Механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов:
проблемы теории и практики

НОРМА
ИНФРАМ
Москва, 2015

Механизм обеспечения
исполнения обязанности
по уплате налогов:
проблемы теории
и практики

С. А. Ядрихинский

Ответственный редактор
доктор юридических наук, профессор
Е. Ю. Грачева

УДК 336.221.24(470+571)
ББК 65.261.41212.1(2Рос)
Я37

Сведения об авторе:
Сергей Александрович Ядрихинский — кандидат юридических наук,
профессор кафедры правовых дисциплин Череповецкого филиала
Университета Российской академии образования.

Рецензенты:
Д. В. Винницкий — доктор юридических наук, профессор, заведую
щий кафедрой финансового права Уральского государственного юри
дического университета, директор Евразийского научноисследова
тельского центра сравнительного и международного финансового
права;
С. Г. Пепеляев — кандидат юридических наук, профессор, управ
ляющий партнер ООО «Пепеляев Групп».

Ядрихинский С. А.
Я37
Механизм обеспечения исполнения обязанности по уплате
налогов: проблемы теории и практики : монография / С. А. Яд
рихинский ; отв. ред. Е. Ю. Грачева. — М. : Норма : ИНФРАМ,
2015. — 144 с.
ISBN 9785917686240 (Норма)
ISBN 9785161031087 (ИНФРАМ, online)

В монографии рассмотрены актуальные проблемы теории и практики реа
лизации способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и
сборов. Особое внимание уделено пробельным сторонам в правовом регулиро
вании данного института и возможностям их улучшения. Книга имеет научно
прикладной характер.
Для широкого круга читателей, включая студентов, аспирантов, преподава
телей вузов юридического профиля и практикующих юристов.

УДК 336.221.24(470+571)
ББК 65.261.41212.1(2Рос)

© Ядрихинский С. А., 2015
ISBN 9785917686240 (Норма)
© Грачева Е. Ю.,
ISBN 9785161031087 (ИНФРАМ, online)
© предисловие, 2015

Предисловие

Пятнадцать лет прошло с момента введения в действие гл. 11 «Спо
собы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сбо
ров» НК РФ — главы, новой для налогового права и поэтому во мно
гом неизведанной. Данный период характеризуется постоянным раз
витием и совершенствованием обеспечительных процедур, о чем
свидетельствуют многочисленные законодательные поправки, раз
личные по содержанию и объему, затронувшие каждую статью гл. 11.
1 октября 2013 г. появился новый способ обеспечения — банковская
гарантия (ст. 741 НК РФ). За это время накопился значительный прак
тический материал. Отдельные положения гл. 11 стали предметом
рассмотрения Конституционного Суда РФ, правовые позиции кото
рого оказывают значительное влияние на развитие как налогового за
конодательства в целом, так и правоприменительной практики в част
ности. Вместе с тем следует признать, что многие принципиальные
вопросы в силу их тонкости и неоднозначности не нашли законода
тельного и правоприменительного разрешения.
В связи с этим становится очевидной потребность в научном ос
мыслении основных дополнений и изменений, а также практики их
применения. Изучение проблем, связанных с обеспечением исполне
ния обязанности по уплате налогов, представляет не только большой
научный интерес, но и в не меньшей степени интерес прикладной,
поскольку от эффективности их решения напрямую зависят напол
няемость бюджета и реализация государством своих функций. В усло
виях экономической турбулентности, внешних финансовых ограни
чений российской экономики, бюджетного дефицита предъявляются
новые повышенные требования к внутренним финансовым институ
там, нормативным инструментам, обеспечивающим бюджетные по
ступления, в том числе к качеству юридической техники, а также к
гибкости в применении мер принуждения, обеспечивающих уплату
налогов, что, в свою очередь, придает актуальность и своевременность
монографическому исследованию С. А. Ядрихинского, посвященно
му комплексному изучению механизма обеспечения исполнения обя
занности по уплате налогов. Автор не только рассматривает все спосо
бы налогового обеспечения с точки зрения их функций стимулирова
ния и (или) гарантирования, но и оценивает их действенность. Книга
удачно иллюстрирована примерами из судебной практики, в том чис

