Аудитор, 1998, №10

••• 

••• 

АVIl.ИТОР 


ежемесячный журнал 

NQ 10 

октябрь 1998 

Издается с 1994 года 

Журнал зарегистрирован 

в Комитете рф по печати 

Свидетельство NQ 012314 

Учредитель: 

коллектив редакции 

журнала 

Главный редактор 

Олег Лысенский 

3амecrитeли 

главного редактора 

Сергей Гуськов 

Николай Коробочкин 

Исполнительный 

директор 

Ольга Бочарова 

Консультант 

Валерий Волковой 

Ответственный 

секретарь 

Елена Граблевская 

Художественный 

редактор 

Алексей Фролов 

Отдел реализации 

Сергей Воздвиженский 

Наталья Шаповалова 

Производственный отдел 

Петр Сазонов 

Отдел маркетинга 

и рекламы 

Татьяна Афонина 

Оригинал макет 

Татьяна Зайцева 

Корректор 

Светлана Шишкина 

Издательский дом 

В НОМЕРЕ: 

Актуа,nьная тема 

Ю. Даиилевскuй 

Аудиторы будут работать по отечественным 

стандартам ......................................................................................................... 3 


npaKmUKa ayauma 

Г. Мазурuиа 
Аудит кассовых операций.................................................................... 4 


nроб.nемы на.nоrооб.nоженuя 

А. Симоиов 
Договор субподряда ................................................................................. 17 

А. Родии, Н. Волошuиа 

Нестанда ртные ситуации ................................................................... 19 

Комментарuii к HopMamuBHbIM актам 

В. Ростии 
Таможенные платежи ........................................................................... 20 

СРuнансоВая отчетность 

А. Суворов 
На пути к международным стандартам ................................... 31 

Н. Игиатущеико, А. Беляев, Е. Изотова 

Оценка финансового состояния клиента при 

подготовке аудиторского заключения ....................................... 33 


Менеажмент 

В. Белолunецкuй, И.Мерзляков, А. Чечеиов 

Цена инвестиционной политики ..................................................... 40 


креаuтная nO'nUmUKa 

М.Сабuров 
Характеристика диверсифицированного 

кредитного портфеля коммерческого банка ......................... 47 


CPuHaHcoBbIe Ho8ocmu 

А.Саркuсяиц 
Особенности перехода на единую евровалюту ................ 49 


ПО с.nеаам nуб,nuкаuuii 

А. Руф, Н. Фаиталова 

О критериях качества аудиторских проверок ................. 53 


&aHKo8cKue теино,nоruu 

М. Березuиа 
Управление денежной наличностью предприятий 

как новый вид банковских услуг .................................................... 56 

Г. Графова, П. Алексеев 

К вопросу управления банковскими рисками .................... 59 


Bblcma8KU 

«Аудитор» 
Н. Въюгuи 
...................................................................................................................................... 62 

Редакционный совет: 

в.и. Видяпин 

~JlДанилевский 
BJl Кашин 

А.В. Крикунов 

М.З. Никольский 

Е.В. Павлов 

В.С. Пашковекий 

В.В. Скобара 

Просим извинить 

за невозможность 

рецензировать 

и возвращать 

присланные материалы 

Ответственность 


за достоверность фактов 


несут авторы 

публикуемых 

материалов 

~нениесотрудников 

редакции и членов 

редакционного совета 

не всегда совпадает 

с точкой зрения 

авторов статей 

Адрес редакции: 
125212 Москва, 

Головинское шоссе, 8, 

стр. 2, офис 313 

Письма и материалы 

присылать по адресу: 
125212 Москва, 

а/я 133 

Тел/факс: 459-1317 
459-1371 

Е-шаil: рШgriш@sрасе.ru 

При перепечатке 

и цитировании ссылка 

на журнал «Аудитор)) 

обязательна 

© Издательский дом 


<<Аудитор», 1998 


Типография 


ГФ «Полиграфресурсы» 


Формат 60х84/8 

Бумага офсет. NQl 

Уел. печ. л. 7,44 

Заказ NQ 

Основные принципы трансформации россиискои 

отчетности в соответствии 

с международными стандартами 

Результаты финансово-хозяйственной деятельности организации отражаются в бухгалтерской отчетности. Согласно Положению по бухгалтерскому учету 

«Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/96), утвержденному приказом 

Министерства финансов Российской Федерации от 8 февраля 1996 года NQ 10, 

бухгалтерская отчетность представляет собой систему показателей, достоверно 

и полно отражающих имущественное и финансовое положение организации на 

отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный 

период. Достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и 

составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы 

нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. 

В настоящее время расширяются и углубляются международные деловые 

контакты российских организаций, увеличивается число иностранных пользователей бухгалтерской отчетности, и поэтому значительно возрастает требовательность к бухгалтерской отчетности организаций. Возникает необходимость 

приведения российской бухгалтерской отчетности в соответствие с международными стандартами. 

