История налогообложения

История
налогообложения

Учебное пособие

2019

Москва

И
М
НФРАПод редакцией Н. И. Малис

С. А. Анисимов
М. А. Данилькевич
Н. И. Малис

УДК 336.221(091)(075.8)
ББК 65.261.4103я73
А67

Анисимов С. А., Данилькевич М. А., Малис Н. И.
А67
История налогообложения : учеб. пособие / под ред.
Н. И. Малис. — М. : Магистр : ИНФРАМ, 2019. — 248 с.
ISBN 9785977602563
ISBN 9785160062778
Агентство CIP РГБ

Пособие предназначено для студентов высших и средних специальных
учебных заведений, изучающих курсы «Налоги и налогообложение», «Финансы
и кредит», «Бухгалтерский учет и аудит», аспирантов и преподавателей соответствующих дисциплин.
Дан исторический аспект зарождения и развития налогообложения. Описаны становление налоговых систем, появление классических теорий налогообложения, развитие налогообложения России в ХХ в.

Электронная версия книги доступна в электронной библиотечной системе
www.znanium.com

УДК 336.221(091)(075.8)
ББК 65.261.4103я73

ISBN 9785977602563
ISBN 9785160062778
© Анисимов С. А., Данилькевич М. А.,
Малис Н. И., 2012
© Издательство «Магистр», 2012

История налогообложения
История налогообложения
Предисловие .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 7

ГЛАВА
1
Зарождение и развитие налогообложения .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 9
1.1. История налогообложения в Древнем мире .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 9
1.2. Развитие налогообложения в Европе в Средние века .  .  .  .  .  .  . 12
1.3. Развитие налогообложения в Древней Руси и Российской
империи .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 22
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 41
Литература .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 41

ГЛАВА
2
История налогообложения в работах экономистовклассиков
XVIII—XIX веков
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 43
2.1. История налогообложения в работе Адама Смита
«Исследование о природе и причинах богатства народов»
.  .  .  .  .  .  . 43
2.2. История налогообложения в работе Давида Риккардо
«Начала политэкономии и податного обложения» .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 93
2.3. История налогообложения в работе Альфреда Маршалла
«Принципы экономической науки» .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 140
Местные налоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 168
О налоговой политике
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 180
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 185
Литература
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 187

ГЛАВА
3
История налогообложения в XX веке .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 188
3.1. Кейнсианство .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 188
3.2. Неолиберальная экономическая концепция (неолиберализм) . 191
Теория спонтанного порядка
. . . . . . . . . . . . . . . . . 192
Теория социального рыночного порядка
. . . . . . . . . . . 192
Теория монетаризма
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 193

История налогообложения
5

Теория экономики предложения
. . . . . . . . . . . . . . . 194
Концепция неоклассического синтеза (Экономикс) . . . . . . 198
Новая институциональная концепция . . . . . . . . . . . . . 201
Теория общественного выбора . . . . . . . . . . . . . . . . 202
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 205
Литература
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 206

ГЛАВА
4
История российского налогообложения в ХХ в. .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 207
4.1. Дореволюционный период (1900—1917) .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 207
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 218
4.2. Октябрьская революция и Гражданская война .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 219
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 223
4.3. Реформирование налоговой системы в период строительства
социализма .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 223
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 228
4.4. Налогообложение в период Великой Отечественной войны
(1941—1945) .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 228
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 231
4.5. Налоги послевоенного этапа строительства социализма .  .  .  .  . 232
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 238
4.6. Новейшая история налогообложения в России (1991—1998) .  . 238
Контрольные вопросы
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 245
Литература
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 245

Оглавление

Возникновение налогов связано с возникновением государства,
поэтому они появились одновременно с появлением первого государства для обеспечения финансовых потребностей его существования. Без системы налогообложения немыслимо ни одно, даже
самое примитивное государство.
Изменение формы государственного устройства всегда сопровождается реформированием механизма налогообложения, его
приспособлением к реальным политическим и экономическим ситуациям.
В современном обществе налоги используются не только как
фискальный инструмент, но и как инструмент воздействия государства на процессы общественного производства, их динамику и
структуру.
Для того чтобы понять механизм налогообложения, необходимо представлять себе эволюцию налогообложения от момента его
зарождения до наших дней, для чего и используется исторический
материал, представленный в нашем учебном пособии.
В развитии форм и методов налогообложения в общих чертах
можно проследить три основных этапа. Начальный этап характеризуется отсутствием специального фискального аппарата для определения величины и сбора налогов, при этом определяется лишь общая потребность в финансовых ресурсах, а непосредственно сбор
средств поручается определенному общественному объединению —
городу или общине. На втором этапе возникает соответствующий
государственный аппарат, определяющий общие правила налогообложения, сбора и контроля за сбором налогов, но роль откупщиков
еще достаточно велика. На третьем этапе государство полностью берет на себя функцию установления и взимания налогов, вырабатывает все правила формирования налогового механизма.
В учебном пособии в общих чертах систематизированы принципы и методы налогообложения, применявшиеся в древности в
условиях отсутствия налоговых теорий и концепций, охарактеризованы налоги средневекового государства, налоги, применяемые в
период становления и развития капитализма, и налоги, существоИстория налогообложения
7

