Бухгалтерский управленческий учет

Бухгалтерский
управленческий учет

И. Е. Мизиковский

Учебное пособие

2021

Москва

И
М
НФРА2е издание,
исправленное и дополненное

УДК 005.932:657(075.8)
ББК 65.052.201.2я73
М58

Мизиковский И. Е.
М58
Бухгалтерский управленческий учет : учебное пособие. — 2е изд.,
исправ. и допол. / И. Е. Мизиковский.
— Москва : Магистр :
ИНФРАМ, 2021. — 144 с.
ISBN 9785977604130
ISBN 9785160119250
ISBN 9785161044605 (online)
Агентство CIP РГБ

Рассмотрены основные теоретические положения управленческого учета;
ключевые вопросы классификации затрат, методологии их учета и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг); текущего планирования обычной деятельности предприятия. Пособие ставит своей целью обеспечить доступное изучение и наилучшее усвоение бухгалтерского управленческого учета в минимальные сроки, отведенные для учебного процесса студентов,
обучающихся по направлениям «Экономика» и «Менеджмент» очнозаочной,
заочной и дистанционной форм обучения.

Электронная версия книги доступна в электронной библиотечной системе
www.znanium.com

УДК 005.932:657(075.8)
ББК 65.052.201.2я73

ISBN 9785977604130
© Мизиковский И. Е., 2016
ISBN 9785160119250
© Издательство «Магистр», 2016

УДК 005.932:657(075.8)
ББК 65.052.201.2я73
М58

Мизиковский И. Е.
М58
Бухгалтерский управленческий учет : учебное пособие. — 2е изд.,
исправ. и допол. / И. Е. Мизиковский.
— Москва : Магистр :
ИНФРАМ, 2021. — 144 с.
ISBN 9785977604130
ISBN 9785160119250
ISBN 9785161044605 (online)
Агентство CIP РГБ

Рассмотрены основные теоретические положения управленческого учета;
ключевые вопросы классификации затрат, методологии их учета и калькулирования себестоимости продукции (товаров, работ, услуг); текущего планирования обычной деятельности предприятия. Пособие ставит своей целью обеспечить доступное изучение и наилучшее усвоение бухгалтерского управленческого учета в минимальные сроки, отведенные для учебного процесса студентов,
обучающихся по направлениям «Экономика» и «Менеджмент» очнозаочной,
заочной и дистанционной форм обучения.

Электронная версия книги доступна в электронной библиотечной системе
www.znanium.com

УДК 005.932:657(075.8)
ББК 65.052.201.2я73

ISBN 9785977604130
© Мизиковский И. Е., 2016
ISBN 9785160119250
© Издательство «Магистр», 2016

Бухгалтерский управленческий учет
Бухгалтерский управленческий учет
Предисловие .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 7
1
Введение в управленческий учет . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9
1.1. Формирование и сущность управленческого учета .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 9
1.2. Предмет и метод управленческого учета, его объекты
и принципы реализации .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 18
1.3. Учетная политика для целей управленческого учета
.  .  .  .  .  .  .  . 25
1.4. Документационное обеспечение управленческого учета
и его организаця на предприятии
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 28
Вопросы и задания для самопроверки
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 34
2
Затраты на обычные виды деятельности
и их классификация . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35
2.1. Основы теории затрат предприятия
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 35
2.2. Классификация затрат по экономическим элементам
и статьям калькуляции .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 46
2.3. Альтернативные затраты. Классификация затрат
по их результативности, месту возникновения и хозяйственным
процессам. Классификация производственных затрат
.  .  .  .  .  .  .  .  . 61
2.4. Методология управленческого учета затрат и калькулирования
себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 67
2.5. Основные подходы к распределению косвенных
и коммерческих затрат .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 93
Вопросы и задания для самопроверки
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 95
3
Бюджетирование (сметное планирование) обычных видов
деятельности предприятия . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96
3.1. Концепция планирования обычной деятельности
предприятия .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 96
3.2. Бюджетирование (сметное планирование) обычной
деятельности предприятия .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 100

