Аудитор, 2001, №6

В НОМЕРЕ: 

8 rocBaapcmBeHHou 
авме 


Каким быть налогу на прибыль организаций? ........................................................... 3 


.чет u отчетность 


К.В.Щuборщ 
Управленческий учет коммерческих расходов 

в промышленности .......................................................................... 7 


С.В. Чесuоков 
Причины гармонизации стандартов финансовой 


отчетности ............................................................................................... 16 


Теора. u nра.та.а аваата 


А.Л.Руф 
Законопроект об аудите: 

не шаг вперед, а два назад .................................................... 21 


Е.П. Чuкуuова 
Международная аудиторская терминология: 

условные сокращения .................................................................. 27 


IOHMpO .... UH' 

Е.Ю. Вороuова 
Попроцессное калькулирование: 

общая характеристика ............................................................... 31 


РеОтан, 


Рейтинг аудиторских фирм юга России ........................................................................... 40 


И.А. Шувалова, 
Российский консалтинг: 


А.В. Мuлый 
времена изменились ...................................................................... 42 


СтраноВоО рмно. 

Ю.А. Cn.ttemyxoe 
Страхование ответственности владельцев 

автотранспортных средств ..................................................... 51 


npaBoBMe асnе.мм 


Г.Ф. Мuuuег.улова 
Взаимозачеты на практике и в теории ......................... 57 


UH.opMallu. 


В ЦАЛАК Минфина России .......................................................................................................... 60 


Курсы валют .......................................................................................................................................... 62 

редаI<цuQlIцыI:й .·.·.·сОВеТ: 

;Q;И.··J3иАЯПИИ 
Ю4~ .. ДаиилевСкиЙ 

В~Каi:nин 

АД~.КРИКУНОlJ 

Е.В... ··.ПаВлоВ 

В.С.ПawковсJOlЙ 

В.В~С:кобара 

()TIIe~(lTi1nO 

ВI.ЮЛJiграфцеIiтРе 

ООQ«Иле.МС» 

к ав11WРа.мжурnала «Аудитор»! 

Журнал «Ayaumop» рассчитан на руководителей 

предприятий всех форм собственности, 

бухгалтеров, аудиторов, работников 

финансово-экономических служб, научных сотрудников. 

Основные рубрики журнала: 
• 
«Учет и отчетность», 
• 
«Теория И практика аудита», 
• 
«Стандарты аудиторской деятельности», 
• 
«Контроллинг», 
• 
«Аудит и право», 
• 
«Проблемы налогообложения», 
• 
«Управление финансами», 
• 
«Зарубежный опыт», 
• 
«В Государственной Думе», 
• 
«Диагностика И прогнозирование», 
• 
«Страхование», 
• 
«Нормативные акты», 
• 
«Рейтинг». 
Редакция журнала приглашает к сотрудничеству авторов, имеющих 

опыт практической работы и публикации по проблемам бухгалтерского 

учета, общего, страхового и банковского аудита, налогообложения, анализа производственно-хозяйственной деятельности предприятий. 

Представляемые авторами материалы должны удовлетворять следующим требованиям: 
• 
соответствовать тематике журнала; 
• 
учитывать все последние изменения в действующем законода тельстве;
••

содержать ссылки на нормативные документы; 

законодательные и нормативные документы должны приводиться с указанием их полного наименования, номера и 

да ты принятия. 

Оптимальный объем статьи от 5 до 15 страниц машинописного 

текста. Материалы могут приниматься на дискетах 3,5 дюйма дЛЯ IBM 
РС (WINWORD 7.0-97) и в напечатанном виде (четкого качества, на 

бумаге формата А4, размер шрифта 14, интервал текста 1,5). 

Авторские вознаграждения за опубликованные в журнале материалы выплачиваются при условии указания автором (в приложении к материалу) следующих данных: адреса (по регистрации) с индексом, паспортных данных, включая дату и место рождения, номера Свидетельства Пенсионного фонда РФ, точных банковских реквизитов с лицевым 

счетом для перечисления авторского гонорара (для иногородних авторов). 