вавшие в ХХ в. Часть материала связана с налогообложением разных государств, другая — с эволюцией российского налогообложения. В тексте соответствующих разделов присутствует исторический материал, относящийся к разным государствам, в том числе к
России.
Цель учебного пособия состоит в том, чтобы помочь изучить
историю налогообложения по трудам классиков экономики и другому историческому материалу.
Задачи учебного пособия:
• описание основных налогов, проблем налогообложения и
подходов к их решению в разных странах в разные периоды общественного развития;
• рассмотрение теоретических положений по налогообложению, разработанных в классических научных трудах в области экономики.
В результате обучения студенты должны:
• знать основные теоретические концепции и методы экономического анализа в налогообложении;
• иметь представление о налогах, существовавших в разные
периоды общественного развития и в разных странах;
• понимать мотивы, которыми руководствовались разработчики тех или иных налогов в тот или иной период;
• знать точку зрения классиков экономической науки по основным вопросам налогообложения;
• владеть методами анализа проблем налогообложения, разработанными в классических научных трудах по экономике;
• уметь применять на практике полученные знания для анализа современных систем налогообложения с учетом исторического
опыта и необходимости критического осмысления существующих
теорий.
Учебное пособие разработано в соответствии с Государственным стандартом высшего профессионального образования по курсу «История налогообложения».

Предисловие

ГЛАВА

1.1. История налогообложения в Древнем мире / 1.2. Развитие налогообложения в Европе в Средние века / 1.3. Развитие налогообложения в Древней
Руси и Российской империи

1.

История налогообложения связана с историей зарождения и развития государства, поскольку налоги появились для удовлетворения государством своих финансовых потребностей. Налоги Древнего мира были достаточно примитивными — их становление
было напрямую связано с тем, сколько средств нужно было для
финансирования общественных потребностей. Наиболее распространенный налог в древности — подушный налог.
Упоминание о подушном налоге впервые встречается в XIII—
XII вв. до н.э. в Вавилоне. Примерно к этому же времени относятся
первые известия о поголовном налоге в Китае и на территории
Персии.
Достаточно широкое распространение получил также земельный налог, его начали взимать во времена первых династий фараонов в Египте.
В Древнем Египте введение налогов было связано в первую
очередь с необходимостью финансировать строительство ирригационных сооружений в долине Нила. Сбором налогов ведали жрецы храмов.
По мере развития экономики государства и соответствующего
увеличения расходов налоги начали взиматься в денежной форме
более регулярно и стали основным источником доходов. Другими
источниками государственных доходов являлись: военная добыча, доходы от использования государственного имущества, доходы от государственных монополий. Например, в восточных деспотиях налоги взимались в виде арендной платы за проживание и
возделывание земель, являющихся собственностью главы государства.

История налогообложения
9

В древнегреческих городахполисах с граждан взимались налоги в размере 1/20 части их доходов, а иногда в размере десятины.
Кроме того, в форме добровольных жертвоприношений существовала и церковная десятина. Первые акцизы взимались в виде
сборов у ворот города. Это позволяло концентрировать и расходовать средства на содержание наемных армий, возведение укреплений вокруг городовгосударств, строительство храмов, водопроводов, дорог, устройство праздников, раздачу денег и продуктов беднякам и другие общественные цели. Вместе с тем афиняне
готовы были вносить добровольные пожертвования, а дань предпочитали получать с побежденных народов или с союзников. Но
когда предстояли крупные расходы, то совет или народное собрание города устанавливали обязательные процентные отчисления
от доходов.
В Древнем Риме первоначально в мирное время налогов не
было. Расходы по управлению городом были минимальны, поскольку магистры исполняли должности безвозмездно, порой используя свои средства. Главную статью расходов составляло строительство общественных зданий. Эти расходы покрывала сдача в
аренду общественных земель. Но в военное время граждане Рима
облагались налогами в соответствии с их достатком.
Сумма налога определялась каждые пять лет избранными чиновниками — цензорами. Граждане Рима делали цензорам заявление о своем имущественном состоянии и семейном положении.
Таким образом закладывались основы декларации о доходах.
С разрастанием римского государства и завоеванием им новых
территорий происходили изменения и в налоговой системе. В колониях вводились коммунальные налоги и повинности. Как и в
Риме, их величина зависела от размеров состояния граждан.
Длительное время в римских провинциях не существовало государственных финансовых органов, которые могли бы профессионально установить и взимать налоги. Римская администрация
прибегала к помощи откупщиков, деятельность которых не позволяла контролировать сборы налогов должным образом. Результатом такого подхода были коррупция, злоупотребление властью, провоцирующие экономические кризисы, поэтому стала
очевидной необходимость в реорганизации финансовой системы
римского государства. Во всех провинциях были созданы финансовые учреждения, осуществлявшие контроль за налогообложением. Был в значительной степени сокращен объем услуг откуп10
История налогообложения