Бухгалтерский управленческий учет
5

3.3. Управленческая отчетность и контроль исполнения бюджетов . 112

Список литературы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 121

Приложения
Приложение 1. Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 127
Приложение 2. Задачи по курсу .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 130
Приложение 3. Итоговый тест
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 139

Ответы к тесту
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 142

Оглавление

В учебном пособии рассматриваются основы бухгалтерского
управленческого учета — предназначенной для внутреннего управления затратами и результатами их осуществления подсистемы
бухгалтерского учета хозяйственной деятельности предприятия.
Развитие современного рыночно ориентированного предприятия
предполагает
постоянное
совершенствование
производимых
продуктов, задействованных технологий производства и средств
управления. Применение управленческого учета предполагает
формирование комплексной информационной базы принятия решений по рациональному использованию материальных, трудовых, финансовых, интеллектуальных и иных ресурсов предприятия.
Процессы, происходящие в системе управленческого учета,
представляют собой неотъемлемую часть инновационных управленческих технологий, без которых не может обойтись ни одно успешно развивающееся предприятие. Методологическое и организационное обеспечение этих процессов, повышение их практического значения становится важным элементом гармонизации
бухгалтерии (придания ей качеств гибкости и адаптивности), интеграции в менеджерскую среду хозяйствующего субъекта.
Современные бухгалтерские технологии не ограничены классическим счетоводством и ревизорскими проверками. Бухгалтер
превращается в полноправного участника процесса подготовки и
принятия важнейших управленческих решений, неизмеримо возрастает интеллектуальная составляющая бухгалтерии: ее работник
выступает в качестве квалифицированного эксперта, в том числе в
сфере анализа хозяйственной деятельности, статистики, производственного и финансового менеджмента, инвестиций и т.д.
В управленческой бухгалтерии, как нередко называют управленческий учет, формируется информация, являющаяся ценным
подспорьем корпоративного менеджмента затрат на обычные
виды деятельности и их результатов. Такие данные широко используются при выполнении задач различных классов, в том числе
связанных с бюджетированием, учетом затрат и калькулированием

Бухгалтерский управленческий учет
7

себестоимости продукции (работ, услуг), составлением управленческой (внутренней) отчетности и т.д.
Система обработки данных управленческого учета неразрывно
связана со средствами автоматизации, применение которых без
соответствующей защиты невозможно. Поскольку формируемые
сведения носят внутрикорпоративный характер и предназначены
только для внутренних пользователей, их защита служит ключевым элементом системы.
В учебном пособии, в частности, представлены:
• основы концепции бухгалтерского управленческого учета —
его предмет и метод, объекты, ключевые задачи, принципы;
• классификация затрат на обычные виды деятельности;
• главные подходы к управленческому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг);
• особенности внутрихозяйственной управленческой документации и документооборота;
• методики формирования системы показателей и методики
их вычисления;
• основные подходы к проведению сметного планирования
(бюджетирования) обычной деятельности предприятия;
• концепция защиты учетной информации.

Предисловие

1.1. Формирование и сущность управленческого учета / 1.2. Предмет и метод
управленческого учета, его объекты и принципы реализации / 1.3. Учетная
политика для целей управленческого учета / 1.4. Документационное обеспечение управленческого учета и его организация на предприятии

1.

Анализ передового зарубежного и отечественного опыта эффективного управления предприятием показывает, что одним из наиболее результативных инструментов управления затратами является управленческий учет. В числе ключевых инструментов управленческого учета можно назвать концепцию разделения затрат в
зависимости от объемов производства, которую сформулировали
английские ученые Д. М. Фелс (1858—1925) и Э. Гарке (1858—1930).
Она предполагает формирование классов прямых (переменных) и
условнопостоянных затрат, что позволило в корне изменить представления о способах калькулирования себестоимости продукции.
Проблему распределения косвенных затрат, не теряющую актуальности
и
сегодня,
первым
изучил
американский
бухгалтер
А. Г. Черч (1866—1936), которого по праву считают «отцом» управленческого учета. Он впервые предложил применять в качестве
базы распределения косвенных затрат показатель, количественно
отражающий время работы машин и механизмов с учетом разбиения производственного подразделения на участки по критерию
объема производственной мощности.
Другим основополагающим моментом в развитии управленче
ского учета был подход, предложенный английским бухгалтером
Дж. П. Нортоном (1858—1939), предполагающий сравнение фактических затрат с их нормативным значением. В США эту идею
окончательно оформил в виде системы «стандарткост» бухгалтер
Ч. Гаррисон (1881—1959) совместно с бизнесаналитиком и инженером Г. Эмерсоном (18531931). В дальнейшем эта система стала
одним из базовых компонентов управленческого учета.