ле Конституционного Суда РФ, примерами динамики развития зако
нодательства, что позволяет автору делать аргументированные, осно
ванные на глубоком анализе выводы.
Особо хочется отметить высокий теоретический уровень работы,
ее значимость для дальнейшего развития финансовоправовой науки
и правоприменения. Несмотря на пристальное внимание ученых к
данной проблематике, а также на постоянные корректировки законо
дательства, имеется ряд непростых вопросов, не получивших ранее
освещения, а поэтому научного осмысления и практического разре
шения. Эти вопросы подняты автором в настоящем издании.
В монографии нашли отражение различные научные доктрины,
что позволяет сформировать у читателя представление о способах
обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и их реализа
ции.
Автор сфокусировал внимание на наиболее дискуссионных и од
новременно практически значимых аспектах темы исследования, что
дает новый импульс для дальнейшего развития и совершенствования
налогового законодательства и одновременно приглашает к большой
научной дискуссии.

Е. Ю. Грачева,
доктор юридических наук, профессор,
заслуженный юрист РФ, почетный работник высшего
профессионального образования РФ,
почетный работник науки и техники РФ

6
Предисловие

Моему отцу — великому русскому инженеруконструктору
Александру Федоровичу Ядрихинскому
и светлой памяти моей матери
Елены Марковны Ядрихинской
с благодарностью посвящаю эту книгу

От автора

Налоги являются основной составляющей доходной части бюдже
та. От их реального поступления зависят состояние национальной
экономики, обороноспособность, социальное обеспечение населения
и другие сферы жизнедеятельности страны. Поэтому для всех народов
всегда была актуальна задача эффективного собирания налогов, что,
в свою очередь, требовало разработки и внедрения обеспечительных
инструментов, содействующих поступлению налоговых платежей в
бюджеты различных уровней.
Такой обеспечительный механизм предусмотрен и в российском
законодательстве о налогах и сборах — ему посвящена гл. 11 «Спосо
бы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сбо
ров» НК РФ.
До недавнего времени проблемам обеспечения исполнения обя
занности по уплате налогов в целом уделялось недостаточное внима
ние. Объясняется это тем, что институт налоговоправового обеспече
ния является новым для отечественного налогового права. В предше
ствовавшем Налоговому кодексу РФ Законе РФ от 27 декабря 1991 г.
№ 2118I «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» о
способах обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и
сборов ничего не говорилось. Не было и научных разработок, посвя
щенных способам обеспечения в налоговых отношениях.
Системное изучение исследования природы и сущности способов
обеспечения исполнения обязательств проводилось главным образом
цивилистами (В. А. Беловым, Б. М. Гонгало, В. С. Константиновой
и др.). Это и понятно, ведь современное отечественное налоговое пра
во совсем молодое образование и находится еще в стадии формирова
ния, а основополагающие идеи гражданского права были сформули
рованы еще римскими юристами, в том числе они касались отдельных
способов обеспечения обязательств.

Вместе с тем в последние годы появляется все больше трудов, затра
гивающих данную проблематику. За прошедшее 10летие некоторые
ученые предприняли попытки комплексного исследования института
налоговоправового обеспечения. На эту тему успешно защитила док
торскую диссертацию М. Е. Верстова. Стоит отметить монографиче
ские исследования таких ученых, как Е. А. Имыкшенова, Е. У. Латыпо
ва, А. С. Нажесткин и др.
Ведущие отечественные юридические школы финансового права
(кафедра финансового права Московского государственного юриди
ческого университета им. О. Е. Кутафина (МГЮА) и др.) данную тему
включают в учебный план при изучении курса «Налоговое право», что
находит отражение в учебниках1.
Предлагаем еще раз взглянуть на способы обеспечения исполне
ния обязанности по уплате налогов и сборов, но в отличие от наших
предшественников через призму выполняемых ими функций, по
средством которых достигается их главная цель и проявляется назна
чение.
Сущность и содержание способов обеспечения в налоговой сфере
в настоящей работе раскрываются через системообразующие катего
рии «цель» и «функция», что, по нашему мнению, позволяет наиболее
точно и полно охарактеризовать этот правовой феномен.
Актуальность научной разработки избранной темы проявляется в
следующих аспектах.
Вопервых, ни действующее налоговое законодательство, ни су
дебная практика не дают определения понятия «способ обеспечения
исполнения обязанности по уплате налогов». Такой дефиниции нет и
в гражданском законодательстве. Видимо, законодатель не может дать
этого определения, так как под данное понятие подводятся совершен
но разноприродные явления юридической действительности. В самом
деле, если посмотреть на упомянутые в гл. 11 НК РФ способы обеспе
чения, то, скорее всего, можно найти больше различий, чем сходств.
Поэтому одна из задач финансовоправовой науки — дать наиболее
полное объяснение сущности и содержания этого института.
Вовторых, проведенные исследования, опирающиеся на стати
стические данные налоговых органов, позволяют заключить, что ряд
обеспечительных инструментов (залог имущества, поручительство)
в правоприменительной практике используется довольно редко2 либо

