Налоги и налоговый учет

Министерство науки и высшего образования Российской Федерации
Сибирский федеральный университет

М. И. Мигунова

НАЛОГИ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Учебное пособие

Красноярск 
СФУ 
2019

УДК 336.221.26(07)
ББК 65.261.41-18я73
М577

Р е ц е н з е н т ы: 
Е. А. Елгина, кандидат экономических наук, доцент КрИЖТ  
ИрГУПС;
И. В. Федоренко, кандидат эконономических наук, директор Центра аудита и налогового консультирования

Мигунова, М. И.
М577 
 
Налоги и налоговый учет : учеб. пособие / М. И. Мигунова. – Красноярск : Сиб. федер. ун-т, 2019. – 244 c.
ISBN 978-5-7638-4063-6

Раскрыты концептуальные основы организации и ведения налогового учета по основным федеральным, региональным и местным налогам. В рамках 
общего и специального режимов налогообложения подробно описан порядок 
оформления первичных документов, аналитических регистров налогового учета, а также налоговых деклараций. Все это дает возможность получить основы 
знаний и значительно расширить диапазон профессиональной подготовки в области налогового учета.
Предназначено для бакалавров, обучающихся по направлению подготовки 
38.03.01 «Экономика». Также будет интересно магистрантам, преподавателям 
и аспирантам вузов, сотрудникам налоговых и финансовых служб, налоговым 
консультантам и практикующим бухгалтерам.

Электронный вариант издания см.: 
УДК 336.221.26(07)

http://catalog.sfu-kras.ru 
ББК 65.261.41-18я73

ISBN 978-5-7638-4063-6 
© Сибирский федеральный
университет, 2019

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение .......................................................................................................5

1. Основы налогообложения в  РФ  ........................................................7
1.1. Экономическая сущность налогов.  
Взаимосвязь налогообложения и бюджетного процесса  ..................7
1.2. Функции налогов ..................................................................................9
1.3. Классификации налогов по различным признакам ........................ 10
1.4. Налоговая система РФ, структура и принципы построения .......... 16
1.5. Субъекты налоговых правоотношений ............................................ 21
1.6. Способы уплаты налогов. Налоговый механизм ............................ 23

2. Понятие налогового учета и его назначение .................................. 29
2.1. Сущность налогового учета, цель и его задачи ............................... 29
2.2. Пользователи информации налогового учета и их интересы ........ 32
2.3. Методология налогового учета ......................................................... 35

3. Аналитические регистры как основа ведения  
налогового учета ................................................................................. 39
3.1. Регистры налогового учета: общие требования .............................. 39
3.2. Группы регистров налогового учета ................................................ 41
3.3. Расчет налоговой базы ....................................................................... 43
3.4. Налоговая декларация ....................................................................... 45
3.5. Налоговая тайна ................................................................................. 46

4. Законодательное регулирование налоговой отчетности  
и организация налогового учета в организации  ......................... 50
4.1. Правовые основы налогового учета ................................................. 50
4.2. Проблемы законодательного регулирования  
налогового учёта ................................................................................ 55

5. Налоговый учет косвенных налогов ............................................... 60
5.1. Налоговый учет НДС ......................................................................... 60
5.2. Налоговый учет акцизов .................................................................... 71

6. Налоговый учет налога на прибыль ............................................... 91
6.1. Налог на прибыль: порядок исчисления .......................................... 91
6.2. Принципы ведения налогового учета по налогу на прибыль ...... 100
6.3. Налоговый учет доходов и расходов .............................................. 103

Оглавление

7. Сопоставление бухгалтерского и налогового учета  
и отчетности  ..................................................................................... 115
7.1. Определение и цель применения бухгалтерского  
и налогового учета  .......................................................................... 115
7.2. Возникновение разницы между налоговым  
и бухгалтерским учетами и их взаимосвязь .................................. 117

8. Налоговый учет НДФЛ .................................................................... 132
8.1. НДФЛ: основные элементы налога ................................................ 132
8.2. Исчисление налога налоговыми агентами ..................................... 134
8.3. Общий порядок расчета НДФЛ ...................................................... 138
8.4. Налоговые вычеты ........................................................................... 140
8.5. Налоговый учет НДФЛ .................................................................... 165

9. Налоговый учет при ведении специальных  
налоговых режимов  ......................................................................... 170
9.1. Налоговый учет единого сельскохозяйственного налога ............. 170
9.2. Налоговый учет упрощенной системы налогообложения ........... 175
9.3. Налоговый учет единого налога на вмененный доход  ................ 183

