Производственный
учет

Е. А. Мизиковский
И. Е. Мизиковский

2010

Москва

И
М
НФРА

УДК 657.47(470+571)
ББК 65.052.236.33(2Рос)+65.053.36(2Рос)
М58

Р е ц е н з е н т ы:
др экон. наук, проф. В. Б. Ивашкевич
(зав. кафедрой управленческого учета КГФЭИ);
др экон. наук, проф. Т. П. Карпова
(профессор кафедры бухгалтерского учета и анализа ВЗФЭИ)

Мизиковский Е. А., Мизиковский И. Е.
М58
Производственный учет / Е. А. Мизиковский, И. Е. Мизи
ковский. — М. : Магистр : ИНФРАМ, 2010. — 272 с.
ISBN 9785977601627
ISBN 9785160044033
Агентство CIP РГБ.

Книга посвящена российскому производственному учету на промышлен
ных предприятиях, основанному на конструктивных идеях нормативного про
изводственного учета и его современных вариантах.
Особое внимание уделено наиболее проблемному вопросу — интеграции
системы норм и нормативов промышленного предприятия в производственный
учет. Систематизированы основные факторы изменений текущих расходных
норм и отклонений от текущих расходных норм; рассмотрена практика опера
тивного и бухгалтерского учета названных изменений и отклонений.
Даны рекомендации по совершенствованию отечественного производст
венного учета.
Для студентов вузов, изучающих бухгалтерский учет, экономический ана
лиз и аудит, преподавателей, аспирантов, практикующих бухгалтеров и эконо
мистов. Может использоваться в системе подготовки профессиональных бух
галтеров и аудиторов.

УДК 657.47(470+571)
ББК 65.052.236.33(2Рос)+65.053.36(2Рос)

ISBN 9785977601627
© Мизиковский Е. А., Мизиковский И. Е., 2010
ISBN 9785160044033
© Издательство «Магистр», 2010

Оглавление

Оглавление
Производственный учет
Производственный учет
Введение
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

ГЛАВА
1
Затраты и расходы в производственном учете
1.1. Экономическая сущность затрат и расходов
. . . . . . . . . 18
Тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25
1.2. Классификации затрат на обычную деятельность . . . . . . . 28
Контрольные вопросы и задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . 39
1.3. Группировки затрат и расходов
. . . . . . . . . . . . . . . 40
Тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49
Ответы на тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51

ГЛАВА
2
Основные принципы производственного учета
2.1. Объекты учета затрат и калькулирования
себестоимости продуктов труда . . . . . . . . . . . . . . . . . . 52
Тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
2.2. Нормативный метод производственного учета и варианты
калькулирования производственной себестоимости продуктов
труда
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65
Контрольные вопросы и задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . 79
2.3. Структурная классификация и группировка затрат
на процессы снабжения и сбыта
. . . . . . . . . . . . . . . . . 80
Тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 92
Контрольные вопросы и задания
. . . . . . . . . . . . . . . . . 93
2.4. Структурная классификация и группировка затрат
на производство . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 94
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116
Контрольные вопросы и задания
. . . . . . . . . . . . . . . . 118
Ответы на тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119

Производственный учет
5

ГЛАВА
3
Нормативный производственный учет
3.1. Нормативная база производственного учета
. . . . . . . . 120
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 136
3.2. Нормативные калькуляции. Учет изменений текущих норм
и нормативов . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155
3.3. Учет отклонений от текущих норм и нормативов затрат
. . . 160
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175
Контрольные вопросы и задания
. . . . . . . . . . . . . . . . 177
3.4. Сводный учет затрат на производство и калькулирование
фактической производственной себестоимости конечных
продуктов труда предприятия
. . . . . . . . . . . . . . . . . . 177
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . . 187

Ответы на тесты
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 187

Краткий словарь терминов
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191

Приложение. Состав затрат, включаемых в производственную
себестоимость промышленной продукции по источникам
их возмещения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 255

Литература . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269

Оглавление

Богатство сохраняется тратой,
подобно тому, как свежая вода
сохраняется, когда утекает застоявшаяся.
Чанакья Пандита, видный ученый,
государственный и общественный деятель Индии

