Международные стандарты финансовой отчетности

Международные
стандарты
финансовой отчетности
и современный
бухгалтерский учет
в России

Е. А. Мизиковский
Т. Ю. Дружиловская
Э. С. Дружиловская

Учебник для вузов

2022

Москва

И
М
НФРА2е издание,
переработанное
и дополненное

УДК [006.44.032:657](07)
ББК 65.052(2Рос)ц(0)я7+65.268я7
М58
Р е ц е н з е н т ы:
др экон. наук, проф. Л. И. Куликова
(зав. кафедрой финансового учета Казанского Приволжского
федерального университета);
др экон. наук, проф. О. В. Рожнова
(профессор Департамента учета, анализа и аудита Финансового
университета при Правительстве РФ);
кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита Оренбургского
государственного университета,
(зав. кафедрой др экон. наук, проф. З. С. Туякова)

Мизиковский Е. А., Дружиловская Т. Ю., Дружиловская Э. С.
М58
Международные стандарты финансовой отчетности и современный бухгалтерский учет в России : учебник для вузов / Е. А. Мизиковский, Т. Ю. Дружиловская, Э. С. Дружиловская. — 2е изд.,
перераб. и доп. — Москва : Магистр : ИНФРАМ, 2022. — 568 с.

ISBN 9785977605052 (в пер.)
ISBN 9785160154879
ISBN 9785161034538 (online)
Агентство CIP РГБ

В учебнике описан порядок формирования финансовой отчетности по
МСФО в сопоставлении с российским национальным законодательством по
бухгалтерскому финансовому учету и финансовой отчетности. Материал нового
издания актуализирован и уточнен в соответствии с текущим состоянием дел.
Рассмотрены принципы учета, методология учета активов, капитала, обязательств, доходов, расходов, хозяйственных фактов и финансовых операций, требования к формированию качественной информации в финансовой отчетности.
По каждому объекту учета систематизированы общие черты и различие регламентаций российских нормативных актов по бухгалтерскому финансовому учету и МСФО.
Каждая глава сопровождается контрольными вопросами и тестами. Приведен глоссарий терминологии МСФО.
Для студентов вузов, аспирантов, преподавателей. Будет полезен в практике хозяйствующих субъектов.

Электронная версия книги доступна в электронной библиотечной системе
www.znanium.com

УДК [006.44.032:657](07)
ББК 65.052(2Рос)ц(0)я7+65.268я7

ISBN 9785977605052
© Мизиковский Е. А., Дружиловская Т. Ю.,
Дружиловская Э. С., 2019
ISBN 9785160154879
© Издательство «Магистр», 2019

Предисловие .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 9

ГЛАВА
1
Экономические предпосылки международной стандартизации
бухгалтерского учета .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 11
1.1. Стандартизация как тенденция эволюции бухгалтерского учета . 11
1.2. Международная стандартизация бухгалтерского учета как
инструмент преодоления различий в национальных системах
бухгалтерского учета .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 28
1.3. Формирование международных бухгалтерских стандартов
и реформирование бухгалтерского учета в России в соответствии
с ними .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 41
Резюме
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 69
Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 71
Тесты .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 71

ГЛАВА
2
Состав МСФО и российской системы стандартов бухгалтерского
учета. Концептуальные основы финансовой отчетности
по МСФО и РСБУ .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 73
2.1. Состав МСФО и стандартов бухгалтерского учета в России
.  .  .  . 74
2.2. Цель и пользователи финансовой отчетности по МСФО
и российским нормативным актам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 100
2.3. Принципы формирования финансовой отчетности по МСФО
и российским нормативным актам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 103
2.4. Элементы, характеризующие финансовое положение
организации, по международным и российским стандартам .  .  .  .  . 117
2.5. Элементы, характеризующие финансовые результаты
деятельности организации, в международных и российских
стандартах .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 130
Резюме
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 138
Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 141
Тесты .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 141

