Налоги и налогообложение

НАЛОГИ 
И  
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

Рекомендовано 
Учебно-методическим объединением вузов по  
образованию в области финансов, учета  
и мировой экономики в качестве учебного пособия  
для студентов, обучающихся по специальностям  
080105 Финансы и кредит,  
080102 Мировая экономика,  
080109 Бухгалтерский учет, анализ и аудит

Москва 
ИНФРА-М 
2010

А.Ю. РымАНОв

УчебНОе ПОСОбИе

Третье издание, переработанное и дополненное

УДК 336.2(075.8)
ББК 65.261.4я73
 
Р93

Рыманов А.Ю.
Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. — 3-е изд., перераб. 
и доп. — М.: ИНФРА-М, 2010. — 510 с. — (Высшее образование).

ISBN 978-5-16-004174-2

В пособии в доступной и наглядной форме изложены методики расчета действующих налогов и сборов, структура налоговой 
системы Российской Федерации, принципы ее формирования и 
перспективы реформирования. Помимо рассмотрения стандартной программы курса в пособии изложен порядок учета налога на 
прибыль в соответствии с ПБУ 18/02, приведены нормативы отчислений налогов в бюджетную систему Российской Федерации, 
представлены элементы налогов в разрезе всех субъектов РФ, рассмотрены направления реформирования налоговой системы. 
Предназначено для студентов вузов, слушателей курсов повышения квалификации, работников финансовой, учетной и экономической сферы. 

Р93

ББК 65.261.4я73

© Рыманов А.Ю., 2007, 2009, 2010
ISBN 978-5-16-004174-2

АПК РФ — Арбитражный процессуальный кодекс Российской 
Федерации
БК РФ — Бюджетный кодекс 
Российской Федерации
БОФЛ — безвестно отсутствующее физическое лицо
БС РФ — бюджетная система 
Российской Федерации
ВАС РФ — Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
ГК РФ — ГК РФ
ГПК РФ — Гражданский процессуальный кодекс Российской 
Федерации
ДХО — дочернее хозяйственное 
общество
ЕГАИС — единая государственная автоматизированная информационная система
ЕГРИП — Единый государственный реестр индивидуальных 
предпринимателей
ЕГРН — Единый государственный реестр налогоплательщиков
ЕГРЮЛ — Единый государственный реестр юридических 
лиц
ЕНВД — единый налог на вмененный доход
ЕСХН — единый сельскохозяйственный налог
ЗХО — зависимое хозяйственное общество
ИНН — идентификационный 
номер налогоплательщика
КБС РФ — консолидированный 
бюджет субъекта Российской Федерации
ККТ — контрольно-кассовая 
техника
КоАП РФ — Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях

КПП — код причины постановки на учет
КС РФ — Конституционный 
Суд Российской Федерации
ЛК РФ — Лесной кодекс Российской Федерации
МВФ — Международный валютный фонд
МПЗ — материально-производственные запасы
МРОТ — минимальный размер 
оплаты труда
МФ РФ/Минфин России — 
Министерство финансов Российской Федерации
Н(ПсНа) — налогоплательщик 
(плательщик сборов, налоговый 
агент)
НДПИ — налог на добычу полезных ископаемых
НДС — налог на добавленную 
стоимость
НДФЛ — налог на доходы физических лиц
НдФЛ — недееспособное физическое лицо
НЗП — незавершенное производство
НИОКР — научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы
НК РФ — Налоговый кодекс 
Российской Федерации
Н–О — налогоплательщик 
(плательщик сборов, налоговый 
агент) — организация
Н(ПсНа)–Н–ОИП — налогоплательщик (плательщик сборов, 
налоговый агент) — организация 
или индивидуальный предприниматель
НСП — налоги, сборы, пени
Н–ФЛ — налогоплательщик 
(плательщик сбора) — физическое 

ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ СОКРАЩЕНИя

лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем
ОК ВЭД — Общероссийский 
классификатор видов экономической деятельности
ООИ — общественные организации инвалидов
ОЭСР — Организация по экономическому сотрудничеству и 
развитию
ПБУ — Положение по бухгалтерскому учету
ПФ РФ — Пенсионный фонд 
Российской Федерации
СНР — специальный налоговый режим
СПИ — срок полезного использования
СРП — соглашение о разделе 
продукции
ТамК РФ — Таможенный кодекс Российской Федерации
ТВ ОЭЗ — технико-внедренческая особая экономическая зона
ТН ВЭД — Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности
ТРУ — товары, работы, услуги
ТФОМС РФ — территориальные фонды обязательного медицинского страхования Российской 
Федерации
ТЭО — технико-экономическое 
обоснование

