НАЛОГИ 
И НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА 
РОССИЙСКОЙ 
ФЕДЕРАЦИИ

Рекомендовано 
УМО по образованию в области 
финансов, учета и мировой экономики
в качестве учебного пособия 
для студентов высших учебных заведений, 
обучающихся по специальностям
«Финансы и кредит» и «Налоги и налогообложение»

Москва
ИНФРА-М
2009

УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ 
ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

ФИНАНСОВАЯ АКАДЕМИЯ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

УДК 336.2(075.8)
ББК 65.261.4я73
 
Н23

Налоги и налоговая система Российской Федерации: Учеб. 
пособие для бакалавров / Л.И. Гончаренко, А.В. Варнав-
ский, Н.С. Горбова и др.; Под науч. ред. Л.И. Гончаренко. — 
М.: ИНФРА-М, 2009. — 318 с. — (Высшее образование).

ISBN 978-5-16-003629-8

В учебном пособии раскрыты причины возникновения налогов, 
их экономическая сущность, функции, принципы и методы налого-
обложения. Особое внимание уделено проблемам организации нало-
говой системы и ее управлению. Учебное пособие дает знание меха-
низма исчисления и уплаты каждого налога, входящего в российскую 
налоговую систему, а также по специальным налоговым режимам. 
Материал излагается доступным языком, четко, последовательно, со-
провождается необходимыми визуальными средствами, примерами.
Предназначено для студентов и преподавателей вузов, а также в 
качестве базового курса для подготовки специалистов в сфере нало-
гообложения.
УДК 336.2(075.8)
ББК 65.261.4я73 

Н23

© Коллектив авторов, 2009
ISBN 978-5-16-003629-8

Коллектив авторов:
Л.И. Гончаренко (п. 1.2, 2.1, 2.3, гл. 4, 5, 6); А.В. Варнавский (гл. 17);
Н.С. Горбова (гл. 7); М.В. Каширина (гл. 8); И.В. Липатова (гл. 6, 11);
О.В. Мандрощенко (гл. 3, 4, 5); Н.П. Мельникова (п. 1.1); 
В.Г. Пансков (п. 2.2); М.Р. Пинская (п. 1.3, гл. 9, 15, 16, 18);
Д.А. Смирнов (гл. 10, 13); Е.Е. Смирнова (гл. 12, 14)

Рецензенты:
зав. отделом налогов НИФИ МФ России д-р экон. наук И.В. Горский;
зам. руководителя Департамента финансов г. Москвы 
канд. экон. наук В.П. Ширяев;
канд. экон. наук, доцент Финансовой академии С.П. Солянникова

Предисловие

Одной из интереснейших страниц в истории человеческого 
общества являются налоги. С ними связаны поговорки, курьезные 
истории, традиции и архитектурные стили. Словом, налоги — 
неотъемлемая составная часть жизни общества.
Налоги позволяют обществу жить. За счет налогов оплачива-
ются такие важнейшие услуги, как обеспечение национальной 
безопасности и внутреннего правопорядка, транспортная инфра-
структура, освещение городов, сохранение памятников историче-
ского наследия, всеобщее образование и здравоохранение и мно-
гое другое. В современных условиях налоги составляют порядка 
80–90% доходной части бюджета государства, которое активно 
использует их для регулирования экономики и социальной сфе-
ры общества. Косвенные налоги являются важным элементов 
ценообразования, а значит, оказывают воздействие на формиро-
вание спроса и предложения. В то же время налоги — это одна 
из самых неприятных для бизнеса статьей расходов. Ради сниже-
ния налоговых выплат компании создают целые подразделения, 
в которых собраны специалисты высочайшего профессиональ-
ного уровня с огромным творческим потенциалом, что позволяет 
им разрабатывать рекомендации по снижению налоговых плате-
жей. Ради снижения налогов иногда идут даже на преступления.
Налоги известны с древних времен, они прошли длительный 
путь развития. Многовековая практика применения налогов 
позволила выработать определенные правила их построения, ко-
торые получили название «принципы налогообложения». Нало-
гообложение неразрывно связано с важнейшей общественной 
проблемой — проблемой справедливости, поэтому ученые и по-
литики всегда уделяли большое внимание вопросам справедли-
вого построения налогов. 
В ходе исторического развития была доказана необходимость 
использования разнообразных видов и форм налогов. Многооб-
разие современных форм налогов позволяет государству получать 
необходимые доходы, оказывать активное воздействие на экономи-
ку, обеспечивать социальную справедливость. Множественность 
налогов требует их системного использования. Поэтому развитие 