В противном случае материалы публикуются на безгонорарной основе. 

Авторские вознаграждения за статьи, в которых авторы указывают адреса и телефоны для установления деловых контактов, не 

выплачиваются. 
При передаче материалов в редакцию до 15 числа текущего месяца 

они публикуются в ближайшем номере журнала. 
I 
Реда1СЦUЯ жур1fЛ..lШ 

Адрес нашеft 
http:/pressa....IIoI.... 

rOC!:lOAPCT8EHHOU 
ОИМЕ 

КАКИМ &blTb HAIIOry 

НА ПРИ&ЫIlЬ орrАНИ3АЦИЙ? 


в апреле текущего года Государственная Дума приняла в первом чтении проект главь~ 25 Налогового кодекса рф «Налог на прибыль организаций», т.е. одобрила его концепцию, и в настоящее время комитеты палаты работают над 

анализом поправок, поступивших от субоектов законодательной инициативы. Как оmметШL в интервью нашему корреспонденту И.Е. С,мирнову заместитель председате.riя парламентского комитета по бюджету и налогам 

С.И. Штогрин, у законодателей появляется реальная возможность при1iЯть 

данную главу НК уже на текущей сессии. 

Как известно, отношение в обществе 1с налогу 

на приБЪtЛЪ организаций 

далеко не однозначное. 

По ,многи,м позициям возникают острые противоречия. Че,м РУ1Соводствуются 

депутаты Государственной Ду,мы в ходе работЪt 

над тексто,м zлавЪt, в то,м 

числе над содержание,м наиболее спорных положений? 
Работая над содержанием главы 25 Кодекса, мы исходим из ТОГО, что налог на прибыль предприятий, организаЦИЙ, корпораций должен стать 

одной из основных опор налоговой системы России. Во всяком случае реально именно он 

способен приносить наибольшие доходы в бюджетную систему страны без ущерба для 

ее экономики. Дело в том, что 

налог этот берется не в виде 

обязательного платежа, не зависящего от результатов экономической деятельности, а от 

той суммы, на которую доход 

превышает затраты. 

Экономический смысл налога очевиден. Предприятие, используя территорию 

страны, природные и людские ресурсы, получает прибыль. Естественно, оно должно поделиться этой прибылью с государством, на 

территории которого работает. При этом изъятие налогового платежа осуществляется таким образом, 

что оно, по сути, не ущемляет процесс производства, 

ибо_ налог взимается не с общего дохода, а только с той 

его доли, на которую он превышает затраты. И в этом 

отношении налог на прибыль экономически зна чительно 
целесообразнее 

и эффективнее любых других, а тем более оборотных 

налогов ( в частности, налога на пользова телей автомобильных дорог), которые 

взимаются с 
налогоплательщика даже тогда, когда 

его производственная деятельность убыточна. 

В связи с этим следует 

сказать о том, что Правительство 
первоначально 

замышляло данную главу 

НК как главу о налоге на доходы организаций. И это породило одно из главных 

концептуальных противоречий между позицией 

Правительства и позицией 

депутатов Государственной Думы, которые решительно выступили за взимание налога с прибыли, 

а не с дохода. В конце концов нам удалось отстоять 

свое мнение, хотя на поиски согласованного варианта 

потребовалось много сил 

и времени. Ведь, как известно, при сегодняшней системе бухгалтерского учета 

грамотный главный бухгалтер 
имеет возможность 

скрыть значительную часть 

прибыли 
предприятия. 

В силу этого нам надо было 

так написать закон, чтобы 

он стимулировал предприятия показыва ть прибыль в 

АИ.оuтор N6, 200 I 
3 

rOCblOAPCT8EHHOU 
ОЫМЕ 

полном объеме и делиться 

частью ее с государством. 

БЪLЯи ли еще nробле.м.ЪL 

концеnтуалъного характера, которые nришлосъ 

решатъ nредставителя.м. 