УК РФ — Уголовный кодекс 
Российской Федерации
УСН — упрощенная система 
налогообложения
УСНП — упрощенная система 
налогообложения на основе патента
ФБ РФ — федеральный бюджет 
Российской Федерации
ФНС России — Федеральная 
налоговая служба Российской Федерации
ФСС РФ — Фонд социального 
страхования Российской Федерации
ФТС России — Федеральная таможенная служба Российской Федерации
ФФОМС РФ — Федеральный 
фонд обязательного медицинского 
страхования Российской Федерации
ЦБ РФ — Центральный банк 
Российской Федерации

20Х1 г.— текущий календарный 
год
20Х2 г.— календарный год, являющийся следующим за текущим 
(20Х1 г.)
20Х0 г.— календарный год, являющийся предыдущим к текущему (20Х1 г.) календарному году

ПРЕДИСЛОВИЕ 

С введением в действие первой и второй частей НК РФ реформирование налоговой системы Российской Федерации не завершилось. 
Следует отметить, что действующий механизм налогообложения доходов и прибыли в определенной степени соответствует современным 
принципам оптимального налогообложения. Приоритетными направлениями последующего реформирования являются налоговое администрирование, налогообложение природных ресурсов, «настройка» 
механизмов функционирования основных действующих налогов, уже 
вошедших в НК РФ, имущественное налогообложение.
В данном пособии рассмотрены общие условия функционирования налоговой системы Российской Федерации, дан анализ нормативной базы и общих принципов налогообложения. Пособие соответствует требованиям государственных образовательных стандартов 
высшего профессионального образования по дисциплине «Налоги 
и налогообложение». Представленный уровень изложения предполагает предварительное знакомство читателя с основами хозяйственной деятельности и гражданского законодательства.
В пособии рассмотрены действующие налоги. Для удобства пользования соответствующие главы объединены в разделы в соответствии с бюджетной классификацией Российской Федерации. 
В каждой главе налоги рассмотрены, как правило, в разрезе их 
элементов. В отдельных главах детализируются особенности функционирования того или иного налогового режима или налоговой 
юрисдикции. Методика расчета конкретного налога формализована 
в виде элементарных формул и сопровождается соответствующими 
пояснениями и примерами. Для облегчения восприятия норм налогового законодательства отдельные его положения представлены в 
таблично-иллюстративной форме.
Учитывая наличие региональных особенностей в налоговом законодательстве, приведены элементы отдельных налогов (дифференцированные ставки по налогу на имущество организаций, пониженные ставки налога на прибыль в доле, зачисляемой в региональный бюджет, корректирующие коэффициенты по единому налогу на 
вмененный доход и др.) по всем субъектам РФ.
Поскольку большинство налогов и сборов одновременно формирует, как правило, несколько уровней бюджетной системы Российской Федерации, приведены соответствующие нормативы отчислений.
В заключительном разделе пособия изложены направления налоговой реформы: правила трансфертного ценообразования, особенности проведения налоговых амнистий; противодействие злоупотреблениям при избежании налогов.

Раздел I 
ВВедение В теоРию 
налогообложения

Глава 1. 
СУЩНОСтЬ НАЛОГОВ, НАЛОГООбЛОжЕНИя 
И НАЛОГОВОй ПОЛИтИКИ

1.1. 
ПОНятИЕ, СУЩНОСтЬ И фУНКцИИ НАЛОГОВ И СбОРОВ 

Налоги — одна из наиболее актуальных финансовых категорий.
Необходимо отличать понятия «налог» и «налогообложение». Налог — это финансовая, правовая и экономическая категория. Налогообложение — процесс взимания (исчисления и изъятия) налоговых 
платежей с использованием экономико-правового механизма. Налоги 
являются основой доходной части бюджетов всех уровней. Налоговая 
система сегодня выступает одним из основных инструментов регулирования экономики и социальной сферы. В действующем российском 
налоговом законодательстве понятия налога и сбора разделены. 