Бухгалтерский управленческий учет
9

В развитие идей Д. М. Фелса и Э. Гарке американский экономист Дж. Харрис создал в 1936 г. систему «директкостинг», предполагающую отнесение прямых расходов на себестоимость продукции, а также покрытие косвенных и коммерческих расходов
суммой маржинальной прибыли. Данная система тоже представляет собой один из базовых инструментов управленческого учета.
В 1953 г. данный метод был рекомендован Американской ассоциацией бухгалтеров для применения в США.
Послевоенный рост числа крупных промышленных корпораций США стал толчком развитию учета по центрам ответственности, концепцию которого сформулировал американский
ученый Д. Хиггинс в 1952 г. Практическое применение данной
концепции дало импульс совершенствованию технологий формирования по центрам ответственности и по предприятию в целом бюджетов (смет) их деятельности и отчетов о выполнении
бюджетов (смет).
Таким образом, к середине 1950х гг. путем интегрирования
систем «стандарткост», «директкостинг» и учета по центрам ответственности сложились объективные условия для бухгалтерского
управленческого учета. Однако его признание в научном мире в качестве отрасли знаний принято относить к 1972 г., когда Институт
дипломированных бухгалтеров управленческого учета США
(СIMA) подготовил свой первый выпуск бухгалтерованалитиков
по специально разработанной программе обучения управленческому учету. После этого управленческий учет получил широкое
распространение в других экономически развитых странах, став
неотъемлемой частью бухгалтерского учета хозяйственной деятельности предприятия наравне с бухгалтерским финансовым и
бухгалтерским налоговым видами учета.
Инкорпорирование управленческого учета в российскую науку
и практику бухгалтерского учета происходило с начала 1990х гг. и
было связано с развитием современных рыночных отношений, когда стал формироваться запрос менеджмента на бухгалтерские сведения, релевантные задачам эффективного управления предприятием. Значительный вклад в становление и развитие новой отрасли
отечественного бухгалтерского учета внесли российские ученыеэкономисты М. А. Вахрушина, Е. А. Мизиковский, М. В. Мельник,
В. Б. Ивашкевич, С. А. РассказоваНиколаева, В. Ф. Палий,
Я. В. Соколов и целая плеяда исследователей, работающих в данном
направлении.

10
Бухгалтерский управленческий учет

1. Введение в управленческий учет

Усилиями российских специалистов в кратчайшие сроки была
сконструирована прочная, научно обоснованная методологическая платформа российского управленческого учета, прежде всего
позволяющая:
• «развернуть» информационный и интеллектуальный потенциал бухгалтерии в сторону постоянно возрастающих потребностей корпоративного менеджмента;
• применить на практике гибко настраиваемый набор инструментальных средств, адекватных специфике и непростым условиям хозяйственной деятельности субъектов отечественной индустрии;
• заметно расширить информационное пространство бухгалтерии за счет недокументированных сведений, релевантных в процессе принятия решений.
Российская модель управленческого учета позволила в корне
изменить характер бухгалтерской работы на предприятиях страны,
предоставила возможности работнику бухгалтерии пройти путь от
бухгалтерасчетовода, традиционно выведенного за скобки процесса принятия решений, до бухгалтерааналитика или, нередко,
бухгалтераэксперта, находящегося в центре управления событиями хозяйственной жизни. По существу, бухгалтерская работа, основанная на использовании набора инструментов, относительно
быстро, гибко и адаптивно настраиваемого на решение управленческих задач практически любой сложности, в том числе в условиях неопределенности, полностью «переформатировалась», наполнилась принципиально новым сложным содержанием.
CIMA трактует понятие «управленческий учет» следующим образом: управленческий учет представляет собой деятельность по
обеспечению руководства учетной информацией, необходимой для
принятия управленческих решений с максимально возможной степенью эффективности.
На рис 1.1 укрупненно представлена структура системы управленческого учета.
Исходя из содержания названной концепции в состав комплексов задач управленческого учета целесообразно включить
процессы формирования внутренних плановых и отчетных документов, характеризующих обычную деятельность структурных
подразделений и предприятия в целом и отражающих:
• состояние текущих производственных активов (материальных запасов, незавершенного производства, готовой продукции,

