / Рекомендации по составлению бюджета 

Глава 8 
ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ УПРАВЛЕНИЯ 
И ПЛАНИРОВАНИЯ 

Мы не можем планировать, потому что у нас многое все время меняется / 
Отклонения - это не доказательства вины / Планы должны быть напряженными и достижимыми / Планирование - это процесс, в котором каждый занят своим делом / Основной принцип управления планированием / 
Постановка цели, планирование и регулирование / Целью считается 
план, а не отклонения / Управление по целям / Кратко- и долгосрочное 
планирование / Планы и прогнозы / Основные элементы планирования / 
Структура планов: начальное звено и узкое место / Планирование - это 
не совсем последовательный процесс / Кто должен планировать? / График планирования / Роль контроллера в решении проблем и разрешении 
конфликтных ситуаций / Правила поведения для контроллера 

Глава 9 
СОПОСТАВЛЕНИЕ ПЛАНОВЫХ И ФАКТИЧЕСКИХ 
ВЕЛИЧИН В КОНТРОЛЛИНГЕ 

Сравнение плановых и фактических величин по обороту, суммам покрытия и затратам на реализацию в центре прибыли / Графическое представление сравнений плановых и фактических величин в центре прибыли / Планирование гибкого бюджета затрат и результатов в производстве / 
Бюджет затрат в качестве базы нормативных затрат в системе оперативного планирования / Разделение затрат в бюджете на продуктовые и организационно-структурные / Является ли оплата труда основных производственных рабочих действительно пропорциональной? / Сравнение 
плановых и фактических величин в бюджете затрат основного производственного участка / Сигналы об отклонениях как инструмент контроллинга / Функционально-стоимостный анализ применительно к системе 
отчетности контроллера / Бюджет постоянных затрат и нормативы 
управленческой деятельности / Пример использования инструментов 
контроллинга руководителем отдела персонала / Сравнение плановых и 
фактических показателей использования материалов / Трехуровневая 
программа совершенствования контроллинга на основе сравнения плановых и фактических показателей / Пример разработки трехуровневой 
программы мероприятий по повышению прибыли / Бюджет и делегирование ответственности / Сравнение плановых и фактических показателей 
и стиль управления / Сравнение целевых и фактических показателей / 
Итак, вместо сравнения плановых и фактических показателей сравнение 
целевых и фактических показателей 

Глава 10 
ОТЧЕТНОСТЬ КОНТРОЛЛЕРА 
247 

Тренировка чувствительности при составлении отчета контроллера / 
Комплекс работ контроллера / Комментарий к системе отчетности контроллера / Система расчета управленческой прибыли как ядро отчетности контроллера / Определение отклонений в разделе «Анализ отклонений» системы расчетов управленческой прибыли / Управленческий и балансовый результаты / Пример отчета об управленческой прибыли / Инструкция по разработке системы расчетов управленческой прибыли / 
Развитие терминологии 

Я контроллер, но об этом у нас никто не знает / Руководитель финансово-экономического отдела в роли контроллера / Место контроллера и 
финансиста в функциональной структуре предприятия / Организация 
финансово-экономических расчетов: чем должен заниматься контроллер? / Описание функциональных обязанностей контроллера / Организационная модель информационной службы экономических расчетов при 
реализации функции контроллера / Контроллер и разработка стратегий 
маркетинга / Контроллер и автоматизированная обработка данных / Контроллер и отдел организации / Контроллер и внутренний аудит / Разграничение деятельности контроллера и финансиста: кто из них должен работать с налогами? / Контроллер и централизованный плановый отдел 
предприятия / Резюме. Общее описание функций контроллера / Резюме. 
Разработка функциональных обязанностей централизованной службы 
контроллера (централизованного финансово-экономического отдела) / 
Централизованные и децентрализованные функции контроллера / Кооперация между централизованным и децентрализованным отделами контроллинга / Перечень требований к контроллеру / Право вето контроллера / Место контроллера в управленческой команде 