10. Налоги субъектов РФ, местные налоги и прочие налоги:  
налоговый учет и отчетность  ....................................................... 188
10.1. Налоговый учет налога на имущество ......................................... 188
10.2. Налоговый учет земельного налога ............................................. 192
10.3. Налоговый учет страховых взносов  ............................................ 198

11. Налогообложение природопользования: налоговый учет  
и отчетность  .................................................................................... 210
11.1. Налоговый учет налога на добычу полезных ископаемых ........ 210
11.2. Налоговый учет водного налога ................................................... 213
11.3. Сбор за использование объектов животного мира  
и водных биологических ресурсов ............................................... 219

12. Налоговая политика организации  .............................................. 224
12.1. Сущность налоговой политики, принципы ее построения  
и пути реализации .......................................................................... 224
12.2. Формы налоговой политики.......................................................... 226

Итоговые тестовые задания ................................................................ 231
Библиографический список  ............................................................... 242

ВВЕДЕНИЕ

Становление и развитие рыночных отношений и соответствующей им налоговой системы вызвали необходимость создания вспомогательного аппарата, способствующего определению налоговых баз по 
различным налогам.
Налоговый учет в каждой организации или у физических лиц связан с обязательствами налогоплательщиков по уплате налога. Основа 
любой системы учета – первичные документы. В налоговом учете так 
же, как и в бухгалтерском, каждая операция должна быть зафиксирована 
первичными документами, причем техника учета в данном случае является специфической и отражает требования налогового законодательства, закрепленные в Налоговом кодексе Российской Федерации.
В учебном пособии представлены основные этапы становления 
и развития налогового учета и соответствующей ему отчетности, даны 
теоретические основы налогового учета, описан действующий механизм 
налогового учета по основным налогам налоговой системы России.
Особенность и преимущество представленной работы – комплексное рассмотрение всех элементов налогового учета по налогам, присутствующим в налоговой системе Российской Федерации. Студентам представлен теоретический материал, связанный с особенностями расчета 
налоговых баз по разным налогам, а также вопросы для самоконтроля, 
которые помогут студентам закрепить теоретический материал.
В результате изучения представленного материала студенты должны:
знать
• налоговое законодательство РФ;
• правила определения налоговых баз по всем налогам;
• правила заполнения и предоставления налоговой отчетности; 
уметь
• правильно определять объект налогообложения;
• рассчитывать налоговую базу по всем налогам;
• заполнять налоговую отчетность;
владеть
• методологией налогового учета;
• навыками составления налоговой отчетности;

Введение

• инструментами налогового регулирования налогового учета 
и отчетности.
Учебное пособие содержит двенадцать глав, которые соответствуют рабочей программе дисциплины «Налоги и налоговый учет», после 
каждой главы студентам предложены контрольные вопросы для закрепления теоретического материала, а в конце пособия представлены тесты для контроля знаний.

1. ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В  РФ 

1.1. Экономическая сущность налогов.  
Взаимосвязь налогообложения и бюджетного процесса 

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации 
(НК РФ) под налогом понимается обязательный, индивидуальный, безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности 
государства и (или) муниципальных образований. Налоговые доходы 
являются основным видом доходов федерального бюджета РФ (более 
60 % всех доходов).
Следует отметить, что кроме термина «налог» НК РФ предусматривает термин «сбор», под которым понимается обязательный взнос, 
взимаемый с организаций и физических лиц за совершение в  пользу 
плательщиков сбора юридически значимых действий со стороны уполномоченных органов (например выдача лицензии, государственная регистрация юридических и физических лиц, нотариальное заверение 
документов, выдача паспорта и т. п.). А с 2017 года к налоговым платежам относят и страховые взносы, под которыми понимают обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное 
социальное страхование на случай временной нетрудоспособности 
и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, 
взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования1.
Таким образом, главная особенность сбора и страховых взносов 
(в отличие от налога) заключается в их возмездности, в то время как 
уплата налога – безвозмездна.
В настоящее время в современной литературе упоминаются следующие типовые принципы налогообложения:

1 Налоговый кодекс РФ: в 2 ч. [Электронный ресурс]: текст с изм. и доп. на 1 сентября 2019 г. – Режим доступа: КонсультантПлюс.