8
От автора

1 См., например: Налоговое право: учебник для бакалавров / отв. ред. Е. Ю. Грачева,
О. В. Болтинова. М., 2014. С. 77—98.
2 См.: Жалонкина И. Ю. Основные направления повышения результативности при
менения способов исполнения обязанности по уплате налогов и сборов в Российской
Федерации // Вестник Томского гос. унта. 2012. № 2(18) С. 90.

вообще не используется1. Подтверждением этому является мизерное
количество споров, которые возникают в этой сфере в арбитражных
судах и размещаются в справочноправовых системах «Консультант
Плюс», «Гарант» и др. В то же время способы обеспечения, в основе
которых лежат меры принуждения, применяются часто и даже с неко
торым избытком. Такой правоприменительный дисбаланс требует
анализа причин, а возможно, и критической оценки отдельных нор
мативных положений, поскольку, вероятно, они работают не с долж
ной степенью эффективности, требуют уточнения и развития.
Втретьих, законодатель активно вносит изменения и дополнения
в гл. 11 НК РФ, появляются новые способы обеспечения, меняется и
правоприменительная практика, что требует их соответствующего
глубокого научного осмысления и критического анализа. Несмотря на
интенсивное развитие законодательства в сфере налогового обеспече
ния, значительное количество проблем еще не решено, и, как покажет
настоящее исследование, по отдельным вопросам требуется дальней
шая корректировка действующих нормативных положений.
Вчетвертых, несмотря на цивилистические корни отдельных спо
собов обеспечения, механического перенесения частноправовых ин
ститутов в налоговое право не произошло. Налоговоправовое обеспе
чение, безусловно, обогащено цивилистическим опытом и использует
достижения науки гражданского права, но при этом имеет свои харак
терные черты, обусловленные финансовой, т. е. публичной, сферой
их употребления.
Впятых, повышенный интерес к обеспечительному механизму
обусловлен ролью налогов в обществе и последствиями, в том числе
правоограничительными, которые наступают в связи с его примене
нием. Неурегулированность отдельных вопросов, техникоюридиче
ские погрешности законодательства открывают большие возмож
ности для разнообразных злоупотреблений на этапе правопримене
ния. В связи с этим чрезвычайно значимым представляется детальное
исследование теоретикоправовых основ обеспечения исполнения
обязанности по уплате налогов, которые призваны упорядочить и во
многом разрешить возникающие в практической деятельности вопро
сы, ибо нет ничего более практичного, чем хорошая теория.
С учетом изложенного и с опорой на функциональный подход в
настоящей работе определено понятие способов обеспечения испол
нения обязанности по уплате налогов; даны их классификация и ха

От автора
9

1 См.: Имыкшенова Е. А. Обеспечение исполнения обязанностей по уплате налогов
и сборов по налоговому законодательству Российской Федерации: автореф. дис. ...
канд. юрид. наук. Тюмень, 2004. С. 5.

рактеристика выполняемых ими функций; проанализированы обо
значенные в гл. 11 НК РФ обеспечительные инструменты, в том числе
в сравнении с цивилистическими аналогами; исследованы наиболее
дискуссионные вопросы, включая «узкие места» законодательной тех
ники и практики применения способов обеспечения.
Книга имеет научноприкладной характер и ориентирована на ши
рокий круг читателей, включая студентов, аспирантов, преподавате
лей высших учебных заведений юридического профиля и практикую
щих юристов. Мы осознаем, что не все предложения в монографии
носят бесспорный характер, поэтому будем признательны за конст
руктивные замечания и критику и готовы к научной дискуссии о
проблемах реализации обеспечительного механизма в налоговых от
ношениях.
Выражаем искреннюю глубочайшую признательность Елене Юрь
евне Грачевой за содействие в появлении данной монографии, а также
благодарим уважаемых рецензентов Сергея Геннадьевича Пепеляева и
Данила Владимировича Винницкого за конструктивные замечания и
пожелания.

10
От автора