В каждой отдельно взятой стране бухгалтерская отчетность включает в себя 

различное количество отчетов, которое регламентируется правилами или стандартами соответствующей страны. 

Необходимая иностранным пользователям информация из российской бухгалтерской отчетности не всегда может быть полезной для принятия экономических решений, так как, несмотря на осуществляемую в России программу 

перехода на международные стандарты ведения бухгалтерского учета и статистики, в основных принципах между российской и международной системами бухгалтерского учета имеются все еще существенные различия, которые 

не сопоставимы с финансовой отчетностью той или иной страны, составленной 

с учетом международных стандартов, и не позволяют правильно оценить полученную информацию. Российские организации, заинтересованные привлечь 

иностранный капитал и выходящие на мировой экономический рынок, встают 

перед проблемой трансформации российской бухгалтерской отчетности в соответствии с междуна родными стандартами. 

Комитетом по международным бухгалтерским стандартам разработаны 

«Концептуальные основы подготовки И представления финансовых отчетов», 

которые применимы к различным учетным моделям и концепциям привлечения капитала, уменьшают различия, вызванные рядом социальных, экономических и законодательных факторов, нацелены на формирование информации, 

полезной для принятия экономических решений широкого круга пользователей. Вышеназванные «Концептуальные основы» не являются международным 

бухгалтерским стандартом, хотя и публикуются в сборнике международных 

стандартов, и призваны помочь составителям финансовых отчетов в применении международных бухгалтерских с танда ртов и в тех вопросах, которые еще 

не стали предметом международных бухгалтерских стандартов. 

Балансы западных компаний по своему составу отличаются один от другого, 

поскольку они содержат разные статьи внутри каждой из основных групп. К факторам, влияющим на состав баланса, относятся природа бизнеса, сложившаяся в 

отрасли учетная практика, сравнительная величина его статей и конкретные требования принципов бухгалтерского учета. Активы в балансе обычно представлены в порядке убывания степени ликвидности. Компаниям дано право самостоятельного выбора отчетного периода. Структура бухгалтерского баланса и отчетный период российских организаций регламентируются нормативными актами. 

Более nодроб'н:ый .материал по обозпачеппой теме ..м.оЖ'Но nрочитаmъ в 7Спиге 

«Междупародпые стапдарты. буз:галтеРС7Сого учета. Осповпые nрипциnы. и nрие..м.ы. 7Сопвертации». Кпигу .моЖ'Но приобрести в Издателъс7СО.м до..м.е «Аудитор» 

(с.м. 2 стр. обд.ож7CU журпала). 

Аудиторы будут работать по 


отечественным стандартам 

ю. Данилевский,  
первый заместитель председателя Комиссии 

по аудиторской деятельности при Президенте России 

Российские аудиторы получили в свое распоряжение важный нормативный документ в свет вышел сборник, в котором собраны воедино 15 отечественных стандартов аудита, одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при президенте 

(<<Отечественные правила (стандарты) аудита и их 

использование», издательство «ФВК-Пресс», авторы Е.М. Гутцайт, О.М. Островский, Н.А. Ремизов). 

Многие годы наши аудиторы при подготовке своих отчетов пользовались разными источниками и 

критериями. Понятно, что при таком подходе всегда 

возникала проблема соответствия отечественных 

аудиторских отчетов междуна родным критериям, 

особенно остро встававшая, как правило, тогда, когда предприятие, заказавшее аудиторскую проверку, намеревалось привлечь западные инвестиции 

или выйти на международные рынки. Именно поэтому в последнее время под эгидой специальной комиссии при президенте активно велась работа по 

созданию и внедрению в практику отечественных 

нормативных правил. 

Первый из станда ртов  был одобрен в феврале 
1996 г., следующие десять в декабре 1996 г. и еще 

четыре в январе 1998г.Стандартыобязательныдля 

применения всеми российскими аудиторами. Они содержат перечень основополагающих требований: как 

собирать аудиторские доказательства и документировать выполненную работу, как правильно проводить выборочную проверку документов, оформлять 

итоговые документы аудита (аудиторское заключение и письменный отчет по его результатам) и Т.п. 

Российские правила (стандарты) подготовлены на 

основе международных. Имеющиеся расхождения 

не носят принципиального характера. Конечно, можно было ограничиться дословным переводом междуна родных стандартов для использования их в российских условиях. Но от этой идеи разработчики 

отказались по нескольким причинам. Во-первых, 

выяснилось, что сам стиль изложения междуна родHыx стандартов существенно отличается от российского. Во-вторых, при подготовке российских станда ртов следовало учесть (и это было сделано) отличия российской системы бухгалтерского учета от 

систем учета, принятых за рубежом. В-третьих, ряд 

трудоемких и не очень принципиальных требований 

международных стандартов было решено опустить 

при подготовке первого варианта российских правил. 

Наконец, в-четвертых, некоторые хорошо известные 

на Западе, но малоизвестные у нас нормы было решено, напротив, изложить более подробно, чем 

в междуна родном аналоге. 