Введение

Введение
В силу известных особенностей развития отечественных рынков то
варов (англ. commodity markets), прежде всего форм конкуренции,
администрация промышленных предприятий зачастую проявляет
исключительный интерес к средствам получения «быстрой» прибы
ли (англ. profit), среди которых влияние одного из важнейших рыча
гов интенсификации производства — экономии хозяйственных ре
сурсов — явно недооценивается. Между тем монополизация и со
путствующий ей постоянный рост цен на продукты труда хотя и
предполагают получение прогнозируемой прибыли и даже сверх
прибыли, рост цен всегда имеет пиковую отметку, дальше которой
становится невозможным. Кроме того, систематический рост цен
на хозяйственные ресурсы незамедлительно отзывается на ценах
потребительского рынка, а это, в свою очередь, может спровоциро
вать не только инфляционные процессы, но и негативы социально
го характера. И тогда в полный голос заявит о себе сложная много
критериальная проблема создания режима жесткой экономии как
надежного механизма предотвращения неминуемых убытков.
Информационным источником режима экономии и ресурсо
сбережения, функционирующего под сильным влиянием системы
управления экономикой хозяйствующего субъекта, может служить
лишь комплекс полных массивов достоверных учетноэкономиче
ских данных, ориентированных на своевременную подготовку
управленческих решений.
Несущей конструкцией информационного обеспечения в сис
теме управления экономикой промышленного производства объ
ективно признается управленческий учет (англ. management
accounting), центральная идея которого — обеспечить управленче
ский персонал учетноэкономической информацией для конст
руктивной работы в области регулирования качественных резуль

Производственный учет
7

татов производственной деятельности предприятия и соответст
венно подотчетного использования хозяйственных ресурсов.
Однако далеко не каждое промышленное предприятие по разным
причинам может иметь и постоянно совершенствовать обособлен
ную систему бухгалтерского управленческого учета. И это несмот
ря на то что традиционный бухгалтерский финансовый учет затрат
на производство (который в теории и практике бухгалтерского уче
та был более известен под названием «производственный учет») по
ряду причин не в состоянии насытить динамичную управленче
скую работу необходимыми ей объемами информации, обеспечи
вающей прежде всего аналитические запросы управления эконо
микой. Более того, в российской учетной практике бытует мнение
о том, что производственный учет должен быть ограничен кругом
задач, полностью соответствующих бухгалтерскому финансовому
учету. В конечном счете такая позиция ограничивает задачу произ
водственного учета лишь подготовкой укрупненных стоимостных
показателей для бухгалтерской отчетности. Между тем отчетная
бухгалтерская информация служит только своеобразным после
словием к общим результатам деятельности предприятия в преде
лах стандартного отчетного периода и воспринимается, скорее, в
качестве назидания на будущее. Основные «заказчики» отчетной
информации: инвесторы, учредители, акционеры предприятия,
органы налогового администрирования — вынуждены пользовать
ся портфелем отчетов, данные которых обобщаются в укрупнен
ных стоимостных показателях, отражаемых согласно общегосудар
ственным правилам в стандартных форматах и представляемых в
официальных временных диапазонах. Очевидно, что такая учетная
информация не может служить для нужд оперативного управления
экономикой предприятия.
Производственный учет (англ. cost accounting), конечная цель
которого в бухгалтерском финансовом учете — калькулирование
фактической производственной себестоимости продуктов труда,
действительно является неотъемлемым звеном бухгалтерского фи
нансового учета. Он традиционно слывет наиболее интересным
среди других составляющих бухгалтерского финансового учета. Его
всегда доверяли наиболее подготовленным бухгалтерам и хорошо
знающим экономику производства, ориентирующимся в затрато
образующих технологических процессах и «поведении» в них каж
дого вида затрат.