Контроллер в системе управления / Инструменты менеджмента для руководства и стимулирования сотрудников / Инструменты менеджмента 
для планирования и регулирования деятельности подразделений предприятия / История про шофера, объясняющая поведение менеджера / 
Разбор практической ситуации 1. Снижение цены и увеличение объема 
реализации / Разбор практической ситуации 2. Я здесь делаю цены, но 
директор по сбыту этого не знает / Разбор практической ситуации 3. 
Взаимовлияние показателей сумм покрытия I и II при расчетах выгодности отдельных продуктов в ассортиментной программе / Раэбор практической ситуации 4. Заседание комиссии по ценам / Раэбор практической 
ситуации 5. Собственное производство или поставки со стороны? / 
Вклад контроллера в принятие решений / Тематическая матрица контроллера / Практический контроллинг на пересечении функций менеджера и контроллера 

Глава 11 
ОРГАНИЗАЦИЯ КОНТРОЛЛИНГА. 
270 

Глава 12 
ФУНКЦИИ КОНТРОЛЛЕРА 
В ТЕОРИИ И ПРАКТИКЕ УПРАВЛЕНИЯ 
299 

ПРЕДИСЛОВИЕ К РУССКОМУ 
ПЕРЕВОДУ 

Предлагаемая вниманию читателей книга знакомит с 
концепцией контроллинга известной школы, основателем и идеологом которой является доктор Альбрехт 
Дайле. Создание в 1971 г. Академии контроллинга 
(г. Гаутинг/Мюнхен, Германия) не только позволило 
тысячам практических работников и руководителей, 
занимающихся вопросами экономики предприятия, 
принять участие в семинарах и тренингах, проводимых доктором А. Дайле и его коллегами, но и привело к формированию целой плеяды активных, творчески мыслящих специалистов, стремящихся внести 
свой вклад в развитие и распространение методов и 
инструментов контроллинга. Подтверждением этого 
является основание в 1974 г. выпускниками Академии контроллинга Союза контроллеров - общественной организации, целями которой являются разработка общих принципов и методологии контроллинга, 
решение проблем организации деятельности соответствующих служб на фирмах, обмен опытом работы и 
оказание профессиональной поддержки членам Союза контроллеров. Региональные группы этого Союза, 
работающие не только в Германии, но и в других 
странах (Австрии, Швейцарии), регулярно проводят 
мероприятия, направленные на достижение целей 
этой организации. Союз контроллеров имеет свой печатный орган - журнал ((Controller Magazin», на страницах которого специалисты крупных, средних и малых предприятий различных отраслей рассказывают о 
своих достижениях, разработках и проблемах. 

Ежегодно с 1974 г. проводится Конгресс кон
З
юллеров, принять участие в котором, кроме членов 
оюза, могут все желающие. Этот форум можно назвать самым представительным в области контроллинга в настоящее время. И везде основоположником, будь то Академия контроллинга, Союз контроллеров, Конгресс контроллеров, журнал ((Controller 
Magazin», является доктор А. Дайле. Признанный научный авторитет, необыкновенно обаятельный человек, он делом жизни избрал внедрение в практику методов и процедур контроллинга как одного из направлений современного менеджмента. 

В книге рассматриваются вопросы, составляющие 
основу программы повышения квалификации специалистов и руководителей в Академии контроллинга. 