Разумеется, в ходе последующих редакций сборника многие российские нормы будут все больше 

сближаться с международными. Как отмечают специалисты, уже сейчас новые российские правила отличаются от международных не больше, чем, например, стандарты Великобритании, Франции, Германии 

и других развитых стран, имеющих многолетние традиции и собственную историю развития аудита. 

Важно отметить, что статус одобренных комиссией при президенте правил (стандартов) подтвержден центральными аттестационно-лицензионными комиссиями Минфина и Банка России, которые 

считают выполнение аудиторами содержащихся в 

документах требований важнейшим критерием качества проведенного аудита. Хочется надеяться, что 

тема стандартов будет тщательно прописана в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности», 

проекты которого уже длительное время находятся 

в Государственной Думе. 

В Комиссию по аудиторской деятельности при президенте поступило множество пожеланий от аудиторов с просьбой к специалистам подготовить комментарии и разъяснения по вопросам практического применения стандартов. В вышедшем сборнике эта проблема снята: он представляет собой развернутый профессиональный комментарий к каждому документу. 

В июле комиссия одобрила пять очередных стандартов: «Внутрифирменный контроль качества 

аудита», «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», 

«Применимость допущения непрерывности деятельности», «Проверка соблюдения нормативных 

актов при проведении аудита» и «Разъяснения, 

представляемые руководством проверяемого экономического субъекта». Ведется разработка проектов 

еще семи стандартов. Все это позволяет сделать вывод, что к концу следующего года большинство отечественных нормативных документов будет максимально соответствовать международным нормам. 

«ФинансовЬlе известия» 

A~QUTOP N° 10, 1998 
3 

Аудит KaCCOBbIX операций 


~ 
г. Мазурина, 
к. э. н., доцент, г. Нижний Новгород 

1. Общие требования к организации 

аудиторской проверки 

В своей деятельности аудитор основывается на 

требованиях законодательства и Правил (стандартов) аудиторской деятельности, одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте 

Российской Федерации 25 декабря 1996 года (Протокол.N~ 6). В соответствии с требованиями Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» аудитор обязан 

разобраться в системе БУХГf'lлтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом 

субъекте, и при этом изучить и оценить те средства 

контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. В том случае, если 

аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее 

детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в 

противном случае, а также может внести изменения 

в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление. 

Система бухгалтерского учета экономического 

субъекта может считаться эффективной, если процесс учета хозяйственных операций соответствует 

следующим требованиям: 
1. 
В учете правильно отражен временной период осуществления операций. 
2. 
Операции в учете зафиксированы в правильныхсуммах. 
3. 
Операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета. 
4. 
Зафиксированы детали операций, имеющие 

существенное зна чение для учета и отчетности. 
5. 
Ограничена возможность появления злоупотреблений. 

Дсжазателъства аудита 

В соответствии с требованиями Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Доказательства аудита» для обоснованного выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для 

этого аудиторские доказательства. 

Аудиторские дока за тельства могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние 

аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического 

субъекта в письменном или устном виде. Внешние 

аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в 

письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации). Смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта 

в письменном или устном виде и подтвержденную 

третьей стороной в письменном виде. 

Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность в 

каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления 

объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказа тельств. 

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде 

записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля, а 

также бланков, таблиц и протоколов, отражающих 

планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого предприятия по результатам аудита. 

Документирование аудита 

В соответствии с требованиями Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Документирование аудита» аудит, проводимый аудиторской организацией, должен сопровождаться обязательным 

документированием, Т.е. отражением полученной 

информации в рабочей документации аудита. 

К рабочей документации аудита относятся: 

~ планы и программы проведения аудита; 

~ описания использованных аудиторской организацией процедур и их результатов; 

~ объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта; 

~ копии, в том числе фотокопии, документов 

экономического субъекта; 

~ описания системы внутреннего контроля и 

организации бухгалтерского учета экономического субъекта; 
~ аналитические документы аудиторской организации; 

~ другие документы. 

4 

Формы рабочей документации самостоятельно 

разрабатываются аудиторской организацией, если 

акты, регулирующие аудиторскую деятельность в 

Российской Федерации, не предписывают такие 

формы. В рабочих бумагах аудитора должны быть 

указаны обязательные реквизиты: наименование 

клиента, период проверки, фамилия исполнителя, 

дата заполнения документа. 

Порядок создания аудиторской организацией правил получения от экономического субъекта и других 

лиц результатов проверки, обработки, передачи в 

архив, хранения и обеспечения конфиденциальности рабочей документации устанавливается аудиторской организацией на основе положений Правила 

(станда рта) аудиторской деятельности "ДокументиpoBaHиe аудита" и иных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации. 

ИсmОЧ'Н,U1(U аудumОРС1(UЖ дО1(аааmелъсmв 

Источниками получения аудиторских доказательств (доказательной информацией) являются: 
o  первичные документы экономического 

субъекта и третьих лиц; 
o  регистры бухгалтерского учета экономического субъекта; 
o  результаты анализа Финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта; 
o  устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц; 
o  сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с 

документами третьих лиц; 
o  результаты инвентаризации имущества экономическогосубъекта,проводимойсотрудниками экономического субъекта; 
o  бухгалтерская отчетность. 

Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные 

аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. 

Если аудиторской организации экономическим 

субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собра ть достаточные аудиторские доказательства по какому-либо 

счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации 

руководству экономического субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. 

Собирая аудиторские доказательства, аудитор 

может применить одну или несколько процедур вне 

зависимости от того, проверяется одна или группа 

хозяйственных операций. Наиболее распространенными способами получения аудиторских доказательств являются следующие: 

A~QUTOP N° 1 О, 1998 

1.  Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет). 
2. Инвентаризация. Инвентаризация 
прием, который позволяет получить точную информацию о 

наличии имущества экономического субъекта и получить ориентировочную информацию о состоянии 

и стоимости такого имущества. Инвентаризации 

подлежит имущество клиента и его финансовые обязательства. В ходе аудиторской проверки аудиторы 

могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Такое наблюдение может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность 

системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Инвентаризация кассы 
участие в осмотре и подсчете денежных средств, 

хранящихся в кассе. Аудитор сам не считает денежные средства, это делает кассир. 
3. Проверка соблюдения методологии учета отдельных хозяйственных операций. Этот метод позволяет аудиторской организации осуществлять 

контроль за учетными работами, выполняемыми 

бухгалтерией. 
4. Подтверждение. Для получения информации 

о реальности остатков на счетах учета денежных 

средств, счетов расчетов аудиторская организация 

должна получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны. Подтверждение это получение клиентом официальных заявлений от третьих лиц. Подтверждения сумм на расчетных счетах должны быть получены от всех банков, в которых открыты расчетные счета и на которых клиент вел дела в течение года. 
5. Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия того 

аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, 

имя, отчество лица, которое было опрошено. 
6. Проверка документов. Проверка документов 

заключается в том, что аудитор должен убедиться в 

реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции 

в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции. 
7. Прослеживание. Под прослеживанием понимается процедура, в ходе которой аудитор проверяет 

некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах 

синтетического и аналитического учета, находит 

заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные 

операции правильно или неправильно отражены 

5 

в бухгалтерском учете. Прослеживание позволяет 

изучить нетипичные статьи и события, отраженные 

в документах клиента. 
8. Аналитические процедуры. Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и 

оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических 

показателей проверяемого экономического субъекта в целях выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений. Типичными видами аналитических процедур являются: сопоставление остатков по счетам за различные периоды; сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со 

сметными (плановыми) показателями; оценка соотношений между различными статьями отчетности 

и сопоставление их с данными предыдущих периодов; сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними 

показателями соответствующей отрасли экономики; сопоставление финансовой информации и нефинансовой (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой напрямую в системе 

его бухгалтерского учета). 
2. Проверка правильности учета кассовых 

операций 

Ведение кассовых операций проверяется с точки 

зрения соответствия требованиям "Положения о порядке ведения кассовых операций в Российской Федерации", утвержденного Письмом Центрального 

банка Российской Федерации от 04.10.93.NQ 18 (далее 

по тексту - "Положение о порядке ведения кассовых 

операций") и другим нормативным документам. 

Основны.е задачи проверки денежныхx средств: 
1. Проверка сохранности денежных средств. 
2. Законность и правильность операций по учету 

денежных средств. 
3. Полнота и достоверность расходов. 
4.  Своевременность поступления денежных 

средств. 

Цели аудита денежны.х средств 

При проверке остатка денежных средств на конец года аудитор должен собрать достаточно свидетельств, чтобы оценить, действительно ли данные о денежных средствах, отраженные в балансе, 

объективно представлены и правильно раскрыты 

(в соответствии с целями используемых для всех 

проверок статей баланса). Методика аудита денежных средств направлена на то, чтобы были достигнуты цели аудита: существование, полнота, оценка, права и обязанности, точность, представление 

и раскрытие. Содержание данных целей в отношении проверки учета и сохранности денежных 

средств сводится к следующему: 

Существование. Аудитор в процессе проверки 

должен получить доказательства, что средства, отраженные в документах, на самом деле существуют в 

наличии. В ходе проверки аудитор должен выяснить: 
../ Существуют ли фактически все средства, показанные в балансе? 
../  Существуют ли ошибочные (преднамеренные 

и непреднамеренные) записи по поступлениям и платежам? 
../ Существуют ли доходы и расходы, не относящиеся к деятельности предприятия? 

Полнота. Аудитор должен быть уверен, что в бухгалтерские документы, которые поступают на проверку, включена вся необходимая информация, в 

ведении бухгалтерского учета не допускается ни 

одного пропуска (умышленные или неумышленные), 

в бухгалтерскую отчетность включены данные обо 

всех операциях, которые имели место в течение года. 