налогов шло от взимания государством десятков различных на-
логов к формированию целостной налоговой системы. Основы 
существующих сегодня в мире национальных налоговых систем 
были заложены в XIX веке.
Специфика исторического развития нашего государства обус-
ловила значительное запаздывание в создании национальной на-
логовой системы. Современная российская налоговая система 
очень молода. Она ведет отсчет своего существования с 1 января 
1992 г. С тех пор произошли значительные изменения и в составе 
налогов, и в механизме их исчисления и уплаты. Каждый налог, 
входящий в налоговую систему, имеет свой механизм постро-
ения, который определен соответствующей главой Налогового 
кодекса РФ.
Данное учебное пособие знакомит читателя с теоретическими 
основами построения налогов: раскрываются объективные при-
чины, которые привели к появлению налогов и превращению их 
в неотъемлемую составную часть рыночной экономики, эконо-
мическая сущность и функции налогов, принципы и методы их 
построения. Особое внимание уделяется проблемам организации 
налоговой системы и ее управлению. Учебное пособие дает зна-
ние механизма исчисления и уплаты каждого налога, входящего 
в российскую налоговую систему, а также налогов в специальных 
налоговых режимах.
Государство и бизнес сегодня немыслимы без налогов. Со-
временный экономист должен обладать глубокими знаниями в 
области налогообложения, чтобы высоко квалифицированно вы-
полнять свои функции, грамотно строить свою работу. Знания 
в области налогообложения необходимы и бухгалтеру, и менед-
жеру, и главе корпорации.
Учебное пособие позволит получить целостную картину устрой-
ства налоговой системы Российской Федерации и каждого на-
лога. Надеемся, что его изучение принесет вам радость познания.
Авторский коллектив желает своим читателям успехов в пости-
жении наук, профессиональной сфере.

Раздел I 
ОСНОВЫ ТеОРИИ НалОГОВ

Глава 1. 
Экономическая Природа 
налоГов. основы Построения 
налоГов

1.1. 
налоГи и их роль в развитии общества

Сравнительная характеристика публичных и индивидуальных 
потребностей. Возникновение и развитие налогов неразрывно 
связано с возникновением и развитием государства, а их эконо-
мическая природа предопределена особенностями публично-фи-
нансового хозяйства (общественного производства). Оно имеет 
существенные отличия от частного хозяйства, которое в современ-
ном обществе представлено различными организационно-право-
выми формами частного бизнеса, а также домашним хозяйством. 
В основе развития частного и публичного хозяйства лежит удо-
влетворение потребностей. Частный бизнес (индивидуальное вос-
производство) развивается на основе непрерывного удовлетво-
рения производственных потребностей в сырье, технологическом 
оборудовании, найме работников и др. В домашнем хозяйстве, 
кроме того, формируются потребности в пище, одежде, обуви, 
жилище, мебели и других товаров личного потребления. Пуб-
личное хозяйство, как и частное, стремится к удовлетворению 
своих потребностей. Однако если частное хозяйство нацелено 
на удовлетворение индивидуальных потребностей, то публичное 
хозяйство ориентировано на удовлетворение общественных по-
требностей.
Индивидуальные и общественные потребности различаются 
по их характеру и способу удовлетворения. Эти потребности воз-
никают в рамках отдельного хозяйства. Они дробны (делимы) и 
удовлетворяются индивидуально. Потребности в пище, одежде, 
производственном сырье, оборудовании удовлетворяются каждым 

