Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни

Бухгалтерский учет
как сумма фактов
хозяйственной жизни

Я. В. Соколов

Учебное пособие

2014

Москва

И
М
НФРАУДК 657.01(075.8)
ББК 65.052.20я73
С59

Р е ц е н з е н т ы:

др экон. наук, проф. П. В. Смекалов;
др экон. наук, доц. Н. Н. Карзаева

Соколов Я. В.
С59
Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни :
учеб. пособие / Я. В. Соколов. — М. : Магистр; ИНФРАМ,
2014. — 224 с.
ISBN 9785977601306 (в пер.)
ISBN 9785160038865
Агентство CIP РГБ

Учебное пособие представляет собой уникальное издание в области теории
бухгалтерского учета.
Впервые предмет теории бухгалтерского учета изложен как постижение
фактов хозяйственной жизни, а ее метод — как их концептуальная реконструкция в пространстве и времени. Теоретические основы бухгалтерского учета рассмотрены автором в их связи с правовыми, экономическими, социальными
и общефилософскими принципами современной науки. Объяснена вероятностная природа данных учета, характеризующих хозяйственные процессы. Наглядно продемонстрированы возможности и объективные границы методологии
бухгалтерского учета.
Для студентов, магистрантов, аспирантов, научных работников в области
экономики и права, и всех, кого интересуют фундаментальные проблемы бухгалтерского учета.

УДК 657.01(075.8)
ББК 65.052.20я73

В оформлении переплета использован фрагмент
картины Э. Лисицкого (1922—1923 гг.)

ISBN 9785977601306
© Соколов Я. В., 2010
ISBN 9785160038865
© Издательство «Магистр», 2010

Подписано в печать 26.07.2013. Формат 60×901/16.
Печать офсетная. Гарнитура «Ньютон».Усл. печ. л. 14,0.
Доп. тираж 300 экз. (1—50 экз.) Заказ

Оглавление

Оглавление
Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
Предисловие . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

ГЛАВА
1
Факты хозяйственной жизни как предмет бухгалтерского учета . . 11
1.1. Определение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
1.2. Структура
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
1.3. Экономические и юридические отношения
. . . . . . . . . . 25
1.4. Относительность данных бухгалтерского учета
. . . . . . . . 33
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

ГЛАВА
2
Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни . 41
2.1. Понятие F и необходимость его концептуальной
реконструкции . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 41
2.2. Методы концептуальной реконструкции . . . . . . . . . . . . 47
2.3. Бухгалтерский учет и методы концептуальной
реконструкции . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55
2.4. Содержание концептуальной реконструкции F
. . . . . . . . 56
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63

ГЛАВА
3
Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни
в пространстве
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64
3.1. Корреспонденция счетов . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64
3.2. Концептуальная реконструкция в информационном
пространстве хозяйственного процесса . . . . . . . . . . . . . . 66
3.3. Регистрация фактов хозяйственной жизни в системе учетных
координат
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 76
3.4. Концептуальная реконструкция как средство анализа F . . . . 78
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89

ГЛАВА
4
Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни
во времени
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91
4.1. Природа оценки в бухгалтерском учете . . . . . . . . . . . . 91

Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
5

4.2. Прошедшее время как реальность бухгалтерской оценки . . . 94
4.3. Настоящее время как убеждение в правильности
бухгалтерской оценки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101
4.4. Будущее время как идеал бухгалтерской оценки . . . . . . . 113
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118

ГЛАВА
5
Границы концептуальной реконструкции фактов
хозяйственной жизни . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121
5.1. Возникновение диграфизма и формирование его
постулатов
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121
5.2. Методологические пороки двойной записи
. . . . . . . . . 131
5.3. Последствия ограниченных возможностей двойной записи
. 138
5.4. Судьба двойной бухгалтерии
. . . . . . . . . . . . . . . . 142
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144

ГЛАВА
6
Парадоксы и их значение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146
6.1. Общие парадоксы бухгалтерского учета и финансовой
отчетности
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146
6.2. Что такое доходы?
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154
6.3. Что такое расходы? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162
6.4. Парадоксы, влияющие на финансовые результаты в целом
. 173
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182