Для достижения данной цели должны быть выяснены следующие вопросы: 
../ Включены ли все денежные средства? 
../ Не пропущены ли какие суммы? 
../ Отражены ли в счетах-фактурах все суммы 

по реализации? 

Точность это точность арифметических данных. Каждая цифра должна быть точно отражена и 

точно перенесена из одного регистра в другой. Вопросы, которые задаются аудитором: 
../ Точно ли учтены все средства в кассе? 
../ Правильно ли рассчитаны суммы по реализации? 
../ Была ли проведена проверка арифметической 

точности сумм в кассовой книге? 

Оценка все ценности должны быть правильно 

оценены, а все операции должны быть отражены в 

документах по соответствующей (надлежащей) стоимости. Аудитор задает следующие вопросы: 
../  Правильно ли были осуществлены валютные 

операции и насколько верно данная сумма отражена в бухгалтерской отчетности? 
../ Правильно ли применен принцип по отгрузке 

для расчета доходов? 

Права и обязательства. Аудитор должен проверить, что предприятие имеет права на имеющиеся в 

его распоряжении активы и оно отвечает по своим 

обязательствам. 
../ Имеет ли предприятие право собственности на 

учтенные средства? 
../ Правильно ли в бухгалтерской отчетности 

отражены права и обязательства? 
../ Находятся ли на хранении средства, принадлежащие третьим лицам? 

Представление и раскрытие 
все данные бухгалтерской отчетности представлены точно и все данные 

раскрыты в необходимом объеме «с должной тщательностью» и с определенной степенью детализации 

(как требуют стандарты бухгалтерского учета). 

6 

Источники информации для аудиторской 

проверки денежных средств: 
1.  Первичные документы по учету денежных 

средств. 
2.  Учетные регистры. 
3.  Акты инвентаризации кассы. 
4.  Главная книга. 
5. 
Отчетные балансы. 


Програ.м...м..а аудита денежных средств 


В программе аудита следует предусмотреть, какие аудиторские процедуры и в каком объеме необходимо выполнить для сбора аудиторских доказательств. В ходе проверки денежных средств аудитор должен выполнить следующие действия: 
1.  Получить прямое подтверждение сумм на счетах и в кассе на дату составления баланса. 
2.  Получить или подготовить данные для сопоставления сумм на счетах и в балансе: 
сравнить данные баланса с выписками банка, 

кассовой книгой и отчетом банка; 
- 
проверить все вычисления и расчеты; 
- 
проконтролировать, чтобы все проводки по счетам денежных средств соответствовали банковским выпискам; 
- 
расследовать все аномальные и неясные моменты - необычные задержки в зачислении денег в 

банк (на предмет возможных хищений за счет 

накопления и перераспределения во времени); 
- 
проследить за тем, как клиент откорректирует 

проверенные статьи (при выявлении расхождений); 
- 
провести внезапную ревизию кассы, получить 

от должностного лица клиента подтверждения 

результатов проверки (т.е. сумму остатка денежных средств). 
3.  Выявить все ценные бумаги, хранящиеся в банKe' и сверить их список с подтверждающими 

документами (сертификатами акций и облигаций, выписками из реестра акционеров, книгой 

учета ценных бумаг). 
4.  Убедиться, что сальдо по счетам расчетов показано развернуто (т.е., что кредиторская задолженность не засчитывается дебиторской). 
5.  Проанализировать банковские операции до 

и по окончании года для того, чтобы выявить 

необычные или неправильные операции. 

Сделать запрос о действительности всех подобных операций для обнаружения фиктивных операций, проводимых для получения 

нужных цифр на да ту баланса. 

При проведении проверки кассы и других мест 

хранения ценностей аудитор имеет право беспрепятственного доступа в эти посещения для выполнения своих функций. Ему ничего не следует принимать на веру, пока не будут предъявлены и показаны в натуре проверяемые ценности, подлежащие 

измерению, взвешиванию или поштучному пересчету. Каждый раз должны быть названы и представлены те лица, которые отвечают за сохранность доверенных им ценностей. 

Инвентаризация кассы 

При проверке кассы выявляется наличие актов 

инвентаризации денежных средств в кассе общества, приказа руководителя о назначении комиссии 

для проведения инвента ризации наличия денежных 

средств. Согласно п. 37 «Положения о порядке ведения кассовых операций» « ... В сроки, установленные 

руководителем предприятия, а также при смене кассиров производится внезапная ревизия кассы... Для 

производства ревизии кассы приказом руководителем предприятия назначается комиссия, которая 

составляет акт». 

При проверке системы внутреннего контроля денежных средств аудитор обязан: 
0:  выяснить, как часто проводилась инвентаризация денежных средств и финансовых обязательств; 
0:  проверить бухгалтерскую документацию по 

ранее проводившимся ревизиям кассы; 
0:  проанализировать систему учета и систему 

контроля, выявить слабые и сильные стороны. 