хозяйствующим субъектом индивидуально. Индивидуальные по-
требности могут быть удовлетворены хозяйствующим субъектом 
либо с помощью своего труда, либо путем покупки соответству-
ющих товаров и услуг. Причем приобретение товаров и услуг 
в условиях рыночных меновых отношений происходит на экви-
валентной основе (хотя могут быть и отдельные сделки, носящие 
неэквивалентный характер). Эквивалентность обмена в условиях 
рыночных отношений является залогом непрерывности инди-
видуального воспроизводства в частном хозяйстве. Важность ин-
дивидуальных потребностей осознается каждым хозяйствующим 
субъектом, и все согласны платить рыночную цену за те или иные 
блага, которые позволяют реализовать их индивидуальный эконо-
мический интерес. Индивидуальные потребности могут удовлет-
воряться и на коллективной основе. Например, частный детский 
сад или школа, общий водопровод в поселке (кооперативе, това-
риществе), частная железная дорога. Удовлетворение таких по-
требностей осуществляется коллективно, но на эквивалентной 
основе. Для получения доступа к таким коллективным услугам 
каждому частному лицу необходимо заплатить за них рыночную 
цену.
Общественные потребности, которые предоставляются (про-
изводятся) государством, имеют совершенно иную природу. Они 
направлены прежде всего на удовлетворение общего интереса 
всех граждан, а не отдельных лиц или группы граждан. Обще-
ственные потребности неделимы, они потребляются сообща все-
ми гражданами, и невозможно ограничить доступ к ним для от-
дельных граждан.
Состав публичных благ. Исторически первыми общественными 
потребностями стали оборона, общественный правопорядок, су-
дебная система, государственный аппарат, администрация. В со-
временных условиях к их числу можно отнести также законо-
творчество государства, борьбу с международным терроризмом, 
обеспечение экологической безопасности, развитие фундамен-
тальной науки, защиту культурного и исторического наследия, 
исправление государством «недочетов» рыночного механизма и др. 
Сегодня частный бизнес не сможет существовать без деятельности 
государства и его органов. Государство законодательно закрепляет 
«правила игры» для частного бизнеса, создает систему судебной 
защиты хозяйственных интересов, обеспечивает рынок труда ра-
бочей силой надлежащего качества (состояние здоровья, уровень 
профессиональной подготовки, а также общий образовательный 

и культурный уровень). Производство общественных благ пред-
ставляется экономически необходимым и целесообразным. Более 
того, в современном обществе некоторые потребности, которые 
могут удовлетворяться на индивидуальной или коллективной 
основе, тоже приобрели характер общественных потребностей. 
К их числу можно отнести, например, всеобщее среднее образо-
вание, здравоохранение, социальное обеспечение.
Способ удовлетворения публичных благ. Общественные блага, 
в отличие от рыночных товаров и услуг, по ряду объективных 
причин не могут продаваться и покупаться по рыночной цене.
Во-первых, в удовлетворении индивидуальных потребностей 
заинтересовано каждое отдельное лицо и каждое частное хозяй-
ство. В удовлетворении общественных потребностей заинтере-
совано общество в целом. При этом отдельные граждане могут 
не в полной мере осознавать их важность. Один может считать, 
что его стране никто не угрожает, поэтому национальная оборона 
совершенно не нужна. Другой считает, что у него быстрые ноги, 
сильные кулаки, а у его дома крепкие стены и двери. Такому 
индивиду покажется бесполезной потребность в развитии систе-
мы охраны правопорядка. По мнению третьего, тратить огромные 
денежные суммы на развитие фундаментальной науки — совер-
шенно бесполезное занятие. И так далее. Если отдельный гражда-
нин не осознает важности той или иной общественной потребно-
сти, то он и не согласится добровольно оплачивать производство 
таких общественных благ. Поэтому получение общественных 
благ, удовлетворение общественных потребностей не может быть 
поставлено на ту же основу, что и удовлетворение индивидуаль-
ных. То есть в основе удовлетворения общественных потребно-
стей не может лежать принцип платности, характерный для ры-
ночных меновых отношений.
Во-вторых, рыночные блага могут быть получены хозяйству-
ющими субъектами только на платной основе. Частное хозяйство 
или отдельный гражданин (за исключением случаев воровства) 
могут получить товар (услугу), только заплатив за них рыночную 
цену. Отличительным свойством общественных благ является то, 
что если они имеют место в обществе, то доступ к ним не может 
быть ограничен для отдельных лиц. Отдельное лицо может не 
оплатить расходы на поддержание национальной обороны, или 
на освещение города, или на охрану памятников культуры. Одна-
ко это обстоятельство не помешает ему ходить по освещенным 
улицам города, наслаждаться видом Кремля или Эйфелевой башни, 