МФСО и современный бухгалтерский учет в России
5

ГЛАВА
3
Формирование финансовой отчетности по международным
и российским стандартам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 143
3.1. Состав и общие требования к финансовой отчетности
по международным и российским стандартам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 144
3.2. Отчет о финансовом положении по МСФО (IAS) 1 и бухгалтерский
баланс по российским нормативным актам
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 150
3.3. Отчет о прибылях или убытках и прочем совокупном
финансовом результате по МСФО (IAS) 1 и отчет о финансовых
результатах по российским нормативам
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 164
3.4. Отчет об изменениях капитала по МСФО и российским
нормативам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 176
3.5. Отчет о движении денежных средств по регламентациям
МСФО и российских нормативных актов
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 186
3.6. Пояснительные примечания к финансовой отчетности
по МСФО и российским нормативам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 199
3.7. Пересчет показателей финансовой отчетности в условиях
гиперинфляции .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 205
Резюме
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 209
Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 210
Тесты .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 210

ГЛАВА
4
Учет активов и обязательств по международным и российским
стандартам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 213
4.1. Учет основных средств
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 214
4.2. Учет нематериальных активов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 238
4.3. Учет запасов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 260
4.4. Учет инвестиционной недвижимости .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 275
4.5. Учет обязательств по оплате труда и пенсионному
обеспечению .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 290
4.6. Учет обязательств по налогу на прибыль .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 302
4.7. Учет финансовых инструментов .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 313
4.8. Учет долгосрочных активов, предназначенных для продажи .  .  . 340
Резюме
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 352
Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 356

6
МФСО и современный бухгалтерский учет в России

Оглавление

Тесты .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 356
Контрольные задачи .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 359

ГЛАВА
5
Учет некоторых хозяйственных операций по международным
и российским стандартам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 366
5.1. Учет выручки и затрат по договорам с клиентами .  .  .  .  .  .  .  .  . 366
5.2. Учет аренды .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 415
5.3. Учет затрат по займам .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 431
5.4. Учет операций в иностранной валюте
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 439
5.5. Учет инвестиций в дочерние, ассоциированные, совместные
и другие компании. Консолидированная и отдельная финансовая
отчетность. Отчетность о совместной деятельности .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 454
Резюме
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 515
Контрольные вопросы и задания .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 517
Тесты .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 518
Контрольные задачи .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 520

Литература
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 535

Глоссарий .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 541

Ответы на контрольные вопросы и задания
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 565

Ответы на тесты
.  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  .  . 567

Оглавление

Переход России к современной рыночной экономике обусловил
реформирование системы бухгалтерского учета в стране в соответствии с требованиями цивилизованного рынка и необходимостью
для иностранных инвесторов и других пользователей понимать
финансовую отчетность российских организаций. Немало разногласий среди российских ученых вызвал вопрос о том, в какой мере
и каким именно мировым опытом следует воспользоваться в ходе
реформы бухгалтерского учета. В соответствии с постановлением
Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 в качестве основы реформирования отечественного учета были выбраны международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), завоевавшие в
последние годы большой авторитет во всех странах. Однако несмотря на принятие в ходе выполнения правительственной программы новых положений по бухгалтерскому учету, остается открытым вопрос о степени соответствия российских стандартов международным. Попрежнему существует неопределенность также
в трактовке некоторых положений международных стандартов,
оценке целесообразности их применения российскими организациями в настоящее время. Все еще дискуссионен и вопрос о конкретных направлениях дальнейшего реформирования бухгалтерского учета в России.
Новый всплеск дискуссий вызвала одобренная приказом министра финансов РФ от 1 июля 2004 г. № 180 Концепция развития
бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на
среднесрочную перспективу (2004—2010). Концепция нацеливала
на активизацию использования МСФО в процессе реформирования отечественного учета, но не предусматривала полной замены в
среднесрочной перспективе отечественных стандартов по бухгалтерскому учету на международные. Аналогичная цель была выбрана и в принятом впоследствии Плане на 2012—2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на
основе МСФО, утвержденном приказом Минфина России от
30 ноября 2011 г. № 440.
Вместе с тем участие в интеграционном процессе на мировом
уровне и потребность крупных российских организаций в выходе

