Рассмотренытеоретические основы и стандарты аудита. Приводятся виды и формы аудиторской деятельности, предварительная оценка потенциального аудируемого лица, организация аудиторской проверки и сопутствующих аудиту услуг, алгоритм действий аудитора в ходе осуществления аудиторской проверки, а также методики проведения аудита общих документов и отчетности организаций, подлежащих аудиту.
Для студентов высших учебных заведений, обучающихся по программам бакалавриата по экономическим специальностям.
Также учебное пособие может быть полезно для практических работников аудиторских, бухгалтерских, финансовых и юридических служб, аспирантов и преподавателей.
Тематика:
ББК:
- 6505: Управление экономикой. Экономическая статистика. Учет. Экономический анализ
- 6529: Экономика предприятия (фирмы)
УДК:
ОКСО:
- ВО - Бакалавриат
- 38.03.01: Экономика
- ВО - Магистратура
- 38.04.01: Экономика
- 38.04.08: Финансы и кредит
- ВО - Специалитет
- 38.05.01: Экономическая безопасность
ГРНТИ:
Скопировать запись
Фрагмент текстового слоя документа размещен для индексирующих роботов.
Для полноценной работы с документом, пожалуйста, перейдите в
ридер.
Предисловие .............................................................................. 9 ....................... 13 Глава 1. Понятие, цели и задачи аудиторской деятельности ............................................................ 13 1.1. Основы аудита: понятие, цели, задачи и виды современной аудиторской деятельности 13 1.2. Система финансового контроля и аудита в Российской Федерации .................................... 19 1.3. Виды и методы контроля .................................... 22 1.4. Развитие аудита в зарубежных странах ............ 30 1.5. Развитие аудита в России.................................... 32 Вопросы для самоконтроля .......................................... 34 Глава 2. Правовые и организационные основы аудиторской деятельности ..................................... 34 2.1. Правовые основы и регулирование аудиторской деятельности в РФ ........................ 34 2.2. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» ......................................................... 49 2.3. Формы предпринимательской деятельности в аудите.................................................................... 53 2.4. Права, обязанности и ответственность аудиторских организаций (аудиторов) ............ 60 Вопросы для самоконтроля .......................................... 73 Глава 3. Виды и формы аудиторской деятельности ......... 74 3.1. Обязательный аудит ............................................. 76 3.2. Сопутствующие аудиту услуги ........................... 84 3.3. Прочие аудиторские услуги ................................ 87 3.4. Права, обязанности и ответственность аудируемых лиц ..................................................... 90 Вопросы для самоконтроля .......................................... 97 Глава 4. Аттестация аудиторов. Этические нормы аудиторской деятельности ..................................... 97 4.1. Контроль уровня профессионализма аудиторов. Система аттестации на право осуществления аудиторской деятельности................................... 97
4.2. Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности ...... 105 4.3. Независимость аудиторов и аудиторских организаций ........................................................... 115 4.4. Профессиональная этика аудиторов и аудиторской организации ............................... 117 Вопросы для самоконтроля .......................................... 124 Глава 5. Саморегулируемые аудиторские организации и контроль качества аудита .................................. 124 5.1. Саморегулируемые аудиторские организации. Их права и обязанности ...................................... 124 5.2. Контроль качества аудиторской деятельности .. 131 Вопросы для самоконтроля .......................................... 134 ............................ 135 Глава 6. Стандарты аудиторской деятельности ................... 135 6.1. Классификация стандартов аудиторской деятельности. Международные стандарты аудиторской деятельности................................... 135 6.2. Федеральные стандарты аудиторской деятельности ........................................................... 139 6.3. Внутренние стандарты аудиторской деятельности ........................................................... 144 Вопросы для самоконтроля .......................................... 149 Глава 7. Предварительная оценка потенциального аудируемого субъекта............................................. 149 7.1. Юридические отношения участников аудиторской деятельности................................... 149 7.2. Существенность и аудиторский риск ............... 161 7.3. Использование результатов работы третьих лиц............................................................. 171 Вопросы для самоконтроля .......................................... 184 Глава 8. Планирование аудиторской проверки .................... 184 8.1. Преддоговорное обследование потенциального аудируемого лица. ................................................. 184 8.2. Предварительный этап планирования и оценка трудоемкости аудиторских услуг ..... 213