1. Основы налогообложения в  РФ 

1) принцип законодательной формы установления налогов и сборов. Данный принцип означает, что ни на кого не может быть возложена 
обязанность уплачивать налоги и сборы, если это прямо не предусмотрено действующим законодательством (НК РФ, иными федеральными 
законами);
2) принцип всеобщности и равенства уплаты налогов и сборов означает, что, во-первых, их уплачивают все, кто обязан уплачивать в соответствии с действующим законодательством; во вторых, запрещается 
устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, а также налоговых льгот в зависимости от таких факторов, как пол, национальность 
физического лица, место происхождения капитала, форма собственности;
3) безвозмездность уплаты налогов (не сборов) заключается 
в том, что государство не предоставляет налогоплательщикам никакого 
эквивалента за вносимые в бюджет средства в виде налогов;
4) принцип понятности налогового законодательства – акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик четко знал, какие налоги и сборы, в каком порядке и когда он должен уплачивать; каковы налоговые 
льготы по каждому налогу и сбору; каков налоговый период по тем или 
иным налогам и сборам и т. п.
Важно отметить, что все неясности в налоговом законодательстве 
трактуются судом в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Однократность налогообложения означает, что один и тот же объект может облагаться определенным налогом за конкретный налоговый 
период только один раз (в месяц, квартал, год);
5) принцип достаточности и подвижности системы налогов и сборов – количество взимаемых в государстве налогов и сборов может изменяться в зависимости от потребностей государства, состояния государственного бюджета; налоговые ставки могут быть увеличены или 
уменьшены в соответствии с объективными нуждами и возможностями 
государства. Например, первоначально ставка НДС в России составляла 
28 %, затем – 20 %, до 2019 года – 18 и 10 % (по социально значимым 
товарам), а с 2019 – 20 и 10 %; ставка налога на прибыль организаций до 
01.01.2001 составляла 35 % налогооблагаемой прибыли, а с 01.01.2009 – 
20 %; с 01.01.2004 установлена единая ставка НДФЛ – 13 % налогооблагаемого дохода.

1.2. Функции налогов

1.2. Функции налогов

Традиционно выделяются следующие функции налогов:
1. Фискальная функция (от лат. слова fiscus – казна государства) 
заключается в обеспечении государства за счет налоговых поступлений 
финансовыми ресурсами, необходимыми для покрытия его расходов. 
Фискальная функция является главной, так как именно она раскрывает 
сущность налогообложения, а ее выполнение обеспе чивает бюджет государства основной частью доходов.
2. Регулирующая (экономическая) функция. Она заключается 
в воздействии налогов на общественно-экономические отношения в государстве. Так, с помощью регулирующей функции осуществляется:
• регулирование спроса и предложения на товары (работы, услуги). Например, увеличение налоговых ставок влияет на уровень реальных доходов населения (за минусом суммы удержанных налогов), 
которые в данной ситуации снижаются, что в свою очередь вызывает 
уменьшение величины спроса на товары (работы, услуги), и соответственно, на снижение уровня предложения.
Снижение налоговых ставок вызывает противоположный эффект;
• выравнивание доходов бюджетов отдельных субъектов РФ. 
В федеральном бюджете РФ существует такая статья расходов, как «финансовая поддержка бюджетов других уровней», величина которой составляет более 30 % всех расходов федерального бюджета.
3. Воспроизводственная функция заключается в существовании 
налогов, за счет которых воспроизводятся природные ресурсы (например сбор за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов, налог на добычу полезных ископаемых, 
водный налог, земельный налог и т. п.).
4. Контрольная функция состоит в том, что в процессе налогообложения возникает возможность сопоставления фактических налоговых поступлений в бюджеты различных уровней с заранее запланированными показателями.
Благодаря данной функции оценивается эффективность налогового механизма в целом и выявляется необходимость внесения изменений 
в налоговую систему и налоговую политику государства.

1. Основы налогообложения в  РФ 

1.3. Классификации налогов по различным признакам

Классификация налогов – это систематизированная, научно обоснованная группировка налогов в соответствии с однородными признаками. 
Налоги, входящие в налоговую систему Российской Федерации, можно классифицировать по основным признакам, представленным в табл. 1.