1. Зарождение и развитие налогообложения

щиков, а там, где они сохранились, за их деятельностью устанавливался строгий государственный контроль. Заново была проведена
оценка налогового потенциала провинций в целях более справедливого распределения налогового бремени и увеличения отдачи от их
взимания, для чего были проведены обмеры каждой городской
общины с ее земельными угодьями. По каждому городу был составлен кадастр, содержавший данные о землевладельцах, а затем
производилась перепись имущественного состояния граждан,
которой руководили наместники провинций совместно с прокурорами, возглавлявшими финансовые учреждения провинций.
Каждый житель был обязан в определенный день представить
властям общины свою декларацию. Все налоговые документы
хранились в финансовом органе и служили своеобразной базой
для последующих переписей имущественного состояния населения (цензов).
По законодательству того времени влaделец земли должен был
сaм оценить свои доходы, а чиновник, контролирующий проведения ценза, имел полномочия уменьшить налог в тех случаях, когда
в силу объективных причин снижалась продуктивность хозяйства.
Тaк, если часть виноградных лоз погибaла или засохли маслины,
то они не включались в сумму нaлога, но если владелец вырубал
виноградные лозы или оливковые деревья, то ему приходилось
привести увaжительные причины, по которым он это сделал, инaче выкорчеванные растения учитывались в сумме нaлога.
Главным источником доходов в римских провинциях служил
поземельный налог. В среднем его ставка составляла десятую часть
доходов с земельного участка. Облагалась налогом и другая собственность: недвижимость, ценности, живность, рабы. Поскольку
налоги взимались деньгами, собственникам необходимо было
производить излишки продукции, чтобы продавать их, а на вырученные деньги заплатить налог. Это способствовало расширению
торговоденежных отношений, процессу разделения труда, урбанизации.
Многие хозяйственные традиции Древнего Рима перешли к
Византии. В ранневизантийскую эпоху до VII в. включительно существовал 21 вид прямых налогов: поземельный налог, подушная
подать, налог на содержание армии, а также налог на рекрутов, заплатив который можно было освободиться от воинской повинности. Но обилие налогов не привело к финансовому процветанию
Византийской империи. Наоборот, изза чрезмерного налогооблоИстория налогообложения
11

1.1. История налогообложения в Древнем мире

жения сократилась налоговая база вследствие сокрытия объектов
налогообложения, что привело к финансовым кризисам, ослабившим мощь государства.

1.

Вплоть до XVII в. в Европе налоговые системы были слабо развиты
и крайне запутанны. В большинстве государств налоговые платежи не были регулярными. Те или иные виды платежей вводились в
связи с необходимостью покрывать целевые затраты либо когда в
казне кончались деньги.
В 1215 г. в Англии феодалам удалось добиться широких налоговых преференций: в подписанной Иоанном Безземельным Великой хартии вольности закреплен низкий размер рельефа (налога на
наследство феодалов — баронов). Кроме того, в ст. 12 Хартии указывалось, что «ни щитовые деньги (сбор на снаряжение королевского войска), ни какиелибо пособия королю не должны взиматься... иначе как по общему совету королевства нашего». В общий
совет вошли сами крупные феодалы, несколько ограничив таким
образом право короля вводить новые налоги. Впрочем, вскоре
Хартия была разорвана.
Во Франции новые налоги вводил король, но сбор единовременных налогов «в связи с опустением казны» — помощь казне он
согласовывал с сословнопредставительным органом — Генеральными штатами. С укреплением власти короля с XV в. Генеральные
штаты не созывались.
Во всех странах Западной Европы по мере развития государств
увеличивались потребности в денежных ресурсах, поскольку происходила концентрация власти, создавались регулярные королевские армии, учреждалась оплачиваемая государственная служба.
В Средние века налоги носили неопределенный и зачастую
временный характер, можно сказать, что организованного податного аппарата не существовало. Когда правителям нужны были
деньги, они обращались к верхним сословиям общества, а те сами
раскладывали между собой необходимую сумму. В конечном счете
можно сказать, что налог превращался в поземельное, поимущественное или подушное обложение, при этом городская община, как
правило, несла ответственность за уплату определенной суммы.
Другой формой налогового администрирования рассматриваемого периода, перенятой еще от римлян, была система откупа. Су12
История налогообложения