укрыться под «ядерным зонтиком» в случае нападения извне. 
Если бы удовлетворение общественных потребностей было по-
ставлено на платную основу, то это неизбежно привело бы к эф-
фекту «безбилетника».
Экономическая природа общественных благ, особенности их 
потребления и предоставления обусловливают и особый харак-
тер их оплаты. Оплата общественных благ может осуществляться 
только за счет принудительных платежей. Такими принудитель-
ными платежами исторически выступали налоги.
Взаимосвязь индивидуальных и публичных потребностей. Выше 
было показано, что индивидуальные и общественные потребно-
сти принципиально различны между собой. Вместе с тем между 
ними не существует непроходимой границы. Они связаны между 
собой определенным образом, и эта связь достаточно сложна. 
Полное и качественное удовлетворение потребностей частных 
хозяйств и отдельных индивидов имеет важное общественное 
значение. Ведь развитие частного бизнеса содействует процвета-
нию национальной экономики, росту национального богатства. 
Удовлетворение индивидуальных потребностей отдельных граж-
дан в пище, одежде, жилище и другом совпадает с общественной 
потребностью по воспроизводству рабочей силы высокого каче-
ства, соответствующего потребностям современного производ-
ства. Общественные потребности, в свою очередь, могут совпадать 
с индивидуальными потребностями отдельных лиц и частных 
хозяйств. Например, потребность в образовании, медицинских 
услугах, судебной системе, институциональной правовой среде, 
расходы на образование, медицинское обслуживание, содержание 
судов или предоставление образовательных и медицинских услуг, 
услуг судов можно осуществлять на платной основе. Однако по-
крывать такие расходы исключительно за счет оплаты населением 
было бы нецелесообразно и неправильно. Это сделало бы образо-
вание, здравоохранение, судебную систему малодоступными для 
населения в целом. Кроме того, в развитии образования, судеб-
ной системы, медицины заинтересовано общество в целом, так 
как эти потребности обеспечивают современное качество рабо-
чей силы, основы справедливости и правопорядка. Поэтому воз-
можно и целесообразно определенную часть расходов, направлен-
ных на производство общественных благ, покрывать со стороны 
лиц, их потребляющих (высшее образование, услуги косметоло-
гических клиник). Некоторые общественные блага могут прода-
ваться государством не по полной рыночной стоимости. При этом 