Рекомендуется провести инвента ризацию наличных рублевых и валютных остатков, ценных 

бумаг и бланков строгой отчетности. Аудитор не 

должен принимать ответственность за хранение 

кассовой наличности или других средств в процессе инвента ризации и должен настаива ть на постоянном присутствии представителя клиента в течение всего времени проверки. По окончании проверки представитель клиента должен подтвердить ее 

результат. Аудиторы никогда не должны проводить 

инвента ризацию при отсутствии данного представителя и должны всегда получать письменное заверениеот представителя клиента в том, что средства возвращены нетронутыми. Если после подсчета выявляется излишек или недостача средств, то 

аудитор должен потребовать пересчета и подтверждения от представителя клиента. 

При обнаружении недостач следует довести до руководства организации информацию о недостаче. 

Аудитор устанавливает соблюдение сроков обычных 

инвентаризаций, которые предусматривает руководитель предприятия, но не реже одного раза в ква ртал. 

По итогам ревизии денежных средств в кассе 

аудитор получает доказательства сверки кассовой 

наличности и ее учета на определенную дату. Аудитор, который занимается подготовкой доказательства фактического наличия денежных средств в кассе, может одновременно проверить и право собственности их владельца. 

A~QUTOP N° 10, 1998 
7 

Для доказательства фактического наличия денежных средств в кассе, кроме указанных выше этапов, следует выполнить следующие процедуры: просмотреть суммы поступления денег из кассы на расчетный счет; установить правильность сверки счетов и подведения итогов; проверить соответствие 

всех показателей и остатков. 

ПравWLъностъ ведения 'Кассовой 'Книги 

Аудитор проверяют соблюдение порядка ведения 

записей в кассовой книге и требований к ней: 
o  правильно ли подсчитаны итоги страниц книги И перенос сумм остатков наличных денег с 

одной страницы на другую; 
o  правильно ли составляется отчет кассира; 
o  заключен ли договор о полной материальной 

ответственности с работником, выполняющим 

обязанности кассира; 
o  имеются ли в кассовой книге исправления. 

Согласно п. 23 «Положения о порядке ведения 

кассовых операций» кассовая книга должна быть 

прошнурована, пронумерована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в 

кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия. 

Записи в кассовую книгу должны производиться кассиром сразу же после получения или 

выдачи денег по каждому ордер или другому заменяющему его документу (п. 24 «Положения о 

порядке ведения кассовых операций»). Ежедневно, в конце рабочего дня, кассир должен подсчитывать итоги операций за день, выводить остаток денег в кассе на следующее число и передавать в бухгалтерию в качестве отчета кассира 

второй отрывной лист с приходными И расходными документами под расписку в кассовой книге. 

Необходимо заводить новый лист в кассовой книге 

на каждый рабочий день, если есть движение по 

счету 50 «Касса». Отсутствие оговоренных исправлений нарушает п. 23 «Положения о порядке ведения кассовых операций», согласно которому подчистки и неоговоренные исправления в 

кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления должны быть заверены подписями 

кассира, а также главного бухгалтера предприятия или лица, его заменяющего. 

В организации с согласия кассира и при условии обеспечения полной сохранности кассовых 

документов кассовая книга может вестись автоматизированным способом, при котором ее листы формируют в виде машинограммы «Вкладной 

лист кассовой книги». Одновременно с ней создают машинограмму «Отчет кассира». Оба названных регистра должны составляться к на чалу следующего рабочего дня, иметь одинаковое содержание и включать все реквизиты, предусмотренные формой кассовой книги. В машинограмме 

«Вкладной лист кассовой книги» последним за 

каждый месяц должно автоматически печататься общее количество листов книги за каждый месяц, а в последней машинограмме за календа рный год общее количество листов книги за год. 

В условиях автоматизированного ведения кассовой книги проверяют правильность работы программных средств обработки. 

ПравШLъностъ офОР.NIJI.енuя 'Кассовыз: до'Кументов 

Аудитор проверяет правильность оформления 

первичных документов по учету кассовых операций 

(расходных и приходных кассовых ордеров, платежных ведомостей), в которых должны быть указаны 

номера документов, даты, подписи кассира. В соответствии с п. 25 «Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете» от 29.07.83 
N'Q 105 первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления; содержание хозяйственной операции; личные 

подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции. 

В процессе проверки следует убедиться в документальной обоснованности записей в кассовой книге, которые должны подтверждаться правильно оформленными приходными и расходными кассовыми ордерами или заменяющими их документами. Последние бухгалтерия обязана записывать в журнале регистрации 

ордеров, что делается не всегда. Отсутствие такого 

журнала создает возможность для злоупотреблений 

путем уничтожения кассовых ордеров. 

Расчеты наличными денъга.ми 

Аудитор проверяет, имели ли место случаи расчета наличными деньгами между юридическими 

лицами свыше установленного размера по одному 

платежу. В соответствии с п. 9 Указа Президента 

Российской Федерации от 23.05.94. N'Q 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному 

и полному внесению в бюджет налогов и иных обязaTeльHыx платежей» за осуществление расчетов 

наличными денежными средствами с другими 

предприятиями сверх установленных предельных 

сумм (2 млн руб., после 01.11.97 - 3 млн руб.) налагается штраф в 2-кратном размере суммы произведенного платежа, а также на руководителей, допустивших указанное нарушение, налагаются административные штрафы в 50-кратном установленном законодательством Российской Федерации 

минимальном размере оплаты труда. 