8.3. Содержание и подготовка общего плана и программы проведения аудиторской проверки (сопутствующих и прочих услуг) ...................... 230 Вопросы для самоконтроля .......................................... 242 Глава 9. Аудиторские доказательства, процедуры и документирование аудиторской деятельности .... 242 9.1. Аудиторские доказательства................................ 242 9.2. Аудиторские процедуры ...................................... 248 9.3. Аналитические процедуры .................................. 261 9.4. Документирование аудита................................... 267 9.5. Аудиторская выборка и методы отбора элементов выборки ............................................... 271 Вопросы для самоконтроля .......................................... 291 Глава 10. Аудиторское заключение........................................ 291 10.1. Структура и содержание аудиторского заключения. Порядок его подготовки.............. 291 10.2. Виды аудиторских заключений.......................... 310 10.3. События после отчетной даты ........................... 321 10.4. Аудиторское заключение по специальным аудиторским заданиям ......................................... 326 Вопросы для самоконтроля .......................................... 343 Глава 11. Алгоритм действий аудитора в ходе осуществления проверки ........................................ 343 11.1. Действия аудитора при выявлении нарушений действующих нормативноправовых актов по бухгалтерскому учету и отчетности ............. 343 11.2. Взаимоотношения аудиторской организации и аудируемого лица при оказании аудиторских услуг ................................................. 371 11.3. Информация аудитора руководству аудируемого лица .................................................. 381 Вопросы для самоконтроля .......................................... 387 ...................................... 388 Глава 12. Методика проведения аудита ............................... 388 12.1. Основные понятия и классификация методик проведения аудита................................................. 388 12.2. Типовая методика проведения аудиторской проверки разделов учета и бухгалтерской отчетности............................................................... 389
12.3. Особенности проведения аудита с использованием информационных технологий и персональных компьютеров ...... 309 Вопросы для самоконтроля .......................................... 408 Глава 13. Методика и организация проведения аудита общих документов ................................................... 408 13.1. Аудиторская экспертиза договоров .................. 408 13.2. Экспертиза учетной политики экономического субъекта .................................... 416 13.3. Проверка учредительных документов и расчетов с учредителями .................................. 423 Вопросы для самоконтроля .......................................... 437 Глава 14. Методика проведения аудита отчетности экономического субъекта ....................................... 437 14.1. Классификация видов отчетности..................... 437 14.2. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки . 440 14.3. Аудит отчетности, представляемой в государственные органы и другим пользователям отчетности ................................... 448 14.4. Проверка отчетности при реорганизации и ликвидации экономических субъектов ........ 495 14.5. Особенности проверки отчетности субъектов малого предпринимательства.............................. 498 Вопросы для самоконтроля .......................................... 506 Литература ................................................................................. 507
В экономике России постоянно происходят трансформации, как на макротак и на микроуровне. Складывающаяся система рыночной экономики изменила характер и методы хозяйственнофинансовой деятельности организаций и предприятий. Все это не могло не отразиться на системе контроля в стране. Контроль является важнейшим элементом рыночных отношений. Он может реализовываться государственными органами и независимыми организациями. В рыночной экономике независимый контроль носит название «аудит». Главная цель аудита – обеспечивать контроль достоверности информации, отражаемой в бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетностях. Данные об использовании имущества и денежных средств, о проведении хозяйственных (коммерческих, финансовых и др.) операций, характере и направлений инвестиций юридическими и физическими лицами могут быть объективно подтверждены независимым аудитом. За последнюю четверть ХХ в. российский аудит в своем развитии прошел несколько этапов. Первый этап (1987—1993 гг.) характеризуется, с одной стороны, возникновением аудита в России (СССР) и директивным характером создания аудиторских фирм (так, в 1987 г. была создана первая в нашей стране аудиторская фирма АО «ИНАУДИТ»), с другой стороны, стихийным характером организации аудиторской деятельности (подготовка кадров, неупорядоченная выдача первых сертификатов и лицензий с 1990 до конца 1993 г.). Второй этап (с 1994 до сентября 2001 гг.) – период становления российского аудита, начавшийся с момента вступления в силу Временных правил аудиторской деятельности, утвержденных Указом Президента РФ от 22.12.1993 № 2263. На этом этапе сложилась система государственного регулирования аудиторской деятельности, была начата и проводилась работа по аттестации и повышению квалификации аудиторов, лицензированию аудиторской деятельности. В различных законах и