Госуда рственной ДYMbL 

и Правителъсmва рф в ходе 

согласитеЛЪНЪLХ nроцедур 

на стадии расс.м.отрения 
n роекта главЪL? 
Да, были. Одной из них 

стала проблема выработки 

такого единого решения, 

которое бы обеспечило 

принятие главы в форме 

закона прямого действия. 

На мой взгляд, нам удалось 

справиться с этой задачей. 

И хотя, конечно, то же МНС 

РФ вправе потом разработать методические рекомендации, но иметь силу 

правового документа они 

должны для налоговых чиновников, а не для налогопла тельщиков. Именно поэтому мы постарались прописа ть в тексте закона все 

вопросы, связанные с порядком исчисления прибыли, отнесения затрат на себестоимость 
продукции 

(работ, услуг),определения 

амортизации и др. 

Кстати, нами сняты многие ограничения по отнесению затрат на себестоимость, в том числе связанных со страхованием, с рекламой, представительскими 

расходами, процентами по 

кредитам. Мы сохранили на 
5 лет льготу для предприятий, которые делают из собственных средств вложения 

в развитие производства. 

А через пять лет жизнь покажет, по правильному ли 

пути мы идем. Дело в том, 

что в отличие от депутатов 

Госдумы 
представители 

Правительства предлагали 

отменить инвестиционную 

льготу, заменив ее ускоренной амортизацией. Однако в 

условиях износа основных 

фондов в очень многих отраслях хозяйства страны, 

прежде всего в машиностроении, в легкой, пищевой 

промышленности, невозможно обновление оборудования за счет ускоренной 

амортизации, 
поскольку 

там 
начисления 
весьма 

скромные или вообще мизерные. Поэтому мы оставили эту льготу наряду с праBoM предприятий и организаций делать выбор между 

линейной либо нелинейной 

амортизацией. 

Наконец, еще об одном 

принципиально важном решении. Для всех налогоплательщиков устанавливается единая налоговая ставка 

в размере 35 
процентов 
(1 О процентов в федеральный бюджет, 20 процентов в бюджет субъектов Российской Федерации, 5 процентов в местные бюджеты). 
Однако статъя о налоговЪLХ ставках содержит 

и иС1СЛючения. 

Что касается исключений из той право вой нормы, 

о которой идет речь, то они 

немногочисленны и прописаны весьма четко. 

Так, налоговая ставка на 

доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской 

Федерации через постоянное представительство, устанавливается в размере 
20 процентов, а на доходы от 

использования, содержания 

или сдачи в аренду (фрахта) 

судов, самолетов или других 

подвижных транспортных 

средств или контейнеров 

(включая трейлеры и вспомога тельное оборудование, 

необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок - 1О процентов. 

Налог на прибыль, полученную в виде дивидендов, 

устанавливается в размере 
30 процентов. 

Налог на прибыль, полученную в виде процентов по 

долговым обязательствам, 

включая ценные бумаги, устанавливается в следующих 

размерах: 
1) 15 процентов по доходу в виде процентов по госуда рственным и муниципальным эмиссионным ценным 

бумагам, условиями выпуска и обращения которых 

предусмотрено получение 

дохода в виде процентов; 
2) О процентов по доходу 

в виде процентов по облигациям внутреннего государственного валютного облигационного займа, эмитированным в целях урегулирования 

внутреннего валютного долга 

бывшего Союза ССР и внутреннего валютного долга Российской Федерации, а также 

по доходу в виде процентов по 

облигациям государственного 

валютного облигационного 

займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего 

государственного валютного 

займа серии III. 

4 

ГОСИОАРСТ8ЕННОО ОИМЕ 


Судя по nроекту главы, концепцию которого 

одобрили депутаты ГосaYMbl" 
перед налогоnлателъщиком откры,аютсяя 

серъезны,e возможности 

для переноса убытков на 

будущее. 

Бесспорно, статья проекта о переносе убытков на 

будущее может существенно облегчить жизнь и деятельность хозяйствующих 

субъектов. 