1. Зарождение и развитие налогообложения

ществовало огромное количество разнообразных временных налогов. Например, сборы на содержание королевской свиты с жителей той провинции, где она в данный момент находилась. Налоги
платились при рождении у короля ребенка, возведении старшего
сына короля— наследника престола в ранг рыцаря, замужестве королевских дочерей и т.д.
Главная тяжесть налогового бремени ложилась обычно на людей, принадлежавших к третьему сословию, а именно сельских жителей и горожан недворянского происхождения, хотя в некоторых
странах деления на податные и неподатные сословия не было: налоги вносили все, включая крупных землевладельцев — дворян и
духовенство.
Современное государство раннего периода новой истории появилось в XVI—XVII вв. в Европе. Но и это государство еще не имело теории налогообложения и достаточного аппарата чиновников
для регулярного сбора налогов. Процветала, как и прежде, вызывая всеобщую ненависть населения, система откупов.
В качестве основных налогов, практиковавшихся почти во всех
европейских странах, можно назвать поземельные налоги, налоги
со строений, подушные (поголовные) налоги, акцизы, таможенные пошлины, коммунальные или местные налоги. Поземельный
налог выступал в двух формах: в форме десятины и в форме налога
на доход. Для исчисления налога на доход определялся чистый доход с учетом издержек. Налог на доход мог устанавливаться фиксированным на несколько лет вперед по усредненным показателям
или дифференцированным по годам в соответствии с реально полученным результатом. Нередко одновременно устанавливались
обе формы налога: первая десятина шла в пользу церкви, вторая —
государства.
Поземельный налог взимался также во Франкском государстве
раннего Средневековья. Данный налог, как правило, вносился
деньгами, реже натурой. Налогоплательщиками являлись все владельцы земли, получающие с нее доход, а также владельцы домов в
городских поселениях. Знатные франки и высшие сановники
церкви нередко получали от короля привилегии не платить налогов, но само наличие освобождений от налогообложения свидетельствует о всеобщности взимания налогов.
По мере становления государства в Англии все землевладельцы
уплачивали налог в размере 10% от объявляемого ими самими дохода. Указанные сведения в отдельных случаях проверялись чиИстория налогообложения
13

1.2. Развитие налогообложения в Европе в Средние века

новниками, при этом устанавливался необлагаемый минимум в
виде дохода до 60 фунтов стерлингов.
Чистый доход для измерения величины налога применялся в
германских государствах. Для расчета величины земельного обложения в Пруссии земли были разделены на классы в зависимости
от их качества и месторасположения. Землевладельцыдворяне
платили налог 20 или 25% чистого дохода, духовенство — 40 или
45%.
В Силезии духовенство вносило налог в размере 50% чистого
дохода, с имений Тевтонского и Мальтийского орденов взималось
40%, дворяне платили 35,5%, простые люди — 25,5%.
К поземельным налогам относились также подати с рудников.
Одним из наиболее древних и распространенных является налог со строений, в частности налог «с дыма».
В Великобритании в Средние века взималась подать со строений по количеству дымов, с каждого дыма — по 2 шиллинга. Затем
подать с дыма преобразовалась в подать с окна, что упростило контроль за ее сбором. Два шиллинга стали взимать с любого строения, но если оно имело более 10 окон, то налог увеличивался еще
на 4 шиллинга, а с дома с 10 и более окнами — на 8 шиллингов.
Впоследствии система модернизировалась. Был введен налог
3 шиллинга с дома и 2 пенса с каждого окна в этом доме, если их не
больше 7. Для больших домов добавка постепенно увеличивалась с
2 пенсов до 2 шиллингов для строений, имеющих 25 и более окон.
Подушный, или поголовный, налог, несмотря на свои очевидные недостатки, был одной из основных форм налогообложения
еще со времен римского владычества в Европе. В государстве франков вносить подушную подать был обязан каждый, кто не владел
землей или домом, т.е. не платил поземельного налога. Ею облагались и несовершеннолетние, за которых вносить подать был обязан
глава семьи. Феодалы платили налог за зависимых от них крепостных, а освобождались от нее только вдовы и сироты. Уплата подушной подати в данном случае свидетельствовала о низком общественном положении человека, об отсутствии у него имущества.
В Англии положение с поголовным налогом было совсем другое. Существовал он там с 1379 г. и изменялся в связи с общественным положением человека иначе. Например, в 1641 г. герцоги
платили по 100 фунтов стерлингов, бароны — по 40 фунтов стерлингов, нетитулованные лица — от 5 шиллингов до 5 фунтов стерлингов.

14
История налогообложения

1. Зарождение и развитие налогообложения