подзаконных актах появились требования (критерии) обязательности проведения аудита. Были разработаны и утверждены отечественные правила (стандарты) аудита 1го поколения, созданы общественные бухгалтерскоаудиторские объединения и организации (Аудиторская палата России, Ассоциация бухгалтеров и аудиторов «Содружество», Институт профессиональных бухгалтеров России и др.). Появилось значительное количество частных аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов, которые начали оказывать услуги по проведению обязательных аудиторских проверок и другие сопутствующие аудиту услуги. Третий этап развития аудиторской деятельности в России начался после принятия первого в России Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 № 119ФЗ и продолжался до 2009 г. Принятие Закона подтвердило окончательное становление аудита в России, позволило принять ряд новых нормативных правовых актов по регулированию аудиторской деятельности, сделать шаг по пути интеграции российского аудита в международную аудиторскую систему. Была проведена работа по созданию стандартов аудита 2го поколения, впервые получивших статус подзаконных актов. Произошедшие за последнее десятилетие изменения в экономике России привели к принятию нового Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307ФЗ. Совокупность представленных в Законе изменений в организации и регулировании аудиторской деятельности в РФ и последовавших за ними процессов (переход аудита к саморегулированию, новые правила аттестации аудиторов, разработка стандартов аудита 3го поколения и т.д.) позволяют говорить о четвертом этапе ее развития, продолжающемся в настоящее время. Аудит как самостоятельная дисциплина изучается в высших и средних профессиональных учебных заведениях, что приводит к необходимости создания и актуализации учебников и учебных пособий по аудиторской деятельности. Глобализация мировой экономики и интеграция в нее России, международные процессы трудовой миграции и в этой связи неизбежная необходимость конвертации дипломов о высшем образовании привели к ратификации Россией в 2003 г. Болонской «Декларации о создании общеевропейского пространства высшего образования». В соответствии с указанной Декларацией
и взятыми на себя Россией обязательствами в последние годы начался переход отечественного высшего образования на двухуровневую систему подготовки специалистов (бакалавр / магистр), разрабатываются государственные образовательные стандарты (ГОС ВПО) 3го поколения. Указанные процессы обусловливают необходимость создания специальной учебной литературы нового поколения для будущих бакалавров и магистров, обучающихся экономическим специальностям. Целью изучения дисциплины «Аудит» является получение будущими специалистами теоретических и практических знаний и навыков (компетенций). В результате изучения дисциплины студент должен знать законодательные и нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельности в Российской Федерации, этические нормы, стандарты аудита, а также методику и технологию проведения аудиторской проверки. Он должен уметь пользоваться методами и приемами проведения аудиторской проверки основных разделов бухгалтерского учета, анализировать полученные результаты аудиторской проверки. В соответствии с этими требованиями в настоящем учебном пособии рассмотрены теоретические основы аудита (гл. 1–5), стандарты аудита и организация аудиторской деятельности (гл. 6–11), методические основы организации и проведения аудиторской проверки (гл. 12–14). Раздел I посвящен теоретическим основам аудиторской деятельности (аудита) и раскрывает понятие, цели и задачи аудита. Рассмотрены правовые и организационные аспекты аудиторской деятельности, ее нормативноправовое регулирование. Дано сравнительное описание основных видов аудиторских услуг (аудита, сопутствующих аудиту услуг и прочих услуг), связанных с аудиторской деятельностью. Значительное внимание уделено вопросам аттестации аудиторов, этическим нормам и контролю качества аудиторской деятельности. В разделе II рассматриваются стандарты аудита, включая российские и международные стандарты аудиторской деятельности. Раскрыты основные этапы проведения аудита, в т.