Первое. Налогоплательщики, получившие убыток в предыдущем налоговом периоде 

или в преДЫдyIЦИх налоговых 

периодах, вправе уменьшить 

налоговую базу в отчетном налоговом периоде на всю сумму 

полученного ими убытка или 

на часть этой суммы (перенести убыток на будущее в порядке и на условиях, установленных Кодексом). 

Второе. При определении 

убытка налогоплательщика, 

являющегося участником 

рынка ценных бумаг и финансовых 
инструментов 

срочных сделок, убыток от 

операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок определяется отдельно от других полученных им убытков. 

Порядок исчисления таких 

убытков и переноса их на будущее устанавливается соответствующими статьями 

Кодекса. 

Третъе. Налогоплательщик вправе осуществлять 

перенос убытка на будущее 

в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен 

этот убыток 

При этом налогоплательщик вправе перенести 

на текущий налоговый период всю сумму полученного в предыдущем налоговом 

периоде 
признаваемого 

убытка. 

В аналогичном порядке 

убыток, не перенесенный на 

ближайший следующий год, 

может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. 

Четвертое. Если налогопла тельщик получил признаваемые убытки более чем 

в одном налоговом периоде, 

перенос таких убытков на будущее производится в том 

порядке, в котором они получены. Перенос на будущее 

признаваемыIx убытков каждого последующего налогового периода допускается только после переноса на будущее 

либо после истечения срока 

такого переноса признаваемых убытков всехпредыдущих налоговых периодов. 

Пятое. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие 

объем убытка в течение всего срока льготы. 

Шестое. В случае прекращения налогоплательщиком 

деятельности по причине 

реорганизации (в том числе 

при присоединении, слиянии) 
налогоплательщикправопреемник не вправе 

уменьшать налоговую базу 

на сумму убытков, полученных в результате такой реорганизации 
налогоплательщика. 

Вместе с тем, если налогоплательщик правопреемник реорганизованного 

налогопла тельщика 
продолжает аналогичную деятельность с использованием 

большей 
части 
(более 
50 процентов) имущества, 

имущественных прав и персонала реорганизованного 

налогоплательщика, то налогопла тельщик-правопреемник 
имеет 
право 

уменьша ть налогооблагаемую базу на сумму убытков 

реорганизованного налогопла тельщика при условии, 

что такие убытки возникли 

от продолжаемого вида деятельности 
и 
ранее 
не 

уменьшали налогооблагаемую базу реорганизованного налогоплательщика. 

Формулировка 
приведенного мною положения 

проекта звучит, конечно, несколько тяжеловесно. Но 

для нас, 
законодателей, 

важно прежде всего правовое содержание. 
А как бъl, въ" прокомментировали статъю nроекта о расходах на формирование резервов по сомнителънъl,М долгам? 
Как весьма актуальную, 

особенно в условиях перехода к системе учета по отгрузке продукции. 

В соответствии с этой 

статьей сомнительной признается любая задолженность перед налогоплательщиком третьих лиц в случае, 

если эта задолженность не 

погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. 

Безнадежными долгами 

признаются те долги перед 

A!lOUTOP N6, 200 I 
5 

ГОСЫОАРСТ8ЕННОО ОЫМЕ 


налогоплательщиком, по которым истек установленный 

срок исковой давности, а также те долги, по которым в 

соответствии с гражданским 

законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения. 

Налогоплательщик 

вправе формирова ть резервы по сомнительным 

долгам; суммы отчислений в 

эти резервы включаются в 

состав внереализационных 

расходов равномерно в течение отчетного периода. 

Данное положение не применяется в отношении расходов на формирование резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков, осуществляющих расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке и 

на условиях, установленных Кодексом. 

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется на основе результатов 

проведенной в конце предыдущего отчетного периода 

инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 
.:. по сомнительной задолженности со 
сроком 

возникновения свыше 90 

дней (включительно) в 

сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; 
.:. по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 45 дней 

(включительно) в сумму 

резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; 
.:. сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого 

резерва. 