Выдача наличных денег под отчет 

Проверка расчетов с подотчетными лицами проводится в целях выяснения соответствия выдачи 

наличных денег под отчет требованиям П.11 «Положения о порядке ведения кассовых операций». 

8 

в Приказе об учетной политике должен быть указан срок, на который могут выдаваться подотчетные 

суммы. Следовательно, лица, получившие наличные 

деньги под отчет, обязаны по истечении трех рабочих дней со дня возвращения из командировки 

предъявить в бухгалтерию отчет об израсходованных суммах. На конец отчетного периода у подотчетных лиц не должны скапливаться неиспользованные суммы. Данные суммы могут расцениваться как 

беспроцентные ссуды, которые должны быть оформлены договорами займа с работниками, оговорен 

срок и порядок возврата денежных сумм. 

Наличные денежные средства у подотчетных лиц 

обычно не играют важной роли и занимают небольшой удельный вес в общей сумме (за исключением 

операций розничной торговли). Поэтому аудиторы 

обычно не проводят проверок на существенность 

остатка наличности у подотчетных лиц на конец года. 

Тем не менее они могут изъявить желание выполнить проверку ежедневных операций с наличными 

деньгами. Неэффективные процедуры контроля могут привести к неправильной классификации расходов в отчете о прибылях и убытках. 

В некоторых случаях требуется физическая проверка средств, находящихся у подотчетных лиц. 

Например, если наличные деньги на руках и не поступившие на депозит средства занимают большой 

удельный вес в остатке кассовой наличности и если 

процедуры контроля неэффективны. В этом случае, 

если аудитор пришел к выводу, что требуется подсчет кассовой наличности, то он также должен проверить и ценные бумаги, обращающиеся на бирже, 

векселя к получению и залог как гарантию кредитов. Кроме того, аудитор должен предпринять меры 

для предотвращения покрытия недоста ч, например 

с помощью перевода наличных денег с другого участка. Если на практике невозможно одновременно 

провести физическую проверку наличности у подотчетных лиц, то аудитор должен установить контроль 

для предотвращения перевода средств. Если возникает необходимость перемещения «замороженных» 

средств, то аудитор должен контролировать такие 

операции. Общий объем средств должен быть сопоставлен на дату проверки с Главной книгой. 

Полнoma и своевре.м:енностъ onрuxодованuя денег 

Проверяя полноту и своевременность оприходования денег, полученных с расчетных счетов в банках, аудитору следует применить метод взаимного 

контроля. При этом сравнивают суммы, отраженные в ведомости по дебету счета 50 «Касса», с данными журнала-ордера по кредиту счета 51 «Расчетный счет». Эти суммы должны совпадать. В случаях расхождения их сопоставляют по приходным 

кассовым ордерам, выпискам банка, отчетам кассира, корешкам чеков, а при необходимости проверяют непосредственно в банке. 

Проверку оприходования наличных денег, получeHHыx из банка, следует проводить не только по 

корешкам чеков, но и также по выпискам банка. Если 

на них имеются следы подчисток, исправлений, а 

также при расхождении остатков, следует получить 

в банке выписку из расчетного счета и сверить записи в бухгалтерии с данными выписки. 

Списание денеж,.,:ыж средств 

Списание денежных средств проверяют по документам, приложенным к кассовым отчетам. При этом 

следует обращать внимание на четкое оформление 

документов: имеются ли расписки получателей, погашены ли они штампом «Оплачено» С указанием 

даты, нет ли на них следов подчисток и исправлений (известны случаи повторного списания денег на 

основании расходного кассового ордера, оплаченного в предыдущем году). Как свидетельствует практика, наибольшее число злоупотреблений (включение в ведомости подставных лиц, завышение итоговых сумм к выдаче и др.) выявляют по оплате труда, 

особенно депонированной зарплаты, и при выдаче 

подотчетных сумм. 

Кроме того, в ходе проверки кассовых операций 

контролируют: 

~  использованы ли по целевому назначению полученные из банка деньги на зарплату, командировки и хозяйственные нужды, соответствуют ли остатки лимиту, установленному 

банком; 

~  своевременно ли возвращают в банк остатки 

денежных средств по невыданной заработной 

плате; сдают ли в банк выручку от реализации материальных ценностей за наличный 

расчет, путевок в санатории, дома отдыха и 

другие поступления в кассу; 

~  имеются ли случаи выдачи наличных денег 

посторонним лицам без доверенностей; при 

наличии таких фактов аудитор должен уточнить их причины, установить, по чьему распоряжению они были выданы и не скрываются ли за этим злоупотребления; 

~ нет ли фактов подписи расходных кассовых, 

документов только одним руководителем 

или главным бухгалтером; имеются ли случаи подписи руководителем и главным бухгалтером незаполненных чеков и выда чи их 

кассиру для самостоятельного заполнения 

при получении денег в банке; хранятся ли 

чековые книжки у главного бухгалтера 

в сейфе или в нарушение действующего 

порядка 
у кассира (если эти должности 

не совмещены); 

~  наличие и подлинность на кассовых ордерах 

и других денежных документах подписей должностных лиц и получателей денег; 

A~QUTOP N° 10, 1998 
9 

o законность произведенных из кассы выплат 

денежных средств, списываемых на расходы 

без последующего представления отчетов по 

этим операциям; 
o правильность корреспонденции счетов по кассовым документам; 
o своевременность депонирования невыплаченныхсумм. 