МФСО и современный бухгалтерский учет в России
9

на международные фондовые биржи обусловливают необходимость для таких организаций составлять отчетность в соответствии
с МСФО. Эти реалии нашли отражение в Концепции, а впоследствии и в Федеральном законе 27 июля 2010 г. № 208ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности», закрепивших обязательное
составление по МСФО консолидированной финансовой отчетности отечественных организаций. Все это подчеркивает актуальность изучения и обсуждения проблем, связанных с международной стандартизацией бухгалтерского учета.
Переводные варианты международных стандартов сложны для
восприятия российским читателем ввиду непривычности многих понятий и подходов. Цель данной работы — облегчить российскому
пользователю изучение МСФО. Следуя поговорке «все познается в
сравнении», авторы описали порядок формирования финансовой отчетности по МСФО в сопоставлении с российским национальным
законодательством по бухгалтерскому финансовому учету и финансовой отчетности. Международные стандарты комментируются в привычной для российского читателя группировке: принципы учета,
методология учета активов (основных средств, запасов, нематериальных активов и др.), капитала, обязательств, доходов, расходов,
хозяйственных фактов и финансовых операций, требования к формированию качественной информации в финансовой отчетности.
По каждому объекту учета приводятся таблицы, в которых систематизированы единство и различие регламентаций российских нормативных актов по бухгалтерскому финансовому учету и МСФО.
Авторы рассматривают проблематику международной стандартизации бухгалтерского учета, излагают основные положения
МСФО (по состоянию на 1 мая 2019 г.), показывают степень соответствия отечественного законодательства по бухгалтерскому учету
требованиям МСФО.
Курсивом выделены специальные термины, обобщающие определения, правила и выводы, на которые необходимо обратить
внимание. В каждой главе даны контрольные вопросы и тесты,
обеспечивающие возможность закрепить полученные знания.
В конце учебника приведены ответы на контрольные вопросы и
тесты. Мы не советуем сразу смотреть ответ, поскольку самостоятельность в решении поставленных задач является необходимым
условием успешного овладения основами МСФО. Для того чтобы
облегчить читателю усвоение новых терминов и определений,
в конце книги помещен глоссарий.

10
МФСО и современный бухгалтерский учет в России

Предисловие

ГЛАВА

1.1. Стандартизация как тенденция эволюции бухгалтерского учета / 1.2. Международная стандартизация бухгалтерского учета как инструмент преодоления
различий в национальных системах бухгалтерского учета / 1.3. Формирование международных бухгалтерских стандартов и реформирование бухгалтерского учета в России в соответствии с ними

Первая глава знакомит с историческими и экономическими предпосылками стандартизации бухгалтерского учета на национальном,
региональном и международном уровнях, процессом создания региональных и международных стандартов, соотношением международных и национальных стандартов бухгалтерского учета, задачами
реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с
международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).
По завершении изучения этой главы вы будете знать:
• общее экономическое понятие и учетную основу стандартизации, гармонизации, унификации бухгалтерского учета;
• экономические предпосылки стандартизации бухгалтерского
учета на национальном, региональном и международном уровнях;
• классификации национальных систем бухгалтерского учета;
• процесс создания МСФО;
• вопросы адаптации отечественного бухгалтерского учета к
МСФО.

1.

Исторические этапы стандартизации бухгалтерского учета

Тематика стандартизации учета на международном уровне продолжает оставаться предметом дискуссии в разных странах. РазночтеМФСО и современный бухгалтерский учет в России
11