ГЛАВА
7
Мистификация и демистификация бухгалтерского учета
. . . 184
7.1. Мистификация бухгалтерии и ее язык . . . . . . . . . . . . 184
7.2. Демистификация бухгалтерского учета
. . . . . . . . . . . 192
7.3. Кому выгодно? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197
7.4. Границы демистификации и скептицизм в учете . . . . . . . 200
Итоги . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 206

Заключение
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 207

Список литературы
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

Оглавление

И познаете истину, и истина сделает
вас свободными.

Ин. 8, 32

И прошу тебя, прими в рассуждение
цель, ради которой написано, а не само
написанное; смысл слов, а не способ выражения; истину, а не изящество слога;
опытность сердца, а не эрудицию ума.
А потому не спеши легкомысленно за
ходом этого рассуждения, но старательно обдумай его.

Бонавентура

Предисловие

Предисловие
Наука начинается с какогото элементарного факта: математика — с числа, физика — с атома, химия — с молекулы, биология — с клетки, политическая экономия — с цены и т.д. и т.п.
Бухгалтерский учет, который распадается на теорию (счетоведение) и практику (счетоводство), начинается с фактов хозяйственной жизни. Их сумма и составляет поток всей хозяйственной
деятельности. Человек практики, сталкиваясь с какойлибо
учетной задачей, ищет ее решение в наставлениях, инструкциях,
учебниках. Так или иначе, он — практик — хочет получить готовый алгоритм ее решения, чтобы подставить конкретные числа
и получить необходимый ответ, а человек науки анализирует
природу проблемы и всегда предлагает множество ее решений,
ибо для него важна щедрость мысли, а для практика — ее экономия. Для него важна процедура, формула, в которую можно
вставить числа и получить ответ. При этом мало кто задумывается о смысле самого алгоритма, о том, как он построен. Это плохо. Если бы в каждом отдельном случае бухгалтер разбирался в
самой проблеме, опускаясь до оснований, «до корней», на которых этот алгоритм построен, то он бы понял, что любой алгоритм отражает не всю проблему, а только какуюто ее часть. Это
открытие показало бы возможность построения для решения
той же задачи иных альтернативных подходов, и мир бухгалтера
стал бы другим — и шире, и глубже.

Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
7

Новое видение учит, что в жизни и в работе нет решений, которые устраивают всех заинтересованных лиц. И как в частной жизни бухгалтер должен научиться сосуществовать с неизбежными неприятностями, так и в работе он вынужден понять, что нет идеальных решений проблем, с которыми он сталкивается. Есть решения
плохие, очень плохие, самые плохие и только. Отсюда следует, что
плохие решения и есть самые лучшие. Не случайно умные люди
называют их оптимальными, т.е. наименее плохими.
Для того чтобы работать эффективно, бухгалтер должен осознать границы своих возможностей и прежде всего той методологии, которая находится в его распоряжении. Ее потенциал существенно больше, чем думает бухгалтер, но значительно меньше,
чем он предполагает. Больше, ибо всегда есть множество альтернатив, о которых он не догадывается, но меньше, ибо предположения, из которых он исходит, в жизни, как правило, не оправдываются.
Когдато Гораций (65 до н.э. — 8 до н.э.) хорошо заметил: «Во
всяком деле есть границы, по обе стороны которых лежит ложь».
Все дело портят крайности. Убеждение многих, что наше дело абсолютно истинное и точное, потому что бухгалтер все считает до
копейки, — абсурдно. Сегодня бухгалтер значительно уступает статистику, который знает пределы ошибок в своих отчетах. Бухгалтер этого не знает и, что самое плохое, даже не подозревает о своем
незнании. Как это ни странно, но на практике делу мешает множественность инструкций и их нескончаемый поток во времени. Неопределенность, которая возникает в результате этого, может быть
преодолена только в том случае, если вся нормативная база будет
рассмотрена сквозь призму большой теории бухгалтерского учета.
Отсюда и вывод, давно сделанный В. Парето (1848—1923): «Наука,
к изучению которой мы приступаем, не дает советов, она изучает
свойства некоторых вещей и затем решает проблемы, которые заключаются в следующем: если даны известные принципы, то каковы будут следствия?» [Pareto, р. 2].
Бухгалтерия включает множество теорий, и каждая дает множество ответов. Поэтому бессмысленно спрашивать теоретика
о том, какой ответ правильный, какой вариант истинный. В бухгалтерии, как в любой науке, нет одной Истины, а есть множество
истин, и дело не теоретика, а практика принимать решение в зависимости от условий, места и времени.