Резерв по сомнительным 

долгам может быть использован организацией лишь на 

покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных 

таковыми в порядке, установленном Кодексом. 

Банки вправе вместо резервов по сомнительным 

долгам создавать резервы 

на погашение возможных 

потерь по сомнительной 

задолженности (на возможные потери по ссудам) в порядке, установленном Кодексом. 

Под одно и то же обязательство не могут создаться 

одновременно резервы по 

сомнительным долгам и резервы по сомнительной задолженности (возможные 

потери по ссудам). 

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогопла тельщиком в отчетном периоде на покрытие 

убытков по безнадежной 

задолженности, 
может 

быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по 

результатам инвентаризации резерва должна быть 

скорректирована на сумму 

оста тка резерва предыдущего отчетного периода. 

В случае, если сумма вновь 

создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма оста тка резерва предыдущего отчетного периода, разница подлежит включению 

в состав внереализационных доходов налогоплательщика по итогам отчетного периода. В случае, 

если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, 

чем сумма остатка резерва 

предыдущего отчетного периода, разница подлежит 

включению во внереализационные расходы равномерно в течение отчетного 

периода. 
Одобрив хонцеnцию 

главы, 25 Налогового ходехса nодавляющим, большинством, голосов ~ деnутать" 

тем, не м,енее вы,хазьl,ва-лись за серьезную доработху ее техста на стадии второго чтения. О чем, 

свидетельствует это обстоятельство? 
Прежде всего о том, что 

в своем большинстве депутаты 
Государственной 

Думы поддерживают основные направления реформы 

налоговой системы страны. 

Вместе с тем у многих из 

них есть конкретные замечания и предложения в отношении конкретных правовых норм. На стадии второго 
чтения, 
используя 

право 
законодательной 

инициативы, они постараются внести в текст главы 

те или иные коррективы, не 

нарушая уже принятой 

концепции документа. 

6 

~ЧЕТ U 
ОТЧЕТНОСТЬ 


Управленческий учет 


коммерческих расходов 

в ПРОМЬIпшенности 

)оК.В. Щиборщ, КоЗ.Н. 

Сnецифи1(;а сложившихся в россиЙС1(;их 1(;омnаниях традиций ведения учета~ действующее на 

сегодuяшний денъ хозяйсmвенuoe за1(;QUодателъсmво обусловливают тот фа1(;m, что, за ред1Ш.М ис1СЛючeuием, бухгалтерский учет на типичном россиЙС1(;ОМ предприятии до сих noр является фис1(;алъuo opиeHтиpoвaHHы.м.~ та естъ во главу угла он ставит цели nравwr.ъного исчисления налогов. 

При эmo.м. все вО3JКOЖНЪLe мemoitы ведения бухгалmepии~ индифферентные с mDЧ1Си зрe:nuя раcчemoв 

с налого8'bl.4tи органами ( та естъ не ведущие 1(; снижe:nию су.м..м. налоговых начислений), но важные в 

1COUme1CCтe иuфoРJКaционного обесneчe:nuя nриuятuя уnрaвлe:nчес1CUX решeuий, часто nonросту игнорируются. Между тем в ра.мхах нового Плана счетов бухгалтеРС1(;ого учета на основе cY'l.ЦecmвyющeU на предприятии системы бухгалтеРС1(;ого учета (та естъ без ведe:nuя «naра.л.лелъного» учета 

для внутреннего nол.ъзованuя) JКOжно nостроитъ систему учета и отчетности, 1Соторая~ наряду 

с выполнением фиС1(;алъной фУНf(;'Ции, будет ориe:nтирована на обеспечение задач уnравленчеС1Сого 

планирования. В настоящей статъе речъ пойдет об одном из сегментов тахой системы учета7 

а 1L.Мe1LHO об уnравленчес1СОМ учете 1(;ОJКJКeрчеС1(;их расходов. 