Лu.м.uт денеж'Н:ых средств 

Лимит остатка наличных денежных средств в кассе устанавливается предприятию банком. При анализе данных кассовых отчетов может быть выявлено, что существуют случаи превышения лимита по 

кассе. Превышение лимита по кассе может быть вызвано тем, что депонированная заработная плата не 

сдается в банк, а остается в кассе; в кассе могут оставаться деньги, поступившие на другие цели. 

Нарушения: 
./ п. 4 «Положения о порядке ведения кассовых 

операций», в соответствии с которым наличные деньги, полученные предприятиями в банKax' должны расходоваться на цели, указанные в чеке; 
./ П.7 «Положения о порядке ведения кассовых 

операций», по которому предприятия, имеющие постоянную денежную выручку, могут 

расходовать ее на оплату труда только по согласованию с обслуживающими их банками. 
./ абзаца второго п. 7 данного Положения, которым предусмотрено, что предприятия не имеют права накапливать в своих кассах наличHыe деньги сверх установленных лимитов для 

осуществления предстоящих расходов, в том 

числе на оплату труда. 

Факты превышения установленного лимита кассы могут повлечь за собой штрафные санкции. Несоблюдение лимита хранения наличных денег в кассе наказывается в соответствии с требованиями Указа Президента Российской Федерации от 23.05.94 
NQ 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов 

и иных обязательных платежей» (раздел 9) штрафом в 3-кратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности. 

Аудитор должен просмотреть ранее полученное 

доказательство и, если необходимо, выполнить определенные процедуры. Банковские подтверждения, ответы на письменные запросы, соглашения о 

кредите, протоколы заседаний директоров и заключенные контракты могут свидетельствовать об ограничениях на наличие или использование денежных 

средств. Если организация имеет значительные 

средства в других странах или в иностранной валюте, то аудитор должен определить наличие какихлибо ограничений на доступ к ним. 

Возможные ошиб1Си в ведении бухгалтеРС1Сого 

учета 
1. 
Не установлен лимит наличных денежных 

средств в кассе. 
2. 
Имеются несоответствия между записями в 

Главной книге по счету 50 и в оборотной ведомости 

(жjо NQ 1). 
3. 
Методологически неправильно ведется учет 

кассовых операций: присутствуют «прямые» проводки, при этом отсутствуют промежуточные операции, что искажает правильность движения 

средств в целом по предприятию. 
4.  Неправильно оформляется кассовая книга. 
5. 
Записи в кассовой книге ведутся за несколько 

дней при наличии ежедневных операций. 
6.  Не ведется журнал регистрации выдачи приходных и расходных кассовых ордеров. 
7. 
Кассовые отчеты не подшиты, кассовая книга 

не подписана кассиром. В кассовых ордерах не заполнены графы «основания» И «приложения», нет 

ссылки на первичные документы (заявления, накладные, платежные ведомости). 
8. 
Допускаются подчистки, помарки и исправления при оформлении приходных и расходных кассовых ордеров. 
9.  Отсутствуют приложения к ПКО и РКО, указывающие, на основании чего выдаются денежные 

суммы под отчет (приказы, заявления, распоряжения), 

что усложняет контроль за недоначисленным подоходным налогом с просроченных подотчетных сумм. 
10. Нарушается предельный размер расчетов 

между юридическими лицами. 
11. Встречаются несоответствия даты в расходных кассовых ордерах и даты фактической выдачи 

денег. 
12. В РКО иногда не указываются номера договоров, по которым получают деньги физические лица, 

или номера доверенностей. 
13. В ПКО не указывается, от кого поступили наличные деньги, и не указано на каком основании. 

Рабочие бу.маги аудиmoра 

В ходе проверки кассовых операций аудитор должен заполнить следующие рабочие бумаги (см. Приложение 1): 
./  Проверка соответствия оборотов по счету 50, отраженных в Главной книге, балансе, журналеордере NQ 1 (см. таблицы 1,2). 
./  Общие вопросы сохранности денежных средств 

и кассовой дисциплины (см. таблицу 3). 
./ 
Проверка первичных документов (см. таБJПЩy 4). 
./ 
Проверка документального оформления кассовых документов (см. таблицу 5). 
./ 
Проверка соблюдения лимита остатка денежных средств в кассе (см. таблицу 6). 

10