8
Производственный учет

Введение

Производственный учет, как правило, осуществляется и в сис
теме управленческого учета, но в этом случае все данные о факти
ческой производственной себестоимости продуктов труда отража
ются согласно стандартам бухгалтерского финансового учета и по
авизо сообщаются в финансовую бухгалтерию, где при подготовке
официальной бухгалтерской (финансовой) отчетности использу
ются для оценки продуктов труда и финансовых результатов от их
продажи. При этом показатель фактической производственной се
бестоимости (по полной или сокращенной номенклатуре кальку
ляционных статей) продукции, принятой к бухгалтерскому учету в
отчетном периоде, важно расчленить на нормативную себестои
мость и суммы отклонений фактических затрат от нормативных.
Неформальное разбиение показателя фактической производствен
ной себестоимости, основанное на идеях научного нормативного
учета, представляется наиболее интересным и ценным для выявле
ния резервов экономии и создания противозатратного механизма
хозяйствования. Отметим также, что, формируя подобную инфор
мацию, производственный учет зримо укрепляет свое влияние на
экономику предприятия. В связи с этим правомерно считать уста
ревшей широко распространенную практику (во многом обуслов
ленную официальными предписаниями Минфина России) ис
пользования показателя нормативной производственной себе
стоимости исключительно для формальной бухгалтерской оценки
произведенной и проданной продукции. Положение усугубляется
тем, что за основу упомянутого показателя зачастую принимаются
нормы расхода хозяйственных ресурсов, завышенные при их про
ектировании или остающиеся без пересмотра в течение длительно
го времени, несмотря на, возможно, неоднократные и существен
ные по суммам техникоэкономические изменения начальных по
казателей нормативных затрат того или иного продукта труда.
Типовые процедуры исчисления показателя фактической себе
стоимости единицы изготовленной продукции (англ. cost of goods
manufactured) и продаж (англ. cost of goods sold), предназначенного
для соответствующих бухгалтерских расчетов, обязательны для фи
нансового и управленческого бухгалтерского учета. Однако задачи
учетной регистрации, обобщения производственных затрат и ис
числения фактической производственной себестоимости продук
тов труда, выполняемые в производственном учете в системе бух
галтерского финансового учета, должны соответствовать одному из
определяющих принципов управленческого учета — учетная ин

Производственный учет
9

Введение

формация должна быть полезной всем пользователям, в первую
очередь ответственным должностным лицам.
Особенности производственного учета таковы, что многолетние
научные дискуссии не привели к единой позиции относительно мес
та производственного учета в общей системе бухгалтерского учета
(англ. аccounting). В основном мнения сводятся к следующему:
• производственный учет — это часть управленческого учета;
• производственный учет ничем не отличается от управленче
ского учета, по сути, эти термины можно считать синонимами;
• управленческий учет — составляющая производственного
учета.
Каждое мнение в определенной мере объективно и лишь по
разному подтверждает значение производственного учета. Наряду
с этим их объединяет отрицание самой возможности прямой связи
производственного учета с финансовым бухгалтерским учетом.
Нам наиболее близка позиция П. С. Безруких, В. Д. Врублевского,
К. Друри, В. Б. Ивашкевича, А. Д. Ларионова, В. И. Петровой,
Я. В. Соколова, некоторых других специалистов, настаивающих на
том, что информация о производственных затратах, аккумулируемая
в производственном учете, предназначена для оценки материально
производственных запасов, отвечащей требованиям внешней (в ос
новном бухгалтерской) отчетности. Даже такие специалисты, как
Ч. Т. Хонгерн и Дж. Форстер (англоамериканская управленческая
школа), твердо убежденные в том, что производственный учет — не
что иное, как управленческий учет, не отрицают, что в нем всетаки
используется, по их выражению, «небольшая часть» данных фи
нансового учета.
Фактическая себестоимость продуктов труда «впитывает затра
ты» (англ. Costs), прямо связанные с обеспечением производства
хозяйственными ресурсами, производственным циклом, продажей
продуктов труда, управленческой деятельностью, и, по существу,
характеризует состоятельность системы управления экономикой
предприятия. В связи с этим очевидна актуальность совершенство
вания качества учетной информации о себестоимости, создавае
мой в производственном учете.
Поскольку производственный учет — это неотъемлемая состав
ная часть как финансового, так и управленческого бухгалтерского
учета, качество информационного обеспечения управления эконо
микой предопределяется его состоянием. Однако в настоящее вре
мя сохраняется видимое противоречие: с одной стороны, произ