9 

Автор приглашает читателей к дискуссии, делится 
своими воззрениями, возражает оппонентам, описывает ситуации, возникающие в практической деятельности предприятий. Материал книги изложен 
живым своеобразным языком, который переводчики 
и редакторы по мере возможности стремились сохранить, чтобы погрузить читателя в атмосферу свободной интерпретации достаточно сложных проблем 
планирования и контроля, разработки схем финансово-экономических расчетов, а также подходов к решению типовых задач по управлению прибылью. Нетривиальные суждения доктора А. Дайле прекрасно 
систематизированы и положены в основу разработки 
комплекса методических положений по структуризации системы расчетов затрат и результатов, а также 
факторного анализа отклонений в системе плановоконтрольных расчетов в сбыте, производстве, материально-техническом 
снабжении 
и 
управлении, 
красной нитью проходит через всю книгу двойная 
терминология, касающаяся классификации затрат (их 
подразделения на переменные и постоянные). Доктор 
А. Дайле предлагает называть их соответственно 
продуктовыми и структурными, обосновывая это необходимостью устранения противоречий, возникающих при отнесении той или иной части затрат к переменным или постоянным. Многие термины в книге 
следует воспринимать в контексте рассматриваемых 
задач, поскольку автор достаточно много внимания 
уделяет интерпретации этих терминов, раскрытию их 
содержания и сравнительному анализу. Какие бы 
расчетные задачи автор ни рассматривал, никогда из 
поля его зрения не исчезает личность контроллера 
как специалиста нового типа, объединяющего в себе 
классического экономиста и координатора процессов 
планирования и контроля на предприятии, являющегося советником менеджера по выявлению всех шансов и рисков, влияющих на получение прибыли. 

Рассматриваемые в книге вопросы и подходы к их 
решению могут быть интересны работникам плановоэкономических и финансовых отделов, руководителям отделов сбыта, материально-технического снабжения и производства. Преподаватели вузов, студенты и аспиранты найдут в ней много материала, который может быть использован при подготовке семинаров и курсов «Контроллинг», 
«Управленческий 
учет», «Стратегический менеджмент», «Маркетинг». 

Е.Н. ТИХОНЕНКОВА, МЛ. ЛУКАШЕВИЧ 

ПРЕДИСЛОВИЕ К ДЕСЯТОМУ 
ИЗДАНИЮ 1994 г. 

Привычные слова и обороты речи 
изменяются 
очень медленно. Если это происходит быстро, то обрываются нити взаимопонимания. Однако без языка 
нет и коммуникаций. Именно контроллер, выполняя 
типичную для себя роль консультанта и советника, 
находится в самом центре коммуникаций в бизнесе. 

Слова «контроллер» и «контроллинг» вошли в 
немецкий язык, но вновь и вновь возникает потребность в их разъяснении. Контроллинг - это процесс, 
понимаемый как овладение экономической ситуацией на предприятии. Каждый менеджер несет ответственность за реализацию контроллинга. Сам же контроллер должен быть менеджером в сфере контроллинга. Контроллер организовывает контроллинг, 
используя определенные методические подходы и 
техники документирования, выполняя роль модератора, осуществляя тайм-менеджмент, структурируя 
формы документов и анкеты для заполнения, а также 
говоря на привычном для менеджеров и специалистов языке терминов. 

В настоящее время термины, касающиеся затрат, 
стали трактоваться по-другому. Первое издание книги «Практика контроллинга», вышедшее в 1971 г., 
содержало формулировки таких понятий, как «предельные затраты (на единицу продукции)» и «пропорциональные затраты (на некоторый 
объем 
продукции)». При этом имелась в виду экономическая оценка, содержащаяся в спецификациях и технологических 
картах, обеспечивающих 
создание 
продукта как физического тела. Отсюда следовало 
технически обусловленное определение предельных 
затрат как необходимых для изготовления дополнительной единицы продукции. Однако лучше называть эти затраты продуктовыми (Produktkosten, сокращенно Proko), что позволяет более наглядно показать, какому типу мероприятий дается затратная 
оценка. 

11 

Есть еще периодические затраты, которые характеризуют процесс поддержки производства продукции. Для их оценки был выбран термин «постоянные затраты». Константа, стоящая за этим определением и давшая ему название, вводит в заблуждение. На самом деле в области постоянных затрат 
также могут быть созданы управляемые участки, например менеджмент затратных блоков. В связи с 
этим термин «структурные затраты» (Strukturkosten, сокращенно Struko) больше подходит для 
обозначения данных взаимосвязей. 