ч. подготовка и планирование аудиторской проверки (включая составление общего плана и программы аудита), получение аудиторских доказательств и технология проведения аудиторской проверки, документальное оформление ее результатов, оценка аудитором результатов проведенной проверки и со10 ставления аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Методика проведения аудиторской проверки раскрыта в разделе III. В нем также рассмотрены вопросы проведения аудиторской проверки учредительных и других общих документов аудируемого лица (хозяйственных договоров, учетной политики и др.). Приведена методика проверки отчетности. Следует отметить, что методики практического аудита более подробно и полно рассмотрены в отдельном учебном пособии «Аудит для магистров»1 . Материалы данного пособия апробированы в учебном процессе ряда российских вузов, в т.ч. во Всероссийском заочном финансовоэкономическом институте (ВЗФЭИ), Военном университете Министерства обороны РФ (ВУМО), Московском государственном индустриальном университете (МГИУ), Московской академии рынка труда и информационных технологий (МАРТИТ) и др. Пособие может быть использовано при подготовке студентов по экономическим и юридическим специальностям, при проведении профессиональной переподготовки специалистов, а также в аудиторской деятельности. Учебное пособие создано при информационной поддержке СПС «КонсультантПлюс». Авторами учебного пособия являются: Савин Александр Алексеевич – доктор экономических наук, профессор кафедры «Аудит» ВЗФЭИ, аттестованный аудитор. Савин Илья Александрович – старший преподаватель кафедры «Аудит» ВЗФЭИ, аттестованный аудитор. 1 Аудит для магистров. Практический аудит. – М.: Вузовский учебник, 2012.
1.1. Основы аудита: понятие, цели, задачи и виды современной аудиторской деятельности Аудит в России представляет собой независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с целью выражения мнения о достоверности такой отчетности. Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) – это деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. Перечень сопутствующих аудиту услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности (см. гл. 3). Аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях. Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица. Следует отметить, что аудиторская деятельность – это деятельность предпринимательская, и, следовательно, одной из ее целей является получение прибыли.
Задачами аудита является установление: 1) фактического наличия по состоянию на отчетную дату активов и обязательств, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности (реальность существования активов и обязательств); 2) принадлежности аудируемому лицу (проверяемому предприятию или организации) по состоянию на определенную дату активов или обязательств, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности (наличие прав и обязательств); 3) отношения к деятельности аудируемого лица хозяйственных операций и (или) событий, имевших место в течение соответствующего отчетного периода (возникновение); 4) отсутствия не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета (полнота); 5) отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности надлежащей балансовой стоимости активов и обязательств (стоимостная оценка); 6) точности отражения сумм хозяйственных операций и событий с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду (точное измерение и правильная периодизация); 7) объяснения, классификации и описания активов и обязательств в соответствии с правилами их отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности (представление и раскрытие). В ходе аудиторской проверки устанавливается правильность составления баланса, отчета о прибыли и убытках, других форм отчетности, установленных Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете» и достоверности данных пояснительной записки. При этом определяется: — полнота отражения активов и пассивов в бухгалтерском балансе; — правильность исчисления балансовой и налогооблагаемой прибыли и отражения ее в отчете о прибыли и убытках; — подтверждение отраженных в бухгалтерском учете и отчетности хозяйственных операций и фактов хозяйственной жизни первичными документами; — соблюдение принятой на предприятии учетной политики отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества и соответствие самой учетной политики нормативным документам, регулирующим бухгалтерский учет в Российской Федерации;
— тождество данных синтетического и аналитического учета по счетам актива и пассива баланса; — правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам; — разграничение в учете текущих затрат на производство (издержек обращения) и капитальных вложений. Классификация видов аудита строится на основе различных критериев. Так, в общемировой практике слово «аудит» («audit») используется в достаточно широком смысле, являясь, по сути, синонимом понятия «контроль». Исходя из подобной трактовки термина «аудит», а также из объектов проверки, можно выделить следующие виды аудита (табл. 1.1). Т а б л и ц а 1.1 Виды аудита по объектам проверки Следует отметить, что в данном пособии рассматривается аудиторская деятельность, связанная с аудитом финансовой отчетности. Помимо указанной, существуют и другие классификации видов аудита.