8
Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни

Предисловие

Бухгалтерский учет не знает покоя, он все время меняется. Сегодня это так, а завтра все иначе. Может быть, это связано с тем,
что бухгалтерпрактик ведет постоянную игру с правдоподобием
или, что правильнее, игру в правдоподобие. Каковы результаты
этой игры? Об этом предлежащая книга.

Предисловие

ГЛАВА

Факты хозяйственной жизни как предмет бухгалтерского учета
1.1. Определение / 1.2. Структура / 1.3. Экономические и юридические отношения / 1.4. Относительность данных бухгалтерского учета

Факт стоит целой кучи несбыточных
грез.

Р. Эмерсон

Основным понятием бухгалтерского учета следует признать понятие факта хозяйственной жизни (F). Из суммы таких фактов состоят как дискретный хозяйственный процесс, так и предмет самого
бухгалтерского учета1.
Познание факта (F) начинается с анализа его структуры, которая раскрывается через экономические и юридические отношения, имеющиеся у хозяйствующего субъекта (предприятия), и выяснения степени относительности получаемых данных. Из этого
следует рассмотрение четырех моментов: определение (F), его
структура, экономические и юридические отношения, относительность данных бухгалтерского учета.

1.

1.1. Определение
Факт хозяйственной жизни есть элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий или подтверждающий состав
средств предприятия или их источников или средств и источников
одновременно.

Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
11

1
Факт хозяйственной жизни назван предметом бухгалтерского учета в чисто рабочем понимании. Просто так удобнее. Но это ничего общего не имеет с теми ущербными дискуссиями, которые велись в течение многих десятилетий в Советском Союзе по
поводу предмета и метода нашей науки. В любой науке это праздный вопрос, и показательнее всего опыт физики, где большой ученый П. Эренфест (1880—1933) писал, что
все попытки определить предмет физики «...должны быть признаны вредными или, по
крайней мере, опасными» [Цит. по: Кузнецов, с. 123].

Рассмотрим элементы, составляющие это определение: 1) факт
хозяйственной жизни; 2) элементарный момент хозяйственного
процесса; 3) хозяйственный процесс; 4) состав средств и источников их образования.
1. Факт (лат. Factum — сделанное) означает действительное,
невымышленное, нечто объективно существующее, «то, — как говорил Б. Рассел, — что делает утверждения истинными или ложными» [Рассел, с. 177]1.
Существуют три группы фактов хозяйственной жизни2: состояния — это констатация, например в наличии имеется 200 кг сыра;
действия, когда обычно чтото происходит, например продано 60 кг
сыра, сюда же относятся и искусственные, чисто бухгалтерские
факты, созданные бухгалтером, типа начисления амортизации;
и события, если мы узнаем, например, что 10 кг сыра съели мыши.
Любой факт, как правило, должен быть документирован или
участниками хозяйственного процесса, или самим бухгалтером, ибо
действует старое правило В. Швайкера (1549): «нет документа — нет
факта». С другой стороны, факта как такового может и не быть, но
документ присутствует, и его рассматривают, пока не будет доказано истинное положение, как полноценный факт. Отсюда следует,
что предметом бухгалтерского учета последовательно выступают
(а) факты, но (б) не сами по себе, а в документальном оформлении
и, что особенно важно, (в) не сами по себе документы, а информация, заключенная в них и (г) выраженная в денежном измерителе.
В более широком смысле, как сказал один журналист «...не существует такой вещи, как объективный факт. Факты представляются фактами лишь постольку, поскольку большинство людей
принимает их за таковые» [Цит. по: Данэм, с. 143]. И в самом деле:

12
Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни

1. Факты хозяйственной жизни как предмет бухгалтерского учета

1
Приведенное определение факта не идеально, но и сама проблема факта весьма
неотчетлива. Тут уместно вспомнить то, что сказал св. Августин (354—430) относительно времени: «Когда меня не спрашивают, то я знаю, что это».
2
Часто вместо выражения «факт хозяйственной жизни» употребляют «факт хозяйственной деятельности», подчеркивая, что речь идет именно о воспроизводстве тех
или иных благ. Однако деятельность предполагает принятие целесообразных решений
(например, о покупке, продаже и т.п.), но жизнь шире. Она включает в себя и непредвиденные факты (потери от стихийных бедствий, воровства и т.п.). Поэтому более правильно говорить о фактах хозяйственной жизни, что получило официальное признание
в «Концепции развития бухгалтерского учета на среднесрочную перспективу». Один из
видных ученых нашего времени М. И. Кутер говорит «факты хозяйственной жизни»,
а пишет «ФХЖ». Думаю, что вместо аббревиатуры из трех букв удобнее употреблять
символ — F.

факты отражаются в бухгалтерском учете в виде проводок и последние часто задают факты сами.
2. Факт как элементарный момент хозяйственного процесса выступает предметом бухгалтерского учета1. Но он не существует в безвоздушном пространстве — это одна из «песчинок» в мощном потоке
хозяйственного процесса, который безостановочно протекает во времени, но состоит из дискретных фактов. Центральным моментом
здесь (рис. 1.1) является понятие «данный момент», т.е. «теперь» (t0),
которое отделяет совершившиеся факты от ожидаемых. «Теперь» —
начало временных координат, мы можем его произвольно переносить в будущее время и практически не можем сдвигать в прошедшее,
ибо совершившийся (ретроспективный) факт не повторится вновь,
он индивидуален и неповторим по своей сути (прошлое никогда не
возвращается), но ожидаемый факт может быть изменен. Например,
мы можем наперед определить ежемесячную сумму амортизационных отчислений и в случае необходимости изменить ее, мы можем с
той или иной степенью вероятности предвидеть поступление материалов в будущем месяце и почти достоверно знаем сумму выплачиваемой заработной платы на месяц вперед; прошлое предопределенно2, будущее носит стохастический характер. Валерий Брюсов
(1873—1924) писал: «Будущее прикрыто прослойкой тумана», большой неопределенностью, или высокой энтропией (Н).
Линия (–t + t) представляет направленный поток фактов хозяйственной жизни — F, на которые распадается хозяйственный
процесс. At0B отражает Н — область (спектр) возможностей, которые были в прошлом при принятии управленческих решений,
плоскость Ct0D — то же, но в будущем. (Эти две области составляют предмет анализа хозяйственной деятельности. Первая раскрывает упущенные возможности, вторая — план действий.)
Энтропия (Н) в момент совершения операций (t0) равна нулю,
но она стремительно возрастает и при анализе имевшихся возможБухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни
13

1.1. Определение

1
Многие бухгалтеры, наиболее ярко это делал Э. К. Гильде (1904—1983), обращают
внимание на то, что не все факты и соответственно не вся информация, представленная в
первичных документах, интересует бухгалтера. Например, заключен хозяйственный договор, из которого вытекают определенные юридические обязательства. Факт и информация о нем налицо, но этот факт не входит в предмет бухгалтерского учета. Однако это
может быть справедливо только для тех нормативных документов, которые в данный момент регулируют бухгалтерский учет. Вполне возможно, что новые власти введут какието другие правила.
2
Прошлое для бухгалтера предопределено его записями, но это не значит, что эти
записи адекватно отражали факты хозяйственной жизни — F.