1.1.1. 
Понятие налога
Налог представляет собой обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц для 
финансирования деятельности государства или муниципальных образований.
До принятия первой части НК РФ (1 января 1999 г.) понятия налога и сбора в российском налоговом законодательстве использовались как синонимы.
Согласно определению налога его основными признаками являются:
обязательность платежа;
 
•
индивидуальная безвозмездность (безэквивалентность);
 
•
отчуждение принадлежащего налогоплательщику имущества в 
 
•
денежной форме;
источник финансового обеспечения деятельности государства 
 
•
или муниципальных образований.
1. обязательность платежа. Признак обязательности налога закреплен в Конституции РФ. В соответствии со ст. 57 каждый обязан 
платить законно установленные налоги и сборы. Рассматривая пра

вовую природу обязанности уплачивать налоги, КС РФ1 указал, что 
такая конституционная обязанность имеет публично-правовой, а не 
частно-правовой (гражданско-правовой) характер, т.е. в исполнении 
обязанности налогоплательщиков воплощен публичный интерес всех 
членов общества.
Как правило, налогоплательщик вступает в налоговые отношения, приобретает обязанность по уплате налога не по своей воле, а в 
силу юридически значимых фактов его деятельности.
2. индивидуальная безвозмездность (безэквивалентность) налога. 
Задача любого государства заключается в удовлетворении коллективных потребностей общества путем предоставления общественных 
благ. Общество в целом получает общественные блага за уплаченные 
налоги. Уплата налога отдельным плательщиком (т.е. индивидуально) 
не порождает у государства встречной обязанности предоставлять 
ему какую-либо услугу (в отличие от сборов — см. ниже). 
Именно то, что налогоплательщик уплачивает налог, не ожидая 
взамен какой-либо компенсации от государства, составляет один из 
важнейших признаков налога — признак индивидуальной безвозмездности. Такая позиция до ведения НК РФ была выражена в постановлении КС РФ2.
Взимание налогов происходит в денежной форме в соответствии 
со строгой трактовкой налога как финансовой категории. 
Тем не менее на ранних стадиях развития налоговых систем государственные финансовые ресурсы в значительной степени формировались на основе натуральных налогов. 
Так, в 1990-е гг. из-за неразвитых товарно-денежных отношений 
в Российской Федерации были распространены неденежные формы 
уплаты налогов. Достаточно часто уплата налога осуществлялась с 
использованием государственных ценных бумаг (казначейских обязательств) либо путем проведения зачетов взаимных требований 
и др. 
3. отчуждение принадлежащего налогоплательщику имущества в 
денежной форме. Налог взимается путем отчуждения денежных 
средств, принадлежащих налогоплательщику. В момент уплаты налога происходит смена собственника денежных средств. Факт перехода права собственности от налогоплательщика к государству имеет большое значение, поскольку позволяет разграничить по данному 
признаку налоговые и бюджетные отношения. Бюджетные отношения возникают по поводу формирования и распределения государ
1 
Постановление КС РФ от 14.05.2005 № 9-П.
2 
Постановление КС РФ от 11.11.1997 № 16-П «О проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года 
“О государственной границе Российской Федерации” в редакции от 
19 июля 1997 года» // Вестник Конституционного Суда РФ. 1997. № 6.

ственных финансовых ресурсов, находящихся в собственности государства, и перехода права собственности на финансовые ресурсы 
(имущество) в бюджетных отношениях не происходит. В то время 
как налоговые отношения связаны с переходом права собственности 
от налогоплательщика (частного субъекта) к государственным или 
муниципальным органам (публичному субъекту).
Существование значительного по размерам государственного сектора в национальной экономике (государственные и муниципальные 
предприятия) предполагает уточнение формулировки статуса финансовых ресурсов в налоговых отношениях. В НК РФ данная проблема 
была решена путем применения более широкой, чем «переход права 
собственности» на финансовые ресурсы, формулировки — «переход 
вещного права» на них, что подразумевает переход финансовых ресурсов (имущества), принадлежащих налогоплательщику как на праве собственности, так и на праве хозяйственного ведения и оперативного управления. 
4. источник финансового обеспечения деятельности государства или 
муниципальных образований. Цель взимания налога — финансовое 
обеспечение деятельности государства и муниципальных образований. Это основной признак налога, напрямую связанный с его фискальной функцией.
Налоговые доходы являются основными в доходах государственных и местных бюджетов как в Российской Федерации, так и в развитых и развивающихся странах. В экономически развитых странах 
их доля в доходах государственного бюджета достигает 80–90%, а в 
доходах местных бюджетов — более 50%. 
Финансирование государственных нужд — один из главнейших 
признаков налога, который предопределяет фискальную функцию 
налога в качестве основной. Причем речь идет о финансировании не 
самих органов государственной власти (или местного самоуправления) — они ответственны за надлежащую организацию процесса 
налогообложения, а о финансовом обеспечении всего государства 
(муниципальных образований). Последнее является еще одним характерным отличием налогов от других фискальных платежей.