Таблица 1
Классификация налогов

Классификационные признаки
Виды налогов

Способ изъятия
Прямые
Косвенные

Субъект налога
С физических лиц
С юридических лиц
Смешанные

Уровень власти
Федеральные
Региональные
Местные
Назначение 
Общие 
Целевые
Порядок зачисления в бюджет
Закрепленные 
Регулирующие 
Порядок введения
Общеобязательные 
Факультативные 

Источник уплаты (отнесения) 
налоговых сумм

Себестоимость 
Цены и тарифы (выручка)
Финансовый результат
Доход физических лиц
Чистая прибыль

Объект налогообложения

Имущественные 
Ресурсные (рентные)
С доходов
Налоги на потребление
С отдельных видов деятельности, операции

Продолжительность
Регулярные (систематические)
Разовые (нерегулярные)
Сезонные

Метод исчисления

Прогрессивные
Пропорциональные
Ступенчатые 
Адвалорные 

Регрессивные
Линейные
Твердые
Кратные 

Способ обложения
Кадастровые
Декларационные 
Безналичные
Налично-денежные

Фискальная потребность
Раскладочные (репартиционные)
Количественные (долевые)

1.3. Классификации налогов по различным признакам

1. В зависимости от способа изъятия различают:
1.1. Прямые налоги – непосредственно падающие на плательщика 
и взимаемые непосредственно с его имущества или доходов (взимаются 
по именным спискам и кадастру). Доля прямых налогов в налоговых доходах бюджетной системы России составляет примерно 44 %. Прямые 
налоги подразделяются:
• на прямые реальные налоги, которые уплачиваются с учетом не 
действительного, а предполагаемого среднего дохода плательщика. Ими 
облагаются продажа, покупка или владение имуществом (земельный 
налог, налог на имущество организаций);
• прямые личные налоги – учитывают финансовое положение налогоплательщика и его платежеспособность. Они взимаются с физических и юридических лиц или у источника дохода, или по декларации 
(налог на прибыль, налог на доходы физических лиц).
1.2. Косвенные налоги – взимаются в процессе движения доходов 
или оборота товаров, работ и услуг. Они включаются в виде надбавки 
в цену товара, тарифа на работы или услуги и оплачиваются потребителем.
Косвенные налоги подразделяются
• на косвенные индивидуальные налоги – облагаются строго определенные группы товаров (акцизы);
• косвенные универсальные налоги – облагаются практически все 
товары и услуги (НДС);
• государственные пошлины – облагаются услуги публично-правового характера;
• государственные фискальные монополии – облагаются все 
товары, производство и реализация которых сосредоточены в государственных структурах (в РФ отсутствуют).
Косвенные налоги являются наиболее простыми для государства 
с точки зрения их взимания, но также достаточно сложными для налогоплательщика с точки зрения укрывательства от их уплаты. Привлекательность для государства эти налоги имеют еще и потому, что поступления их в казну прямо не привязаны к финансово-хозяйственной 
деятельности субъекта налогообложения, и фискальный эффект достигается в условиях падения производства и даже убыточной работы предприятий и организаций.

1. Основы налогообложения в  РФ 

Вместе с тем государство в силу этих особенностей косвенного 
налогообложения вынуждено использовать и прямые налоги, чтобы под 
налоговое воздействие попало как можно бóльшее число объектов деятельности налогоплательщика: создающее материально-техническую 
основу деятельности имущество предприятий, рабочая сила, потребляемые в производстве ресурсы, доход. Это определяет достаточную 
устойчивость налоговых поступлений и одновременно усиливает зависимость размера уплачиваемых налогоплательщиком налогов от эффективности его деятельности.
2. В зависимости от субъекта налогообложения различают налоги 
с физических и юридических лиц, а также смешанные. Из предусмотренных Налоговым кодексом к группе налогов с физических лиц относятся 
налог на доходы с физических лиц и налог на имущество физических лиц.
К смешанным относят налоги, уплачиваемые как гражданами 
(резидентами и нерезидентами РФ), так и индивидуальными предприятиями, организациями. В их числе – НДС, государственная пошлина, 
транспортный налог, земельный налог, НДПИ, сбор за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, водный налог, ЕНВД, ЕСХН, единый налог при УСН. 
Плательщики всех других налогов – это юридические лица (налог на 
прибыль, налог на имущество юридических лиц и т. д.).
3. В зависимости от органа, который устанавливает и имеет право 
изменять и конкретизировать налоги, последние подразделяются:
• на федеральные (общегосударственные) налоги, элементы которых определяются законодательством страны и являются едиными 
на всей ее территории. Их устанавливает и вводит в действие высший 
представительный орган. Однако эти налоги могут зачисляться в бюджеты различных уровней;
• региональные налоги, отличительная черта которых – установление элементов налога законодательными органами в соответствии 
с законодательством страны и ее субъектов;
• местные налоги, которые вводятся местными органами власти 
в соответствии с законодательством страны. Они вступают в действие 
только на основании решения, принятого на местном уровне. Эти налоги всегда поступают в местные бюджеты.