Так, по отношению к требованиям законодательства выделяют: • инициируемый (инициативный) аудит, т.е. аудит, проводимый по инициативе экономического субъекта (его руководства, собственников), государственных и судебных органов, третьих лиц и т.д.; • обязательный аудит, т.е. аудит, проводимый в обязательном порядке в отношении экономического субъекта (аудируемого лица), соответствующего установленным законодательством РФ критериям (например, организационноправовая форма, виды деятельности, финансовые показатели деятельности и т.д.). По отраслевым признакам выделяют: • банковский аудит (аудит банков и банковских холдингов); • страховой аудит (аудит страховщиков и обществ взаимного страхования); • инвестиционный аудит (аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов); • общий (аудит прочих экономических субъектов). Следует отметить, что в России до 2002 г. каждое из указанных направлений аудита подлежало отдельному лицензированию. Кроме того, аттестация аудиторов по указанным направлениям проводилась раздельно вплоть до 2010 (инвестиционный и страховой) и 2011 (банковский и общий) годов. По времени осуществления выделяют следующие виды аудита: • первоначальный (первичный) аудит – аудит, который впервые проводится данной аудиторской организацией, аудитором у данного клиента, независимо от того, оказывались ли ранее данному клиенту услуги другими аудиторскими организациями или аудиторами. При первоначальном аудите риск и трудоемкость аудита повышаются, поскольку аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, системах его бухгалтерского учета и внутреннего контроля; • периодический (повторяющийся) аудит – аудит, который проводится аудиторской организацией, аудитором у данного клиента не в первый раз (или регулярно). Риск и трудоемкость такого аудита снижаются по причине понимания деятельности клиента, среды в которой она осуществляется, организации систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и т.д. Практика
показывает, что повторяющийся аудит предпочтительнее и для аудиторов, которые в течение многих лет основательно изучают деятельность клиента, и для клиента, который получает высококвалифицированные, всесторонние, основанные на многолетнем длительном сотрудничестве помощь и оценку. По характеру проверки (по историческим этапам развития различают): • подтверждающий аудит (середина XIX в. – начало XX в.), предполагающий детальную (сплошную) проверку финансовохозяйственной деятельности и правильности составления бухгалтерских документов, учетных регистров и отчетности организации; • системноориентированный аудит (начало XX в. – середина XX в.), представляющий собой несплошную (выборочную) проверку на основе предварительно проведенного анализа системы внутреннего контроля клиента; • аудит, базирующийся на риске (с середины XX в. по настоящее время), представляет собой выборочную проверку на основе концепции существенности с концентрацией аудиторской работы в областях (участках) учета с более высоким уровнем риска. По назначению выделяют: • финансовый аудит, представляющий собой проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта с целью вынесения заключения о ее соответствии установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учета; • аудит на соответствие, предназначенный для выявления соблюдения организацией конкретных правил, законов, пунктов договоров, которые воздействуют на результаты хозяйственных операций или данные отчетов. Так, аудит на соответствие может проводиться с целью установления соответствия бухгалтерской отчетности принципам бухгалтерского учета, действий налогоплательщиков – требованиям налогового законодательства, действий внутренних подразделений организации – требованиям и правилам, закрепленным распоряжениями администрации; • операционный (управленческий, производственный) аудит представляет собой проверку любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы с целью