10
Производственный учет

Введение

водственный учет является для управленцев основным поставщи
ком экономической информации, используемой для разработки
определенных управленческих решений, с другой стороны, он
ограничен рамками бухгалтерского обобщения затрат на производ
ство,
как
правило,
обезличенного
на
уровне
предприятия
(А. Ш. Маргулис дал такому учету меткое название «котловой
учет»). Этот вариант обобщения затрат на производство вполне
обеспечивает оценку активов и определение финансовых результа
тов от продажи продуктов труда, но снижает значение учетных дан
ных в управлении экономикой хозяйствующего субъекта, особен
но при разработке управленческих решений — как текущих, так и
на перспективу. Система управления микроэкономикой может ра
ботать целенаправленно и конструктивно лишь при наличии де
тальной учетной информации о формировании затрат на обычную
деятельность.
Следовательно, для предприятий, не использующих управлен
ческий учет, началом кардинального повышения качества и влия
ния учетной информации о себестоимости производства и продаж
продуктов труда правомерно считать лишь создание системы «про
двинутого» производственного учета. Цель системы — формирова
ние учетной информации, в максимально возможной мере отвечаю
щей принципам бухгалтерского учета фактической себестоимости
производства продуктов труда и сумм финансовых результатов от их
продаж в сочетании с удовлетворением текущих нужд управления
экономикой предприятия.
При технических возможностях современных компьютерных
систем и средств программного обеспечения открыты, по существу,
безграничные возможности расширения числа объектов аналити
ческого производственного учета — то, на что, конечно же, не мог
ли ориентироваться исследователи прошедшего столетия и что не
дооценивают некоторые специалисты в настоящее время. Однако
упомянутыми преимуществами нужно уметь грамотно распоря
диться. Практика убедительно свидетельствует о том, что исполь
зование даже самых современных средств автоматизации и про
граммного учетного обеспечения на промышленном предприятии
любого типа еще не является залогом достижения прогнозируемого
совершенствования производственного учета. Достижение высо
кого качества учетной информации и ее интеграция в управление
микроэкономикой возможны лишь при сочетании средств про
граммного обеспечения производственного учета с интенсивным

Производственный учет
11

Введение

развитием его методологии на базе нормативного учета примени
тельно к реальным техникоэкономическим условиям хозяйство
вания конкретного промышленного предприятия.
Становление производственного учета на принципах норма
тивного учета, нацеленного на нужды управления экономикой
промышленного предприятия, обязано капитальным работам вид
ных отечественных ученых: М. Х. Жебрака, В. И. Стоцкого,
А. Ш. Маргулиса, С. А. Щенкова, И. И. Поклада, С. К. Татура,
И. А. Басманова, В. Ф. Палия, В. И. Петровой, С. А. Стукова,
Н. Г. Чумаченко. Получили признание исследования в области от
раслевого производственного учета, опубликованные в качестве
учебников, монографий, производственных изданий и статей
А. Ф. Аксененко, А. С. Бакаевым, И. А. Белобжецким, В. А. Бело
бородовой, Н. Ф. Бердниковым, Н. А. Быкадоровым, А. С. Бород
киным, Г. Г. Бочаровым, Ф. П. Васиным, К. М. Гарифуллиным,
В. Г. Гетьманом, А. А. Додоновым, М. Ф. Дьячковым, Н. Н. Ивано
вым, В. Б. Ивашкевичем, И. И. Каракозом, З. М. Карпасовой,
Т. П. Карповой, А. Н. Кашаевым, В. Э. Керимовым, И. П. Комиса
ровой, А. Д. Ларионовым, В. С. Левиным, Н. К. Марьиным,
И. С. Мацкевичусом, Б. И. Миненко, А. С. Наринским, П. П. Но
виченко, В. Д. Новодворским, О. М. Островским, Л. И. Плешко
вой, В. И Подольским, С. А. РассказовойНиколаевой, И. М. Рен
духовым, В. С. Рожновым, А. Н. Романовым, С. М. Ручиным,
П. И. Савичевым, С. С. Сатубалдиным, В. Т. Слабинским,
В. В. Сопко, А. А. Соколовым, Г. А. Титаренко, В. И. Ткач,
А. Д. Трусовым, А. П. Чечётой, А. А. Шапошниковым, Л. З. Шнейд
маном, А. М. Эйдиновым, многими другими. Среди зарубежных
специалистов в России наиболее известны Д. Ч. Гаррисон, Т. Дау
ни, К. Друри, В. Леонтьев, Г. Мюллер, Д. Рис, Д. Фостер, Э. Хел
ферт, Д. Шим, Г. Шмален, Д. Эванс, Г. Эмерсон, Р. Энтони, А. Яру
гова.
Большая часть работ отечественных специалистов относится к
советскому времени. Идеи, выдвигаемые в свое время советскими
учеными, отражали реалии каждого этапа развития экономики, оп
ределяемого состоянием производительных сил и производствен
ных отношений, структурой производства, характером поставлен
ных целей и решаемых задач. Среди значимых разработок: система
нормативного учета; оперативнобухгалтерский учет расхода дра
гоценных металлов на каждом рабочем месте; учет экономических
результатов, прямо зависящих от работы бригад и других низовых

12
Производственный учет

Введение