Бухгалтерский управленческий учет
11

1.1. Формирование и сущность управленческого учета

отгруженных товаров), их динамику и отклонения от нормативных
(плановых) показателей;
• себестоимость произведенной продукции (с учетом возникающих отклонений от норм расходования ресурсов и изменений
этих норм);
• себестоимость реализованной продукции и финансовый результат реализации (с учетом изменений и отклонений от запланированных показателей);
• принятые бюджетные (сметные) параметры хозяйственных
процессов и результаты контроля их исполнения (вносимых в те
чение отчетного периода изменений, возникновения отклонений,
выявление причин, их вызывающих, и «виновников»);
• формирование критериев и параметров эффективности
обычных видов деятельности;
• реализация нерегламентированных запросов лиц, принимающих управленческие решения, связанные с созданием сложно
структурированных массивов данных, релевантных решаемой задаче;
• совершенствование методологии управления бизнеспроцессами на основе продуктивных приемов и способов учета.
Основным информационным результатом, формируемым
средствами управленческого учета, является массив внутренних
управленческих документов и недокументированных сведений, необходимых для принятия управленческих решений. Периодичность и
сроки получения такого информационного продукта устанавливаются в корпоративных (внутренних) стандартах предприятия в зависимости от информационных потребностей лиц, принимающих
решения (ЛПР). Как правило, это закрытая информация, которая
представляет собой коммерческую тайну предприятия, а в некото12
Бухгалтерский управленческий учет

1. Введение в управленческий учет

Стандарткост
Директкостинг
Учет по центрам ответственности

Бухгалтерский управленческий учет

Рис 1.1. Укрупненная структура системы управленческого учета обычной
деятельности предприятия

рых случаях, предусмотренных законодательством РФ, — государственную тайну, что мотивирует разработку и реализацию системы
мер по защите информации от несанкционированного доступа и
нерегламентированных действий.
Источник ее генерирования — массив первичных документов,
который, в свою очередь, является продуктом системы оперативного учета на предприятии. В информационных регистрах управленческого учета, как правило, аккумулируется информация как
ретроспективная, так и текущего периода, кроме того, краткосрочного бюджетного периода обычной деятельности предприятия.
Состав пользователей управленческого учета, как уже отмечалось, образуют внутренние пользователи, утверждаемые руководством, что закрепляется в соответствующей организационнораспорядительной документации предприятия. В этой же документации отражается факт принятия руководством решения о введении
управленческого учета на предприятии, поскольку он не является
обязательным видом бухгалтерского учета. Этим обусловлено регулирование управленческого учета при помощи корпоративных
стандартов (внутренних положений) и составленных на основании них внутренних инструкций. В табл. 1.1 представлены указанные информационные параметры управленческого учета.

Т а б л и ц а 1.1. Информационные параметры управленческого учета

Параметр
Значение

Конечный информационный продукт
Внутрихозяйственные документы, отражающие затраты
и результаты их осуществления, а также недокументированная информация, используемая в принятии управленческих решений

Периодичность и сроки
представления информации

Определяются корпоративными стандартами

Степень открытости
информации
Информация закрытая, представляющая собой коммерческую тайну

Источник информации
Массив первичных документов

Периоды отражения
информации
Информация, отражаемая в регистрах управленческого
учета, относится к прошлым, текущему и будущим периодам

Состав пользователей
Устанавливается руководством предприятия и документируется

Обязательность ведения
По решению руководства (решение документируется)

Бухгалтерский управленческий учет
13

1.1. Формирование и сущность управленческого учета