Счет 44 «Расходы на продажу» нового 

Плана счетов бухгалтерского учета используется как промышленными предприятиями, так и торговыми организациями, а также компаниями других отраслей экономики (посредническими фирмами, предприятиями АПК, занимающимися заготовлением и переработкой сельскохозяйственной продукции и некоторыми 

другими). Для промышленного предприятия все затра ты, связанные со сбытом продукции, объединяются под общим названием коммерческие расходы. Основными 

статьями коммерческих расходов промышленного предприятия, как правило, 

являются: 
LI расходы на сортировку, упаковку и погрузку изделий на складах готовой продукции; 
LI транспортные расходы по доставке 

продукции покупа телям или в пункт отправления (в зависимости от условий договора поставки); 
LI комиссионные, уплачиваемые торговым агентам и дилерам как процент от выручки; 
LI расходы на рекламу и целевые мероприятия по продвижению продукции на рынке (проведение презентаций, выставок; рассылка буклетов и каталогов и проч.); 

LI оплата труда и накладные расходы 

(представительские, командировочные и др.) 

службы аппарата управления предприятия, 

функционально ответственного за продажи 

(как правило, в небольших и средних по размеру организациях это отдел сбыта; в крупных компаниях 
коммерческая дирекция). 

Методология ведения управленческого 

учета коммерческих расходов основывается на двух фундаментальных критериях, 

общих для системы управленческого учета 

на предприятии в целом: 
• 
критерии достоверности количественного отображения хозяйственных 

операций, движения товарно-материальных и финансовых потоков предприятия, 

формирования за тра т и финансовых результатов; 
• 
критерии соответствия объема и структуры учетных данных методологии аналитической обработки информации для целей составления регулярных «сквозных» планов 

(бюджетов) предприятия и оперативного 

(ежедневного) управления бизнесом. 

В табл. 1 приведены базовые методологические принципы построения системы управленческого учета коммерческих расходов 

на промышленном предприятии, определяемые двумя указанными выше критериями. 

АИ.QUТОР N6, 200 I 
7 

НЧЕТ u ОТЧЕТНОСТЬ 


Таблица 1 

Основные методологические принципы управленческого учета коммерческих 

расходов на промышленном предприятии 

1. Разграничение в учете переменных и 

постоянных коммерческих расходов 

2. Расчет показателей генераторов затрат по 

отдельным статьям переменных коммерческих 

расходов 

З. Списание коммерческих расходов на затраты 

по стадиям финансового цикла предприятия в 

соответствии с генераторами затрат отдельных 

статей коммерческих расходов 

4. Порядок списания на себестоимость продаж 

переменных и постоянных коммерческих расходов 

5. Выбор баз распределения косвенных 

переменных коммерческих расходов по видам 

продукции в соответствии с генераторами затрат 

отдельных статей коммерческих расходов 

6. Использование плановых ставок начисления 

(распределения) для текущего списания 

переменных коммерческих расходов на 

себестоимость продаж 

Достоверность калькуляции дохода и 

рентабельности от продаж отдельных видов 

продукции предприятия 

Достоверность калькуляции дохода и 

рентабельности от продаж отдельных видов 

продукции предприятия 

Учет отклонений переменных коммерческих 

расходов (нормативный метод учета) 

Достоверность калькуляции производственных 

затрат за прошедший календарный 

(бюджетный) период, себестоимости выпуска и 

реализации 

Достоверность калькуляции балансовых 

остатков незавершенного производства и 

готовой продукции 

Достоверность калькуляции доходов и 

рентабельности от продаж отдельных видов 

продукции предприятия 

Достоверность калькуляции доходов и 

рентабельности от продаж отдельных видов 

продукции предприятия 

Возможность оперативной (в течение 

календарного периода) калькуляции 

себестоимости реализации в разрезе видов 

продукции 

Проведение на основе учетных данных 

анализа «издержки-объем-прибыль» 

(СVР-анализ) в разрезе видов 

продукции для целей: 

• ценообразования по отдельным 

видам продукции; 

• определения оптимального объема и 

структуры производства и сбыта 

Проведение на основе учетных данных: 

• плана-факта анализа «издержкиобъем-прибыль» по итогам прошедшего 

бюджетного периода; 

• плана-факта анализа эффективности 

коммерческих расходов и деятельности 


отдела сбыта. 