В десятом издании этой книги новая терминология более органично вплетена в текст. Однако чтобы 
новая терминология не казалась неожиданной, параллельно используются наименования «предельные» / «пропорциональные» и «постоянные затраты». На Вашей фирме, уважаемый читатель, можно 
было бы сделать так: например, использовать пары 
терминов «переменные затраты» / «продуктовые затраты»; «постоянные затраты» / «структурные затраты». Когда то, что стоит за разделительной чертой, 
приживется на практике, можно будет постепенно 
забыть то, что стоит перед ней. 

На Троицу 1994 г. - наилучшие пожелания читателям книги. 

Д-р АЛЬБРЕХТ ДАЙЛЕ 

ПРЕДИСЛОВИЕ К ПЕРВОМУ 
ИЗДАНИЮ 1971 г. 

КОНТРОЛЛЕР, ЧТО ЭТО 
ОЗНАЧАЕТ? 

Прежде всего контроллер является шефом службы 
внутренних планово-экономических расчетов, т.е. он шеф-расчетчик. Однако такая трактовка наименования должности вызывает сомнения и недоразумения. 
Одна крайняя точка зрения заключается в том, что 
контроллер и есть тот самый раб расчетов, который 
все считает, ведет протокол и с острым карандашом 
в руке за всем следит, лучше всех все знает и смотрит другим под руки. Другая крайность - приписывать контроллеру всеобъемлющее право вето. Это 
означает, что без «о

1 кей» контроллера ничего не 
происходит. В таком случае он должен быть еще и 
генеральным директором. 

Ни та, ни другая интерпретация функции контроллера не верна. «То control)) означает регулировать или управлять. В соответствии с этим контроллер является своего рода экономическим лоцманом, 
или штурманом, фирмы, который с помощью количественной информации помогает капитанам функциональных направлений - сбыта, производства, 
НИОКР и закупок уверенно вести свои корабли в 
беспокойном море бизнеса. Он должен подать сигнал, если есть опасность сесть на мель, когда распадаются взаимосвязи между оборотом, затратами и 
прибылью. 

13 

В соответствии с этим контроллер не контролирует, а заботится о том, чтобы каждый мог контролировать себя сам в процессе достижения поставленных руководством фирмы целей, прежде 
всего цели по прибыли. При этом подразумевается, 
что цели действительно ставятся. Кроме того, самоконтроль функционирует только тогда, когда проводится планирование, посредством которого задаются критерии для самоконтроля. Именно поэтому контроллер является также «продавцом» целей и планов. Контроллинг же предстает в виде сравнений 
плановых и фактических показателей. Контроллер 
предлагает сигнальную систему отклонений, которые должны направить менеджеров на осуществление корректирующих мероприятий, чтобы плановый 
курс достижения цели действительно был выдержан, 
насколько это возможно. 

Поскольку цели предприятия и критерии планирования формулируются преимущественно в форме 
чисел, контроллеру для выполнения его задачи необходим соответствующий набор инструментов. Когда речь идет о практике контроллинга, имеются в 
виду не цифры в духе обычной отчетности за истекший период, а поддержка усовершенствований, т.е. 
так называемый управленческий учет (management 
accounting). Главный вопрос контроллера о любой 
количественной информации отличается от вопроса, 
который задает себе бухгалтер, заботящийся о том, 
чтобы все было правильно и сошлось. Ключевой вопрос контроллера звучит так: кого информирует этот 
отчет, являясь первым шагом к разработке программы мероприятий по улучшению 
ситуации! 
Контроллер работает, ориентируясь на получателя, 
и является поставщиком информации. Он выполняет сервисную функцию по отношению к менеджерам, осуществляя ориентированное на поставленные 
цели планирование и регулирование. Выполняемая 
им функция обязательно требуется для реализации 
современных стилей управления - при делегировании полномочий, управлении по целям.