убыток будет возмещаться из бюджета государства (коммунальные 
услуги, пассажирские перевозки, услуги почты, услуги учрежде-
ний культуры — музеи, театры и др.). Расходы на производство 
подлинно общественных благ (оборона, администрация, эколо-
гическая безопасность, борьба с терроризмом, сохранение куль-
турного наследия и т. п.) ввиду их неделимости, нерыночного 
характера должны покрываться только за счет принудительных 
сборов (платежей). Подводя итоги, можно сделать следующий 
вывод: добровольность и эквивалентность обмена, отражающие 
сущность рыночного хозяйства, заменяются принудительными 
платежами. При производстве и предоставлении общественных 
благ рыночная цена заменяется налогами.
Отличительные черты налогов как специфического вида финан-
сового платежа. Налоги — это объективное экономическое явле-
ние, известное с древних времен, ставшее неотъемлемой частью 
жизни современного общества, предметом изучения ряда наук 
(экономическая теория, финансовая наука, теория налогов, право 
и др.). Теория налогов изучает экономическую природу налогов, 
отличительные черты, которые из нее вытекают и находят отра-
жение в дефиниции научного понятия «налог». В современной 
российской энциклопедической, справочной и учебной литера-
туре отсутствует единство в определении налога. В Большом эко-
номическом словаре налог определяется как обязательный пла-
теж, взимаемый государством с физических и юридических лиц1. 
Универсальный энциклопедический словарь дает более развер-
нутое определение налогам: «Налоги — обязательные платежи, 
взимаемые государством (центральными и местными органами 
власти) с физических и юридических лиц в государственный и 
местные бюджеты»2. В научной и учебной литературе по нало-
гам и налогообложению, как правило, приводится определение 
налога, закрепленное в ст. 8 Налогового кодекса РФ (НК РФ): 
«Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвоз-
мездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в 
форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, 
хозяйственного ведения или оперативного управления денеж-
ных средств в целях финансового обеспечения деятельности го-
сударства и (или) муниципальных образований». Затем на основе 

1 
См.: Большой экономический словарь / Под ред. А.Н. Азрилияна. М.: 
Фонд «Правовая культура», 1994. С. 241.
2 
Универсальный энциклопедический словарь. М.: Большая Российская 
энциклопедия, 1999. С. 847.

критического разбора дефиниции, закрепленной НК РФ, авторы 
дают свое уточненное понятие налога. Дефиниции налога, пред-
лагаемые различными авторами, отличаются друг от друга набо-
ром характерных для налога признаков.
В НК РФ содержится определение налога с правовых пози-
ций, которое отражает его правовое содержание. А теорию нало-
гов интересует экономическая природа налога. Налогу с позиций 
его экономического содержания присущи следующие черты:
принудительность;
 
•
властный (законодательный или императивный) характер;
 
•
использование налогов на выполнение публичных функций 
 
•
государства;
безэквивалентность.
 
•
Принудительность налога. Ранее мы рассмотрели экономиче-
скую природу налога и выяснили, что налог неразрывно связан 
с наличием государственной власти и частных хозяйств. Именно 
государство реализует общественный интерес, решает задачу удо-
влетворения общественных потребностей. Для этого государство 
организует производство общественных благ. Характер обще-
ственных благ предопределяет такую сущностную черту налога, 
которая отличает его от ряда других финансовых платежей, как 
принудительный характер. Выше было показано, что налог по 
своей экономической природе представляет принудительную 
оплату расходов по производству общественных благ.
Принудительность отличает налог от добровольных пожертво-
ваний. Вместе и принудительность, и добровольность могут но-
сить относительный характер. Добровольные пожертвования мо-
гут быть мнимо добровольными. По форме они могут выглядеть 
добровольными, а по сути своей в силу определенных причин, 
например морально-этических, носить характер принудительных 
сборов. В качестве примера иногда приводят церковную десяти-
ну. Или другой пример относительного характера добровольно-
сти пожертвований. В организации проходит кампания по сбору 
средств для детского дома. Если большинство сотрудников орга-
низации делают пожертвования добровольно, то кто-то может 
делать их не в силу своих душевных побуждений, а потому, что 
пожертвования делают все или этого требует общественное мне-
ние. В то же время принудительные сборы могут уплачиваться 
хозяйствующими субъектами добровольно. Отдельные лица, осо-
знавая важность общественных благ, платят налоги безо всякого 
принуждения. Они добросовестно декларируют все свои доходы