Проведение на основе учетных данных: 


• анализа динамики величины и 

структуры активов предприятия; 

• факторного анализа формирования 

конечных финансовых результатов 

(чистой прибыли) предприятия за 

прошедший календарный (бюджетный) 

период; 

• анализа финансового состояния 

предприятия (исчисление 

коэффициентов ликвидности и др.) 

Проведение на основе учетных данных 

анализа «издержки-объем-прибыль» 

Проведение на основе учетных данных: 

• анализа «издержки-объем-прибыль» 

(для целей ценообразования и 

определения объема и структуры 

производства и сбыта); 

• анализа «затраты-генераторы затрат» 

для определения динамики 

эффективности коммерческих расходов 

за прошедший календарный 

(бюджетный) период 

Мониторинг (текущий контроль) 

исполнения принятого сводного плана 

(бюджета) предприятия на текущий 

календарный период 

Оперативное управление ценами и 

затратами в разрезе видов продукции 

8 

Остановимся более подробно на каждом из 

указанных методологических принципов ведения управленческого учета коммерческих 

расходов. 

Раэrраничение в учете переменных 

и постоянных коммерческих расходов 

Коммерческие (сбытовые) расходы промышленного предприятия делятся на две 

основные категории: 

~ переменные коммерческие расходы; 

~ постоянные (общие) коммерческие 

расходы. 

П е ре.м. е'Н:н,ы е 
'Ко.м..м.ерчес-кuе 
расходъ" 

(Пкр) 
зависят от динамики продаж отдельных 
видов продукции предприятия в 

стоимостном и (или) натуральном выражении. Иначе говоря, причиной возникновения 

(генератором) переменных коммерческих 

расходов является процесс отгрузки и реализации определенного вида продукции. Соответственно величина ПКР находится в 

пропорциональной зависимости от физического или стоимостного объема сбыта данного вида продукции. К переменным коммерческим расходам на промышленном предприятии, как правило, относятся: 
.:. складские расходы (сортировка, упаковка, погрузочные работы при отправлении 

продукции покупателям); 
.:. транспортные расходы по доставке 

продукции; 
.:. комиссионные агентам и дилерам; 
.:. прямая реклама (отдельных видов продукции); 
.:. экспедиторские расходы. 

В противоположность переменным коммерческим расходам nосmОЯННЪLе ( общuе) 

'Ко.м..м.ерчес-кuе расходъ" (окр), которые направлены на общее поддержание сбытовой 

инфраструктуры предприятия, не зависят 

от динамики объемов продаж отдельных видов продукции и, таким образом, относятся 

к периодическим расходам (то есть каждый 

период составляют примерно равную величину). К ним относятся: 
r::J фонд оплаты труда и накладные расходы отдела сбыта; 
r::J имиджевая реклама ( реклама фирмы 

в целом, в отличие от рекламы отдельных 

видов продукции) и др. 

UЧЕТ U 
ОТЧЕТНОСТЬ 


«Сквозное» (на всех стадиях производственно-финансового цикла) разграничение 

постоянных и переменных расходов является необходимым условием выработки 

эффективной политики предприятия в 

сфере объема и структуры продаж и выпуска, определения оптимального уровня цен 

на реализуемую продукцию. В основе планирования бюджета продаж предприятия 

лежит так называемый принцип direct 
costing (дире-кт- -костинг илu .м.аржuнaJl,ЪНЪLU подход), согласно которому рентабельность отдельного вида продукции, минимальный уровень отпускной цены и доход 

от реализации данного вида продукции определяется разницей выручки от реализации и совокупных переменн:ых расходов 

(затра т) по производству И сбыту. Постоянные расходы являются нерелевантными, 

то есть их величина не изменяется в зависимости от принятия решения о производстве и сбыте (или об отказе от производства 

и сбыта) отдельного вида продукции. Поэтому в контексте принятия управленческих 

решений постоянные расходы не должны 

включаться в расчет себестоимости реализации при определении прогнозного дохода от продаж отдельных видов продукции. 