ния начинаются уже с терминологии. Нет единства во мнениях о
сущности терминов «стандартизация» и «гармонизация». Одни
специалисты считают это унификацией или полной стандартизацией, другие — процессом развития сопоставимости методов бухгалтерского учета. Во многих случаях термины «стандартизация» и
«гармонизация» употребляются почти в одном и том же смысле.
Между тем в хозяйственной практике стандартом (от англ. standard — норма, образец) принято считать типовой вид, образец, эталон, модель, которым должно удовлетворять чтолибо по своим
свойствам, признакам, качествам. Стандарт, как правило, опирается на соответствующие документы, устанавливающие комплекс
норм, правил, требований к объекту стандартизации, и утверждается компетентным органом.
Многие западные специалисты считают, что для гармонизации
характерен более гибкий подход, чем для стандартизации, которая,
в свою очередь, тяготеет к унификации. Так, М. Р. Мэтьюс,
М. Х.Б. Перера [16] эти понятия определяют следующим образом:
• унификация — исключение альтернативных методов учета
хозяйственных операций, событий и обстоятельств;
• стандартизация — ограниченный набор альтернативных методов для поддержания гибкости бухгалтерского учета;
• гармонизация — увязка разных систем бухгалтерского учета и
отчетности путем их введения в рамки общей классификации,
т.е. стандартизация формы с сохранением существенных различий.
На наш взгляд, стандартизация представляет собой путь достижения общей сопоставимости финансовой информации за счет введения ограниченного набора методов, используемых в учете, и общих правил формирования показателей финансовой отчетности.
Необходимость стандартизации бухгалтерского учета на международном уровне признают многие зарубежные и отечественные
специалисты. Однако глобальная стандартизация бухгалтерского
учета на международном уровне имеет и немало противников. Некоторые специалисты считают, что масштабы стандартизации ограничены в связи с объективными различиями национальных
нормативных актов, а также далеко не одинаковым экономическим развитием стран мирового сообщества. По мнению других,
международные стандарты — это дорогостоящее копирование национальных стандартов, а потому они бесполезны. Вместе с тем
многовековая эволюция бухгалтерского учета свидетельствует,
что тенденция к стандартизации учетной деятельности является

12
МФСО и современный бухгалтерский учет в России

1. Экономические предпосылки международной стандартизации бухгалтерского учета

объективной закономерностью развития бухгалтерского учета и
имеет исторические корни.
Представим процесс развития бухгалтерского учета на рис. 1.1.

Древний мир
Средневековье
XV—XVIII вв.
XIX в.
Первая половина XX в.

Вторая
половина
XX в. — XXI в.

Зарождение
учета с возникновением цивилизаций

Постепенное
появление
общепринятых методов
бухгалтерского учета
в разных
странах
(счета, баланс, двойная запись
и т.д.)

Обобщение
практического опыта бухгалтерского
учета в трудах представителей разных школ
бухгалтерского учета
(Лука Пачоли
и др.)

Формирование научных
концепций
бухгалтерского учета
в трудах ученых; первые
шаги в регламентации
бухгалтерского учета
на основании законодательных
актов

Формирование национальных
стандартов
бухгалтерского учета

Дальнейшее
развитие национальных
стандартов;
стандартизация бухгалтерского учета на международном
уровне

Рис. 1.1. Эволюция бухгалтерского учета

Вместе с возникновением цивилизации уже в Древнем мире
появилась необходимость в учете государственных доходов и расходов: налогов, расходов казны на строительство каналов и колодцев, возведение пирамид, храмов и других сооружений, военных
расходов и т.д. Собственник нуждался в качественной информации
для управления собственностью, хозяйственными и финансовыми
операциями. Поставщиком такой информации стал учет.
Считается, что первая попытка систематизировать правила бухгалтерского учета была осуществлена в XV в. Лукой Пачоли. Его
книга «Трактат о счетах и записях» (1494) включала раздел о двойной бухгалтерии, смысле учетных записей, порядке составления
бухгалтерского баланса [23]. Книга была первой публикацией на
эту тему, и большинство ученых сходятся в том, что она положила
начало бухгалтерскому учету. Исторические предпосылки распространения системы двойной записи на бухгалтерских счетах в разных странах связаны с развитием частной собственности, торговли, кредита и капитала как производительно используемого богатства.

МФСО и современный бухгалтерский учет в России
13

1.1. Стандартизация как тенденция эволюции бухгалтерского учета