1.1.2. Понятие сбора
Сбор есть обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого сопровождается предоставлением его 
плательщику юридически значимых действий (получение прав, выдача разрешений, лицензий) со стороны государственных (муниципальных) и уполномоченных органов.
В НК РФ определены различия между налогом и сбором.
В числе характерных признаков сбора выделяют:
обязательность платежа;
 
•
возмездность.
 
•

1. обязательность платежа. Обозначенный признак сбора аналогичен соответствующему признаку налога. Однако сбор уплачивается 
по свободному волеизъявлению плательщика. В отличие от налога 
при взимании сбора воля плательщика значительно в большей степени направлена на возникновение соответствующих объектов обложения (стоимость получаемых прав и разрешений).
Это позволяет выделить определенное отличие сбора от налога.
2. Возмездность сбора характеризует основное отличие сбора от 
налога. Признак возмездности сбора предполагает, что взимание 
сбора — одно из условий совершения в отношении плательщиков 
сборов юридически значимых действий со стороны государственных, 
муниципальных и других уполномоченных органов. Возмездность 
сбора проявляется в том, что уполномоченный орган должен оказать 
плательщику встречную услугу. Именно встречность требований 
означает наличие какой-либо возмездности, что позволяет рассматривать сбор как индивидуально-возмездный платеж1.
В отличие от налога, целью взимания которого является финансирование деятельности публичного субъекта, цель уплаты сбора 
законодательством не определена.
КС РФ в своих актах указывает, что сборы предназначены для 
возмещения соответствующих расходов и дополнительных затрат 
публичной власти.

1.1.3. Налоги в воспроизводственном процессе
Налоговые отношения составляют специфическую подсистему 
производственных отношений. Из всей совокупности отношений, 
связанных с производством, распределением, обменом и потреблением, налоги функционируют на стадии распределения. В процессе 
движения национального дохода происходит обособление распределительных отношений в целом и налоговых отношений в частности.
Налоги как подсистема производственных отношений представляют собой форму обобществления части национального дохода в 
денежной форме. Распределение не выступает как пассивный результат производства. В результате изменения распределения оно может 
оказывать на производство обратное влияние. Значительная роль в 
этом процессе принадлежит налогам (см. п. 1.4 пособия).
Движение налогов связано с движением всего общественного капитала. Посредством налогов изымается значительная часть необходимой и часть прибавочной стоимости. В процессе движения денежного капитала его часть в форме налогов периодически изымается из 
кругооборота и принимает самостоятельную форму и движение. На 
последующей стадии возросшая в результате получения прибавочной 
стоимости масса денежного капитала расходуется не только для рас
1 
 Определения КС РФ от 10.12.2002 № 283-О, от 10.12.2002 № 284-О.

ширенного воспроизводства, но и выплаты налоговых обязательств. 
Таким образом, функционирование налогов одновременно приводит 
к сокращению производственного потребления и формированию 
государственного денежного фонда, повышающего государственный 
спрос и потребление.
Объектом налоговых отношений является движение части стоимости национального дохода в денежной форме посредством перераспределения части его стоимости и образования целевых фондов 
финансовых ресурсов. 
Субъектами налоговых отношений в Российской Федерации выступают:
юридические и физические лица — в качестве налогоплатель 
•
щиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;
Министерство финансов РФ, финансовые органы субъектов РФ 
 
•
и органов местного самоуправления;
Федеральная налоговая служба РФ и ее территориальные отде 
•
ления;
таможенные органы;
 
•
государственные и муниципальные органы исполнительной 
 
•
власти.
Носителями налогов являются лица, конечные налогоплательщики, на которых падает фактическое налоговое бремя.

1.1.4. функции налогов и сборов
Сущность налогов как финансовой категории, их роль и общественное назначение могут быть раскрыты на основе их функций. 
Функция показывает, каким образом реализуется общественное назначение налогов как инструмента стоимостного распределения и 
перераспределения доходов юридических и физических лиц.
Выделяют фискальную и контрольную функции налогов.
При этом фискальная функция (от лат. fiscus — корзина) налогов 
является основной. С ее помощью обеспечивается формирование 
государственных (муниципальных) денежных фондов и создаются 
предпосылки для последующего распределения части стоимости национального дохода. Без нее невозможно существование контрольной функции. 
Контрольная функция налогов позволяет оценивать эффективность функционирования налоговой системы, осуществляется контроль за экономической деятельностью субъектов налоговых отношений1.

1 
Зачастую налогам предписывается регулирующая функция. Однако функции налогов, так же как и сама категория, отражают базисные отношения. 
Налоговый метод регулирования экономики соотносится с функцией не 
самих налогов, а налоговой политики. Налоговая политика в свою очередь 
происходит в сфере надстроечных, а не базисных отношений. Таким об