Суть ма ржинального подхода в управлении 

бизнесом сводится к тому, что сумма доходов от продаж (маржинальных доходов) 

всех видов реализуемой продукции должна покрывать совокупные постоянные (периодические) расходы тогда предприятие 

находится в «зоне прибылей»: 

П = ( В} (ПЗ)}) + (В 2 (ПЗ)2) + 

(ВЗ (ПЗ)З) + н. С = М} + М2 + Мз + ... - С, 

где П конечный финансовый результат 

деятельности предприятия (прибыль или 

убыток); 

В}' В2
, ВЗ выручка от реализации по отдельным видам продукции; 

(ПЗ)}, (ПЗ)2' (ПЗ)З 
переменные расходы по производству И сбыту отдельных видов продукции; 

М}, М 2
, 
доход от реализации (марМз 
жинальный доход) по отдельным видам продукции; 

С 
совокупные постоянные расходы 

предприятия. 

AYQUTOP 
Н6, 200 I 
9 

ъtЧЕТ U 
ОТЧЕТНОСТЬ 


Из приведенной выше формулы следует, что величины доходов от реализации отдельных видов продукции и соответственно эффективный уровень цен, 

объема и структуры продаж не зависят 

от постоянных расходов, которые для 

целей управленческого планирования 

вообще рассчитываются совокупной величиной и не распределяются по себестоимости продаж отдельных продуктов. 

Разграничение производственных за трат на переменные и постоянные осуществляется, как известно, посредством использования счета 26 «Общехозяйственные расходы», на котором аккумулируются постоянные (административные) расходы, списываемые по окончании бюджетного (планового) периода на себестоимость 

продаж (в дебет счета 90 «Продажи»). Такое же разграничение необходимо осуществлять и на стадии сбыта. В этой связи 

целесообразно выделение по счету 44 

«Расходы на продажу» двух основных субсчетов: субсчета 44-1 «Переменные коммерческие расходы» и субсчета 44-2 «Общие коммерческие расходы». 

При этом по субсчету 44-1 должны учитываться все переменные расходы, возникающие на стадии сбыта; по субсчету 44-2 все 

постоянные расходы (см. схему 1). 

Схе.м.а 1. Разграuuчеuuе nере.меииых u nостояuuых 1Со.м.мерчес1СUХ расходов в бухгалтерс1СО.м учете 

nро.мъи.u.леU1!ого nредnрuятuя 

Для переменных и постоянных (общих) 
жу», счету 90 «Продажи». Субсчета 3-го 

коммерческих расходов различной является структура субсчетов 2-го и 3-го порядков (субсубсчетов). Субсубсчета к субсчету 44-1 целесообразно открывать в разрезе видов npoдy~ции. Это определяется 

тем, что в управленческом планировании 

на основе принципа директ-костинг осуществляется факторный анализ формирования себестоимости продаж и дохода от 

реализации (как разницы выручки и себестоимости продаж) по отдельным видам 

продукции. Соответственно существенным 

является станда ртная структура субсчетов по счетам за тра т всех стадий финансового цикла и выручки счету 20 «Основное производство», счету 40 «Выпуск продукции (работ,услуг)>>, счету 43 «Готовая 

продукция», счету 44 «Расходы на продапорядка (к субсчетам по видам продукции) 

открываются в разрезе статей расходов. 

По субсчету 44-2 субсчета 2-го порядка открываются непосредственно по статьям 

расходов. 

Отметим, что большая часть переменных 

коммерческих расходов относится к косвенным расходам, то есть изначально не может 

быть отнесена на себестоимость отдельных 

видов продукции. Косвенные расходы учитываются на отдельных субсчетах 2-го порядка 

к субсчету 44-1. В соответствии с принятой 

на предприятии методикой распределения 

ПКР по видам продукции производится распределение накопленных на данных субсчетах косвенных расходов по субсчетам ПКР в 

разрезе видов продукции и только затем списание на себестоимость продаж. 

10